Ми неспроста заговорили про реконструкцію, адже якщо йдеться про спорудження нової опалюваної будівлі, то всі проблеми зазвичай беруть на себе будівельники. Частіше ситуація виглядає таким чином: підприємство відмовляється від центрального опалення на користь автономного опалювального котла (який, як правило, працює на природному газі).
Бухгалтер звик, що на нього керівництво намагається перекласти всі питання життєдіяльності підприємства, але в цьому випадку технічну сторону хай вирішують без нього (принаймні — хоча б виберуть відповідний котел). Проте кілька «козирів» для авторитетної участі в обговоренні цієї теми ми бухгалтеру таки підкинемо.
Перше: необхідну потужність котла можна прикинути зі співвідношення — потрібно мати 1 КВт (кіловат) потужності на кожні 10 кв. м опалюваної площі.
Друге: знаючи необхідну потужність котла, з міркувань надійності краще встановити не один котел повної потужності, а два — половинної.
Щоб закінчити з технічними питаннями, зазначимо, що автономна система опалення включає:
— котельну (топкову) — обладнане витяжкою та підведенням газу окреме приміщення, в якому встановлюються опалювальні котли (котлоагрегати) та (обов’язково!) лічильник витрат газу (цього вимагає ст. 5 Закону України «Про забезпечення комерційного обліку природного газу» від 16.06.2011 р. № 3533-VI);
— систему трубопроводів та радіаторів для обігріву приміщень (можливий варіант, коли використовується стара система, але іноді вона замінюється на нову).
Тож давайте спочатку розглянемо формальності.
Газ — справа важка…
Зауважимо одразу: найуразливіше місце у процесі облаштування автономної системи опалення — це підключення її до системи газопостачання. Справа ця настільки морочлива і нервова, що найкращий варіант — звернутися до спеціалізованої організації, яка не лише встановить і підключить котел, а й оформить усю необхідну технічну та дозвільну документацію.
У будь-якому разі починається все зі звернення до місцевого газового господарства за видачею так званих технічних умов на розробку проекту газифікації котельної (топкової). На момент звернення бажано вже мати в наявності не лише котли (щоб точно знати їх установчі та приєднувальні розміри, заплановану витрату газу), а й лічильник витрат газу. Також слід потурбуватися про призначення наказом по підприємству особи, відповідальної за газове господарство (зрозуміло, у неї має бути відповідна «корочка»*).
* Оскільки обслуговування газового котла належить до робіт із підвищеною небезпекою, у працівника має бути документ, виданий згідно з Типовим положенням про порядок проведення навчання і перевірки знань з питань охорони праці, затвердженим наказом Держкомнаглядохоронпраці від 26.01.2005 р. № 15 (див. також ст. 18 Закону України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII).
Згідно з технічними умовами проект газифікації розробляє спеціалізована організація (газ — справа небезпечна та відповідальна, тому без участі сертифікованої фірми тут не обійтися). Проект погоджується з місцевим газовим господарством, інспекцією з енергозбереження та органом із нагляду за охороною праці. Укладається договір на газопостачання. Після встановлення котлів, лічильника витрат газу, монтажу та підключення до системи, складається акт про приймання об’єкта.
Оскільки на місцях існує певна специфіка, детальніше викладати тут питання оформлення документації (тим більше, наводити зразки) — справа даремна, це може вам тільки нашкодити.☹
Далі залишається регулярно обслуговувати котел та інше обладнання, а також проходити перевірки органів нагляду.
І радіти теплу у приміщеннях підприємства…
Але це ще не все.
«Кожен вдихає кисень, а видихнути норовить усяку гидоту!..»
Як відомо, екології шкодити не можна. Тобто не можна це робити безоплатно…☹ Це для вас опалювальний котел — джерело задоволення, а з точки зору п.п. 14.1.230 ПКУ, він — стаціонарне джерело забруднення (як агрегат, що зберігає свої просторові координати протягом певного часу і здійснює викиди забруднюючих речовин в атмосферу). Під забруднюючими речовинами розуміються продукти згорання природного газу (як, утім, і будь-якого іншого газоподібного, рідкого або твердого палива) у процесі роботи котла.
Згідно з буквою Закону № 2707 (ст. 11):
викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення можуть здійснюватися після отримання дозволу, виданого суб’єкту господарювання…
Зауважимо, що в цій ст. 11 йдеться про розподіл стаціонарних об’єктів, які забруднюють атмосферу, на три групи (найдопитливіші наші читачі дізналися про це ще з публікації в «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 50, с. 15). Важливо одразу ж розібратися, до якої з них належить ваша котельна.
