Податок на репатріацію (15 %) з посередницьких (агентських) послуг нерезидента
Посередник-нерезидент шукає для нас покупця на території України. Місце постачання посередницьких послуг — не об’єкт ПДВ (не територія України). Чи виникає об’єкт для податку на репатріацію?
Світлана
Податок з доходів нерезидента (або так званий податок на репатріацію) в такій ситуації вам утримати доведеться. Адже його утримують з доходів нерезидентів із джерелом походження з України, які, у свою чергу, перелічені в п. 160.1 ПКУ. А в його п.п. «з» серед таких доходів значиться: «брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів.»
Отже, сумнівів немає.
Посередницька (агентська) винагорода нерезидента є доходом із джерелом походження з України
Тому, виплачуючи винагороду посереднику-нерезиденту, необхідно керуватися правилами п. 160.2 ПКУ. Тобто з винагороди, що виплачується, потрібно утримати податок з доходів за ставкою 15 %, який сплатити до бюджету під час такої виплати (якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування, укладеного з країною нерезидента).
І не забудьте суму «нерезидентського» доходу та утриманого податку відобразити в «нерезидентському» додатку ПН до декларації з податку на прибуток. Для цього призначено свій «посередницький» рядок 12 таблиці 1 додатка ПН. Хоча зауважимо, що платники податку на прибуток — «річники» подають додаток ПН тільки разом із декларацією за рік (див. запитання 15 УПК № 1171, підкатегорію 102.30.02 БЗ).
А от правила ПДВ-обліку тут не застосовні. Нагадаємо, що для цілей ПДВ місце постачання послуг визначається за правилами пп. 186.2 — 186.4 ПКУ. Проте ці правила ніяк не пов’язані з податком на прибуток і, зокрема, податком на репатріацію, який утримується з нерезидентів. Тобто на податок на прибуток вони не поширюються. Тому жодні паралелі з ПДВ тут просто недоречні.
Курс інвалюти для експортних операцій: який із двох?
У нас експортна операція зі 100 % передоплатою. За яким курсом нам визначати дохід — за сьогоднішнім чи за «нічним», учорашнім? У виписці банку вказано сьогоднішній курс.
bajpas@ukr.net
Це запитання виникає у багатьох, після того, як Нацбанк запровадив зміну офіційного курсу протягом доби (п.п. «а» п. 3 Положення № 496). Погляньмо, як же це вплинуло на перерахунок облікових показників у національну валюту.
Отже, дохід у податковому обліку вам доведеться визначати за «нічним» курсом. Тобто фактично за вчорашнім, «післяобіднім». Адже саме на цьому варіанті наполягають податківці.
Вперше таку думку вони обережно висловили у листі Міндоходів від 10.04.2014 р. № 8414/7/99-99-19-03-01-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 32, с. 5.
Однак згодом податківці дали зрозуміти, що облікові показники в іноземній валюті для експортних та імпортних операцій слід перераховувати за курсом НБУ, що діяв на 0:00 годин тієї доби, на дату якої здійснювалася операція (див. лист Міндоходів від 08.05.2014 р. № 8180/6/99-99-19-03-02-16 // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 46, с. 10).
Звичайно, за таких умов курс НБУ для цілей податкового обліку може відрізнятися від зазначеного у виписці. Але податківців, схоже, бентежить не це, а щоб усі платники застосовували один і той самий курс НБУ. Незалежно від того, вранці чи після обіду вони здійснюють операцію, а також від того, який курс банк зазначає у виписці.
Утім, на нашу думку, ніщо не заважає і в бухобліку орієнтуватися на «нічний» курс. До того ж «тренд» облікових змін котиться саме у цьому напрямку, про що свідчать запропоновані Мінфіном зімни до П(С)БО 21 (див. лист Мінфіну від 14.05.2014 р. № 31-08410-07-27-11387).
Більш детально про історію цього питання ви можете прочитати у нашій статті ««Валютна лихоманка»: відповіді на важливе» // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 50, с. 12.
