Електронні податкові перевірки: розкіш, доступна не кожному

Електронні податкові перевірки: розкіш, доступна не кожному

Віталій Смердов, податковий експерт

Повна назва електронних перевірок — документальні невиїзні позапланові електронні перевірки (п.п. 75.1.2 ПКУ). Із цієї назви ви вже можете дещо почерпнути. По-перше, такі перевірки є документальними. Це, зокрема, означає, що податківці проводять їх на підставі первинних та інших документів, не обмежуючись одними деклараціями. По-друге, вони невиїзні. Тобто для їх проведення вам не доведеться очікувати на прихід податківців. Від вас потрібно буде всього лише надіслати їм необхідні документи. По-третє, вони позапланові. Отже, податківці можуть проводити їх тільки за наявності певних підстав. По-четверте, вони електронні. Отже, при проведенні таких перевірок спілкуватися з податківцями ви будете переважно в електронній формі.

Ці відомості дають вам загальне уявлення про електронні перевірки, але в них немає головного. А саме, відповіді на запитання: у чому ж полягає основна відмінність електронних податкових перевірок від «звичайних»? На нього, свого часу, відповіли самі податківці (див. «Вісник податкової служби України», 2013, № 6, с. 16).

Ця відмінність полягає в тому, що електронні перевірки проводяться виключно на ваше прохання!

Звісно, вас це може здивувати. Адже навіщо ж просити про це? А для того, що після проведення електронної перевірки у вас буде час самостійно виправити виявлені контролерами помилки. Перевіряючі при цьому жодних штрафних санкцій не донараховують. Але ми неабияк забігли наперед. Тепер же поговоримо про все по черзі.

На електронні перевірки можуть розраховувати далеко не всі. Якоюсь мірою це навіть право платника податків. Обмежень на їх проведення декілька.

Перше обмеження (перехідне). Воно пов’язане з тим, що впровадження електронних перевірок законодавець розтягнув у часі. Причому на 1 січня 2014 року припадає лише перший етап. Із цієї дати перевіряти в «електронному» порядку можуть тільки єдиноподатників, причому будь-яких. Тобто формально — і юросіб, і підприємців (про останніх читайте далі) незалежно від групи, ПДВ-статусу, строку перебування на єдиному податку та інших умов. Але зверніть увагу: на нашу думку, це не означає, що у 2014 році такі перевірки обмежуватимуться лише питаннями нарахування/сплати єдиного податку (про це читайте в наступному розділі).

Наступна контрольна точка — 1 січня 2015 року. Із цієї дати під електронні перевірки, крім єдиноподатників, потраплять і суб’єкти мікро-, малого та середнього бізнесу. Саме таке формулювання використав законодавець. На жаль, вдалим його не назвеш. Чому? Та тому, що законодавство не оперує зазначеними поняттями. Замість них можна зустріти такі терміни, як суб’єкти мікро-, малого і середнього підприємництва (ч. 3 ст. 55 ГКУ). На наше переконання, саме про них і мав намір сказати законодавець, а слово «бізнесу» потрапило до п. 17 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ помилково. Із критеріями для віднесення суб’єктів господарювання до тієї чи іншої категорії ви можете ознайомитися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 28, с. 13; № 52, с. 10.

Впровадження електронних перевірок завершиться 1 січня 2016 року. Із цієї дати на них зможуть претендувати будь-які суб’єкти. Щоправда, за умови, що вони не підпадають під інші обмеження.

Друге обмеження (ризикове). Воно полягає в тому, що електронні перевірки можуть проводитися тільки щодо платників із незначним ступенем ризику. Як його визначити? Для цього потрібно звернутися до Методрекомендацій № 553. Цей документ виділяє три ступені ризику: високий, середній та незначний. Під незначний ступінь ризику підпадають платники-юрособи*, у яких виявлено один або декілька ризиків, перелічених у п.п. 3.2.3 Методрекомендацій № 553. До них, зокрема, належать такі:

1) сума сумнівної (безнадійної) заборгованості перевищує 10 % суми податкових витрат;

2) несвоєчасне нарахування та сплата ПДВ;

3) повторна ПДВ-реєстрація в разі розреєстрації з ініціативи податківців.

Крім того, п.п. 3.2.3 Методрекомендацій називає додаткові ризики для суб’єктів, які здійснюють готівкові розрахунки. Навіть якщо ці ризики виявляються, ви все одно вважатиметеся платником із незначним ступенем ризику. Головне при цьому — не підпадати під критерії середнього та високого ризику. Про це прямо зазначено в п.п. 2 п. 3.3 Порядку № 143 (див. на с. 5).