Отже, ми обговорюємо котельну, в якій установлено два котли потужністю в сотню-другу кіловат. Виходить, що з урахуванням їх звичайних показників витрат природного газу за рік (а фактично — за опалювальний сезон у шість місяців, хоча розрахунки наводяться до року) така котельна може спалити максимум 30 — 35 тис. куб. м природного газу.
Якщо скористатися Галузевою методикою розрахунку шкідливих викидів, які надходять від теплогенеруючих установок комунальної теплоенергетики України, затвердженою наказом Мінбуду від 16.03.2006 р. № 67, то отримані розрахункові величини викидів основних забруднюючих речовин при спалюванні природного газу (таких, як оксид азоту, окис вуглецю та двоокис вуглецю) для такої котельної виявляться в десятки разів меншими, ніж порогові значення, зазначені в додатку 1 до Інструкції № 177, за досягнення яких об’єкт має бути взято на державний облік. Тож наш об’єкт на державний облік не береться, а отже, належить до третьої групи. Підкреслимо це.
Головне, що нас стосується саме ч. 5 ст. 11 Закону № 2707, а отже, ми можемо отримати свій дозвіл на місцевому рівні, причому — з необмеженим строком дії (див. ч. 8 ст. 11 Закону № 2707).
Механізм його отримання визначено в Порядку № 302. Дозвіл видається обласною (Київською міською) держадміністрацією через дозвільний центр за погодженням із терорганами Держсанепідслужби абсолютно безоплатно.☺ Підприємству — власнику котельної тільки-но й потрібно, що підготувати комплект документів, визначений Інструкцією № 108. Біда лише в тому, що самостійно підготувати такі документи, перебуваючи поза системою Мінприроди, для підприємства практично нереально (і текст Інструкції № 108 прозоро на це «натякає»), а розробка комплекту документів «спецами» коштує чималих грошей!☹
Якщо не можна, але дуже не хочеться…
Отже, власник котла дозвіл на викиди отримати зобов’язаний. Але що якщо правдами й неправдами котел підключений і працює, а дозволу немає? Чимало підприємств ідуть шляхом, підказаним податківцями саме власникам опалювальних котлів (див. «Вісник податкової служби України», 2012, № 46, с. 42, а також відповідну консультацію в БЗ, підрозділ 120.03). Що ж говорять податківці?
Є в підприємства дозвіл чи немає — воно екологічний податок сплачувати зобов’язане! При цьому згідно з п. 249.3 ПКУ суми податку, що справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, обчислюються платником самостійно щокварталу виходячи з фактичних обсягів викидів і ставок податку. Самостійно! Тобто подавати податкову декларацію екологічного податку та сплачувати екоподаток підприємство зобов’язане і без наявності в нього дозволу на викиди. Потрібно тільки підрахувати кількість викинутих в атмосферу забруднюючих речовин. От підприємства й вибирають на свій страх і ризик такий варіант — «немає дозволу» плюс «аби податкова не чіплялася».☹ Інакше кажучи: із двох лих уникають того, якого зазвичай бояться…
Головний аргумент «за» цей варіант — точно визначити фактичну величину викидів можливо тільки шляхом безперервних прямих вимірів протягом усього опалювального періоду. Обсяг викидів істотно залежить як від складу самого газу (тобто з якого його отримано родовища), так і від конструкції, а також режиму роботи котла (співвідношення температури довколишнього повітря і бажаного «градуса» у приміщенні). Тому будь-які розрахункові показники викидів характеризуються точністю «плюс-мінус личак».☺ Звідси випливає, що перевірити величину фактичних викидів «після того» теж неможливо… Одне тішить бухгалтера: суми екоподатку в обговорюваній ситуації невеликі, тому й «ціна питання» загалом мізерна… Але! Повторюємо:
згідно із законом дозвіл на здійснення викидів в атмосферне повітря стаціонарним джерелом забруднення — опалювальним котлом — підприємству отримувати потрібно
І ось «по життю» підприємства інколи☺ учиняють так. Дивіться: лічильник витрат газу у нас є? Є. Отже, фактичний обсяг спаленого газу за звітний період (календарний квартал) нам відомий. Далі підприємство знаходить більш-менш схожі для того виду природного газу, який воно купує у свого постачальника, показники викидів основних забруднюючих речовин (таких, як оксид азоту, окис вуглецю та двоокис вуглецю) й оформляє розрахунок викидів для складання податкової декларації екологічного податку за відповідний звітний квартал за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1010.
Звіт підкрався непомітно…
Детальну статтю про заповнення такої декларації читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 85, с. 3. Там же на с. 46 ви знайдете рекомендації щодо відображення сум екоподатку в бухгалтерському та податковому обліку.