Витрати при оформленні тимчасової МД
Перша подія — надходження імпортного товару за тимчасовою митною декларацією (МД). Через місяць оформлюється додаткова МД. Гривневий еквівалент вартості товару відноситься на собівартість за курсом тимчасової чи остаточної МД В?
Людмила
Тимчасова МД оформляється в тих випадках, коли декларант не має точних даних щодо характеристики товарів, необхідних для заповнення МД. Надалі він зобов’язаний подати додаткову МД у строк не більше 45 днів із дати оформлення тимчасової МД.
При оформленні тимчасової МД податки і збори (обов’язкові платежі) за заявленою в ній імпортною операцією сплачуються в загальному порядку та в повному обсязі. Причому вже її оформлення дає право на випуск товару у вільний обіг. Додаткова МД є, по суті, коригувальною до оформленої раніше тимчасової МД, за якою коригуються первісно нараховані митні платежі.
У вашому випадку (імпорт без передоплати) первісна вартість товару визначається за курсом НБУ, що діяв на дату здійснення операції з їх придбання (п.п. 153.1.2 ПКУ). Точно кажучи, курс НБУ, зазначений у МД (тимчасовій чи додатковій), принципового значення не має. Виходити слід від бухоблікових правил, отже, орієнтуватися слід на дату визнання активів (п. 5 П(С)БО 21). Тобто йдеться про дату оприбутковування, яка не обов’язково повинна збігатися з датою оформлення МД. Проте на практиці на цей нюанс мало хто звертає увагу: переважно товар, що імпортується, перераховують у гривні за курсом, зазначеним у МД (у нашому випадку тимчасовій).
Курс НБУ, що вказується в додатковій МД, не повинен відрізнятися від того, який зазначено в тимчасовій МД (див. Порядок заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа, затверджений наказом Мінфіну України 30.05.2012 № 651). Тому , якщо виходити із загальноприйнятої практики, то жодного перерахунку бути не може.
Найімовірніше, запитання викликане не курсом, що зазначається в МД, а необхідністю коригування вартості товару виходячи з курсу НБУ, що діяв на дату оформлення додаткової МД.
На наш погляд, для занепокоєння немає підстав. Товар можна оприбуткувати за курсом, зазначеним у тимчасовій МД, уключивши до його вартості суму митних платежів* (крім ПДВ, який іде до податкового кредиту). А вже при оформленні додаткової — відкоригувати виходячи з її даних (як правило коригування буде на суму митних платежів, що включаються до первісної вартості товару). Залежно від того, реалізовано товар чи ні, сума коригування може або збільшити витрати (доходи), або збільшити (зменшити) первісну вартість товару відповідно. Але зміна валютного курсу НБУ на дату оформлення додаткової МД жодним чином на вартість товару в обліку не впливає.
* Якщо на момент оприбутковування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, то вони можуть оцінюватися та відображатися в обліку за справедливою вартістю, з подальшим коригуванням до первісної вартості (п. 9 П(С)БО 9).
Інша справа, що податківці не вважають тимчасову МД документом, який підтверджує витрати в податковому обліку. Вони вважають, що витрати на придбання товарів, які ввозяться на митну територію України, формуються виключно на підставі МД, заповнених у звичайному порядку (консультація в підкатегорії 102.07.21 БЗ). Але навіть якщо виходити з цієї позиції, то все одно імпортний товар повинен перераховуватися в гривні один раз при оприбутковуванні, незважаючи на те, який курс НБУ буде при оформленні додаткової МД.
Детальніше про облік платежів за тимчасовою МД див. «Податки та бухгалетрский облік», 2013, № 16, с. 22.
Купуємо валюту двічі на день і розбираємося з курсами
Ми протягом доби двічі купували іноземну валюту. Першу покупку здійснили зранку, коли ще діяв «учорашній» курс НБУ, а другу — вже після встановлення «сьогоднішнього» курсу. У виписці банку в обох випадках зазначається сьогоднішній (тобто післяобідній) курс НБУ. За яким курсом відображати купівлю валюти у податковому та бухгалтерському обліку?
Катерина
Відповідь на це запитання буде аналогічною до відповіді на запитання на с. 12.