А ми обмежимося зауваженням, що податкова декларація екологічного податку складається за кожен звітний квартал окремо (без наростаючого підсумку). До речі, якщо з тих чи інших причин ви вирішили котельну законсервувати, тобто протягом усього календарного року не спалювати в котлах газ, то можна подати до податкової заяву про це в довільній формі, й тоді декларації за звітні періоди такого року можна не подавати (п. 250.9 ПКУ; БЗ, підкатегорія 120.05). Якщо ж ви вирішили прожити без опалення один - навіть повний - календарний квартал, то подати декларацію «із прокресленнями» за такий квартал усе одно потрібно.
І ще один нюанс: показники у графі 3 «Фактичні обсяги викидів, тонн» додатка 1 «Розрахунок № __ податкового зобов’язання з екологічного податку, що справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення» (який ви як забруднювач атмосфери повинні заповнювати) записуються із трьома знаками після коми, тобто з точністю до кілограма (див. БЗ, підкатегорія 120.05), усі грошові показники — із двома (тобто до копієчки).
Не повторюватимемо повністю приклад заповнення податкової декларації екологічного податку — ви напевно розібралися в цьому за допомогою зазначеної публікації, а тут покажемо лише те, як вам слід заповнити відповідну частину додатка 1.
Таб. Додаток 1 до податкової декларації екологічного податку (фрагмент)
| № з/п | Назви забруднюючих речовин | Фактичні обсяги викидів, тонн | Ставки податку в поточному році, грн. коп. /т | Сума нарахованого податкового зобов’язання, грн. коп. (к. 3 х к. 4) |
| 1 | Нараховано податку за звітний квартал, усього (р. 1.1 + р. 1.2) | 97,52 | ||
| 1.1 | Азоту оксиди | 0,058 | 1553,79 | 90,12 |
| 1.2 | Вуглецю окис | 0,006 | 58,54 | 0,35 |
| 1.3 | Двоокис вуглецю | 27,118 | 0,26 | 7,05 |
| … | … | … | … | … |
Купи котел!
Якщо ви купували раніше основні засоби — не чекайте в цьому випадку особливих одкровень. Звичайно, якщо ви прочитали «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 42; 2014, № 59.
Утім, відома проблема «автономізації» окремих складових об’єкта обліку ОЗ може виникнути перед вами і при влаштуванні котельної. Обліковувати всі ці залізяки як один об’єкт ОЗ під назвою «котельна» чи кожен її елемент класифікувати як окремий об’єкт ОЗ? Адже визначення «об’єкт основних засобів» у п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. № 92, у цьому сенсі залишає бухгалтеру широке поле для маневрів…
Тому у вас можуть бути свої резони для прийняття того чи іншого облікового рішення, а ми вам запропонуємо свої.☺
Здоровий глузд підказує зробити акцент на таких ознаках ОЗ, як «конструктивна відокремленість» і строк служби окремого елемента системи автономного опалення, що включає:
(1) опалювальний котел;
(2) витяжку (систему вентиляції);
(3) лічильник витрат газу;
(4) систему трубопроводів і радіаторів.
Обговоримо ці елементи детальніше.
1. Котлів у вашій котельній, як правило, може бути один або два, причому щодо кожного з них виробник, продавець і сервісна служба несуть самостійні гарантійні зобов’язання, і прослужити котли можуть істотно різний час. Тому доцільно кожен котел відображати в обліку як окремий об’єкт ОЗ на субрахунку 104, а в податковому обліку — як ОЗ групи 4 (згідно з п.п. 14.1.138 і п. 145.1 ПКУ).
2. Як правило, витяжка для газового опалювального котла — це не тривіальний вентиляційний отвір, а вельми відповідальний елемент системи вентиляції котла, що впливає на ефективність його роботи, потребує регулярного обслуговування та підлягає контролю. Тому тут можливі варіанти:
— якщо йдеться про просту «малоцінну» витяжку, то вона може відображатися в обліку як поліпшення будівлі, в якій розташовується котельна, і це, мабуть, найнадійніший варіант, оскільки за мінімальний розмір амортнарахувань вас напевно полюблять перевіряючі. Можна також класифікувати таку витяжку як окремий об’єкт МНМА групи 11 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 9, с. 17);
— якщо конструкція витяжки складніша і з урахуванням витрат на монтаж її вартість «тягне» на 2500 грн. (установлені п.п. 14.1.138 ПКУ), то можна розглядати її як окремий елемент обладнання топкової та відображати в обліку як окремий об’єкт ОЗ на субрахунку 109, а в податковому обліку — як ОЗ групи 9. Якщо ж відповідний цій групі строк корисного використання (12 років) здасться вам занадто тривалим, можете поборотися, наприклад, за групу 6. Поборотися з перевіряючими, зрозуміло.☺
3. Лічильник витрат газу з усіх поглядів — такий елемент системи, який «гуляє сам по собі» (тут вам і планові перевірки, і пильна увага газового господарства, і той же непередбачуваний строк служби)… Тим більше, що ціна НЕпобутового лічильника витрати газу дозволяє класифікувати його як окремий об’єкт ОЗ і відображати в обліку як прилад на субрахунку 106, а в податковому обліку — як ОЗ групи 6.
4. Що стосується труб і радіаторів опалення, то в ситуації, коли з новим котлом продовжує використовуватися стара система, питання її відображення в обліку не виникає у принципі. Якщо ж монтується повністю нова система, то критерій її невіддільності (без пошкодження) від будівлі, по суті, не залишає нам іншого вибору, як уважати її елементом поліпшення такої будівлі (субрахунок 103, група 3 — за умови перевищення 10 % «ремонтного» ліміту).
Пропонуємо вам приклад відображення в обліку госпоперацій, пов’язаних з улаштуванням автономного опалення.
Приклад. Підприємство придбало газовий опалювальний котел марки ХХХ-100 вартістю 48000 грн. (у тому числі ПДВ — 8000 грн.), а також лічильник витрати газу марки СГП-17 вартістю 3060 грн. (у тому числі ПДВ — 510 грн.). Доставка і монтаж котла плюс пусконалагоджувальні роботи обійшлися в 1200 грн. (у тому числі ПДВ — 200 грн.). Комплектація й установлення системи витяжки коштували 3000 грн. (у тому числі ПДВ — 500 грн.). Використана система розподілу тепла, що вже була на підприємстві. Розроблення комплекту документів для отримання дозволу на викиди обійшлася в 4800 грн. (у тому числі ПДВ — 800 грн.).
| Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Перераховано постачальнику передоплату за котел опалювальний ХХХ-100 | 371 | 311 | 48000 | — | — |
| 2. Суму «вхідного» ПДВ уключено до ПК | 641 | 644 | 8000 | — | — |
| 3. Перераховано постачальнику передоплату за лічильник витрат газу СПГ-17 | 371 | 311 | 3060 | — | — |
| 4. Суму «вхідного» ПДВ уключено до ПК | 641 | 644 | 510 | — | — |
| 5. Перераховано виконавцю передоплату за розроблення комплекту документів | 371 | 311 | 4800 | — | — |
| 6. Суму «вхідного» ПДВ уключено до ПК | 641 | 644 | 800 | — | — |
| 7. Перераховано виконавцю передоплату за доставку, монтаж котла та пусконалагоджувальні роботи | 371 | 311 | 1200 | — | — |
| 8. Суму «вхідного» ПДВ уключено до ПК | 641 | 644 | 200 | — | — |
| 9. Отримано котел: |
| ||||
| 9.1. оприбутковано котел опалювальний | 152 | 631 | 40000 | — | — |
| 9.2. списано суму ПК із ПДВ | 644 | 631 | 8000 | — | — |
| 9.3. зараховано заборгованість | 631 | 371 | 48000 | — | — |
| 10. Отримано лічильник витрат газу: |
| ||||
| 10.1. оприбутковано лічильник | 152 | 631 | 2550 | — | — |
| 10.2. списано суму ПК із ПДВ | 644 | 631 | 510 | — | — |
| 10.3. зараховано заборгованість | 631 | 371 | 3060 | — | — |
| 11. Перераховано виконавцю передоплату за виготовлення й установлення системи витяжки | 371 | 311 | 3000 | — | — |
| 12. Суму «вхідного» ПДВ уключено до ПК | 641 | 644 | 500 | — | — |
| 13. Установлено витяжку (оформлено акт): |
| ||||
| 13.1. оприбутковано систему витяжки | 152 | 631 | 2500 | — | — |
| 13.2. списано суму ПК із ПДВ | 644 | 631 | 500 | — | — |
| 13.3. зараховано заборгованість | 631 | 371 | 3000 | — | — |
| 14. Установлено котел (оформлено акт): |
| ||||
| 14.1. доставлено і змонтовано котел, прийнято пусконалагоджувальні роботи | 152 | 631 | 1000 | — | — |
| 14.2. списано суму ПК із ПДВ | 644 | 631 | 200 | — | — |
| 14.3. зараховано заборгованість | 631 | 371 | 1200 | — | — |
| 15. Отримано дозвіл на викиди: |
| ||||
| 15.1. списано витрати на розроблення комплекту документів | 152 | 631 | 4000 | — | — |
| 15.2. списано суму ПК із ПДВ | 644 | 631 | 800 | — | — |
| 15.3. зараховано заборгованість | 631 | 371 | 4800 | — | — |
| 16. Котельну введено в експлуатацію (оформлено акт): |
| ||||
| 16.1. введено в експлуатацію котел опалювальний | 104 | 152 | 45000* | — | — |
| 16.2. введено в експлуатацію лічильник витрат газу | 106 | 152 | 2550 | — | — |
| 16.3. введено в експлуатацію систему витяжки | 109 | 152 | 2500 | — | — |