Повторимо, що податківці при підході до перерахунку облікових показників з іноземної валюти в національну не зважають на курс НБУ, зазначений у виписці банку. Тож, на їхню думку, протягом усієї доби у податковому обліку має застосовуватися курс НБУ, що діяв на 0:00 годин цієї доби (див. листи від 10.04.2014 р. № 8414/7/99-99-19-03-01-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 32, с. 5 і від 08.05.2014 р. № 8180/6/99-99-19-03-02-16 // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 46, с. 10).
Отже, в обох випадках балансова вартість придбаної іноземної валюти в податковому обліку буде визначатися за «нічним» курсом НБУ. Із ним потрібно порівнювати комерційний курс інвалюти, за яким фактично здійснювалося придбання. Якщо цей комерційний курс перевищує «нічний» курс НБУ — показуємо витрати (п.п. 138.10.4 ПКУ, рядок 06.4.43 додатка ІВ), якщо ж комерційний курс менший, ніж курс НБУ, — показуємо доходи (п.п. 135.5.11 ПКУ, рядок 03.30 додатка ІД).
У бухгалтерському обліку ви також можете орієнтуватися на «нічний», тим паче скоро у П(С)БО 21 внесуть зміни, за якими буде передбачено і в бухобліку всі операції протягом доби обраховувати на 0:00 годин.
У будь-якому випадку витрати у вигляді різниці між комерційним курсом і курсом НБУ в бухобліку відображатимуться за дебетом субрахунку 942, а доходи — за кредитом субрахунку 711.
Більш детально про облік купівлі іноземної валюти у нових реаліях читайте у нашій статті ««Куплю євро, рублі, долари!» (операції купівлі/продажу іноземної валюти)» // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 52, с. 19.
Процентна позика — не поворотна фінансова допомога
Наше підприємство отримало позику від нерезидента-засновника (Бельгія, не має офшорного статусу), на строк 5 років і під проценти. Як у податковому обліку відображаються залучені грошові кошти ? Чи будуть ці кошти визнані доходом підприємства згідно з п.п. 135.5.5 ПКУ в разі їх неповернення через 365 календарних днів. За яким курсом на 30.06.2014 р. перераховувати кредит у податковому обліку.
Драйлок
У розумінні ПКУ залучені кошти за цим договором не є поворотною фінансовою допомогою, оскільки не виконується одна з умов, зазначена в п.п. 14.1.257 ПКУ, а саме — умови договору не передбачають нарахування процентів.
Тому всі нюанси, пов’язані з обліком поворотної фінансової допомоги (включення до доходів-витрат, застосування правила 365 днів тощо) вас не стосуються
Проте ПКУ не залишає вашу ситуацію без регулювання. Згідно з п.п. 14.1.267 ПКУ залучені за цим договором кошти вважатимуться позикою, що ані до доходу, ані до витрат не включається (пп. 136.1.20 і 139.1.4 ПКУ).
Але найголовніший орієнтир — ст. 141 ПКУ, яка зазначає, що такого роду проценти можуть відноситися до складу витрат податкового обліку. Виняток становлять ті проценти, які включаються до складу кваліфікаційних активів (див. статтю «Фінансові витрати в обліку підприємства: капіталізувати чи ні?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 48). При цьому п. 141.2 ПКУ вводить додаткове обмеження, яке стосується тих платників податків, 50 і більше відсотків статутного фонду яких перебувають у власності або управлінні нерезидента.
Такі платники податків можуть відносити до складу витрат нараховані проценти за кредитами (позичками тощо) на користь таких нерезидентів у сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податків, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, яка дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.
Формула розрахунку виглядає таким чином:
П = Дпроц + (ОП - Дпроц) х 50 %,
де П — це гранична сума процентів, нарахованих на користь нерезидента, яка може бути включена до складу витрат;
Дпроц — доходи, отримані платником податків протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів;
ОП — оподатковуваний прибуток за звітний період.
Сума перевищення до податкових витрат не потрапляє.
Причому податківці стверджують, що дохід від перерахунку курсових різниць за борговими зобов’язаннями на користь нерезидентів не бере участі при розрахунку обмежувального критерію (див. УПК, затверджену наказом ДПСУ від 05.07.2012 р. № 574 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 58). Це цілком логічно щодо показника Дпроц, але вельми спірно щодо показника ОП.
Що стосується другого запитання (визначення курсової різниці за валютною заборгованістю перед нерезидентом за договором позики), то вважаємо, що і в податковому, і в бухгалтерському обліку слід орієнтуватися на курс НБУ, встановлений на кінець дати балансу, тобто вечірній курс на 30.06.2014 р.
Внесок засновника до статутного капіталу інвалютою: курсовим різницям за рахунком 46 — «так», за рахунком 40 — «ні»
Чи потрібно при складанні балансу здійснювати перерахунок валютної заборгованості засновника за рахунком 46 «Неоплачений капітал» і рахунком 40 «Зареєстрований (пайовий) капітал»?
Любов
Інвалютний внесок засновника господарського товариства до статутного капіталу підприємства оцінюється й фіксується у статутних документах у грошовій одиниці України за курсом НБУ і не підлягає перерахунку надалі у зв’язку зі зміною курсу іноземних валют. Це підкреслює Мінфін із посиланням на п. 5 П(С)БО 21 у листі від 05.12.2012 р. № 31-08310-06-10/29025 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 8, с. 12). Інакше кажучи, зафіксований в установчих документах підприємства розмір статутного капіталу (що значиться на субрахунку 401 «Статутний капітал») при зміні курсу іноземних валют взагалі перераховувати не потрібно.
Водночас заборгованість засновників за внесками до статутного капіталу підприємства в іноземній валюті (тобто величина, що значиться за дебетом рахунка 46 «Неоплачений капітал») належить до монетарної статті балансу. Відповідно, зобов’язання засновників за внесками до статутного капіталу, які мають бути здійснені в іноземній валюті, підлягають перерахунку як на дату балансу, так і на дату погашення (повного або часткового). Тобто за такою інвалютною заборгованістю обчислюються курсові різниці (п. 8 П(С)БО 21).
Відображаємо такі курсові різниці, що виникають в результаті перерахунку інвалютної заборгованості засновників за внесками до статутного капіталу, у складі додаткового капіталу. Причому, зверніть увагу, задіюємо з цією метою субрахунок 425 «Інший додатковий капітал». На цьому акцентує увагу Мінфін у листі від 19.11.2013 р. № 31-08410-07-16/33606 // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 8, с. 13. У Балансі (Звіті про фінансовий стан) за формами № 1 і № 1-к ці курсові різниці включаємо до складу показника рядка 1410 «Додатковий капітал».
А як у податковоприбутковому обліку вчиняти з курсовими різницями за інвалютними внесками засновників до статутного капіталу? Тут працюють бухоблікові правила. Оскільки не внесена до статутного капіталу іноземна валюта — це монетарна стаття балансу (грошові кошти, які будуть отримані у фіксованій сумі грошей), отже, вона підлягає перерахунку. При цьому, як зазначається в підкатегорії 102.13 БЗ, позитивне або від’ємне значення курсових різниць розраховують із застосуванням курсу НБУ, що діяв на дату визнання такої заборгованості, та офіційного курсу на дату звітного балансу або ж на дату погашення такої заборгованості залежно від події, що відбулася раніше. Відповідно, курсові різниці від такого перерахунку включаємо або до складу доходів, або до складу витрат.
Зверніть увагу! В умовах, коли протягом дня діє два офіційні курси, які встановлюються НБУ, перерахунок курсових різниць здійснюємо так:
— на дату госпоперації — використовуємо курс, що діяв на кінець робочого дня, який передує даті здійснення операції (тобто валютний курс, який діяв на 0 годин дати операції);
— на дату балансу — беремо курс, що діяв на кінець останнього дня звітного періоду (тобто курс, установлений НБУ з 14 годин дати балансу).
Детальніше про порядок обліку курсових різниць за інвалютними внесками засновників до статутного капіталу підприємства можна прочитати в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 82, с. 28 і 2014, № 8, с. 13.