| * Первісну вартість об’єкта ОЗ «котел опалювальний» сформовано як 40000 грн. + 1000 грн.. + 4000 грн. = 45000 грн. Починаючи з місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію, за об’єктами ОЗ нараховується бухгалтерська та податкова амортизація. | |||||
| 17. Нараховано екоподаток за звітний квартал** | 92 | 641/ЕП | 97,52 | — | 97,52*** |
| 18. Сплачено екоподаток за звітний квартал | 641/ЕП | 311 | 97,52 | — | — |
| 19. Витрати віднесено на фінрезультат періоду | 791 | 92 | 97,52 | — | — |
| ** Дата нарахування — останній день звітного кварталу (див. також п.п. 138.5.1 ПКУ). | |||||
Перш, ніж ставити крапку, попередимо вас про те, що при поданні першої податкової декларації екологічного податку вас, найімовірніше, намагатимуться тицьнути носом у п. 8.4 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Мінфіну від 09.12.2011 р. № 1588, згідно з яким не пізніше 10 робочих днів із дати створення об’єкта, пов’язаного з оподаткуванням, — читайте: введення в експлуатацію газового котла, внаслідок чого у вас виникає новий об’єкт оподаткування (викиди забруднень в атмосферу), — ви повинні (були) подати в паперовому вигляді (електронного не існує у природі) злощасну форму № 20-ОПП (додаток 11 до зазначеного Порядку), тобто так зване «Повідомлення про об’єкти оподаткування або об’єкти, пов’язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність». Заповнення цього нікчемного папірця труднощів у вас викликати не може, але є одне але: в абсурдному довіднику «Типи об’єктів оподаткування» (тобто ось тут — http://minrd.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/127294.html) саме ккотли відсутні! ☹ Тому зазначити у графі «Тип об’єкта оподаткування» відповідний код усе одно неможливо… Принаймні поки що. Поки фіскали не прочитають цю статтю…☺
Тож ви, шановні, як завжди, на крок попереду!
висновки
-
Для влаштування автономної газової котельної необхідний проект газифікації, розроблений спеціалізованою організацією згідно з технічними умовами, виданими місцевим газовим господарством.
-
Згідно із законом для експлуатації газового опалювального котла підприємству потрібно отримати дозвіл на здійснення викидів в атмосферне повітря стаціонарним джерелом забруднення.
-
Експлуатуючи газовий котел без такого дозволу, підприємство все одно зобов’язане кожен календарний квартал самостійно обчислювати екологічний податок, подавати податкову декларацію екоподатку і сплачувати його.
-
Приймаючи облікове рішення щодо класифікації об’єктів ОЗ, слід зробити акцент на таких ознаках, як «конструктивна відокремленість» і строк служби окремого елемента системи автономного опалення.
Документи статті
-
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
-
Закон № 2707 — Закон України «Про охорону атмосферного повітря» від 16.10.92 р. № 2707-ХІІ.
-
Порядок № 302 — Порядок проведення та оплати робіт, пов’язаних з видачею дозволів на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами, обліку підприємств, установ, організацій та громадян-підприємців, які отримали такі дозволи, затверджений постановою КМУ від 13.03.2002 р. № 302.
-
Інструкція № 108 — Інструкція про загальні вимоги до оформлення документів, у яких обґрунтовуються обсяги викидів, для отримання дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами для підприємств, установ, організацій та громадян-підприємців, затверджена наказом Мінприроди від 09.03.2006 р. № 108.
-
Інструкція № 177 — Інструкція про порядок та критерії взяття на державний облік об’єктів, які справляють або можуть справити шкідливий вплив на здоров’я людей і стан атмосферного повітря, видів та обсягів забруднюючих речовин, що викидаються в атмосферне повітря, затверджена наказом Мінекоресурсів від 10.05.2002 р. № 177.