Третє обмеження (електронне). Податківці зможуть перевірити вас в «електронному» порядку тільки в разі, якщо ви складаєте первинні та інші документи, необхідні для розрахунку відповідного податку, в електронній формі. Це пов’язано з тим, що документи, необхідні для проведення електронної перевірки, ви можете надати їм виключно в електронній формі.

Зверніть увагу: це правило містить пастку для підприємців-єдиноподатників. Річ у тім, що для проведення електронної перевірки їм потрібно надіслати податківцям і Книгу обліку доходів (і витрат — для єдиноподатників груп 3 і 5, зареєстрованих платниками ПДВ). Але, на жаль, на сьогодні такі Книги все ще ведуться тільки в паперовій формі. Вести їх в електронній формі вдасться не раніше появи нових Книг, форму та порядок ведення яких затвердить Міндоходів. На момент підготовки номера цей документ перебуває на стадії проекту (http://minrd.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2013-rik/125495.html).

Неподаткові питання (РРО, ЗЕД тощо). Ви вже знаєте, що електронні перевірки є різновидом документальних перевірок. Предмет же останніх дуже широкий: це своєчасність, достовірність, повнота нарахування/сплати всіх податків/зборів згідно з ПКУ, а також дотримання іншого підконтрольного податківцям законодавства. Але чи означає це, що перелік питань, які охоплюються електронними перевірками, такий же великий? Це питання ми порушували ще в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 48, с. 10. На перший погляд, відповідь на нього ствердна. Це випливає з п.п. 75.1.2 ПКУ і п. 1.3 Порядку № 143.

Але, насправді, це не так. На те є як мінімум дві причини. По-перше, як ми вже говорили, такі перевірки проводяться на підставі вашого прохання. Воно виражається в заяві. При цьому в ній, крім іншого, потрібно розкрити й перелік податків, які повинні перевірити податківці (п.п. 3 п. 2.2 Порядку № 143). Отже, всі питання, не пов’язані з нарахуванням/сплатою податків, із предмета електронних перевірок випадають. Наприклад, це стосується сфери РРО, обігу готівки, ЗЕД-розрахунків тощо. Звісно, хтось заперечить: мовляв, ПКУ таких обмежень не містить, тому їх не можна встановити на підзаконному рівні. Тим більше, що п.п. 75.1.2 ПКУ уповноважив податківців затвердити, зокрема, форму заяви та порядок її подання, а не встановлювати якісь обмеження.

Це правильно, але тут підключається «по-друге». Як ми вже говорили, якщо при проведенні електронної перевірки податківці виявлять помилки, у вас буде час виправитися. Але зробити це можна лише в порядку, встановленому ст. 50 ПКУ (про це читайте далі). Зрозуміло, що такі дії припустимі тільки щодо помилок при нарахуванні/сплаті податків.

Із цієї причини у проведенні електронних перевірок із неподаткових питань (зокрема, щодо РРО, ЗЕД-розрахунків, обігу готівки) просто немає сенсу

Але в будь-якому разі подивимось, що скажуть із цього приводу податківці.

Податки/збори. У процесі електронних перевірок податківці можуть перевіряти правильність нарахування та сплати податків. Цей висновок не викликає сумнівів. Але чи всіх податків він стосується? Відповіді на це запитання в ПКУ немає. Пошукаємо його в Порядку № 143. У ньому наведено перелік податків, які податківці можуть перевірити в межах електронної перевірки. Це:

1) єдиний податок;

2) податок на прибуток підприємств;

3) ПДВ;

4) ПДФО;

5) інші податки, але тільки за наявності технічної можливості їх перевірки податковою інспекцією.

Цей перелік потребує певних уточнень. По-перше, у ньому зазначені тільки податки. А що ж із приводу зборів: наприклад, спецводозбору? Чи зможуть податківці перевірити й їх в «електронному» порядку? На жаль, на це запитання зможуть відповісти тільки вони. Чому? А позаяк ПКУ і Порядок № 143 дають змогу відповісти на нього і «так», і «ні». Якщо виходити лише із наведеного переліку та форми заяви, то напрошується відповідь «ні». Це пов’язано з тим, що податки і збори — це різні види платежів (ст. 6 ПКУ). При цьому, оскільки в зазначеному переліку згадуються тільки податки, поширювати Порядок № 143 на збори не можна. Але не все так просто. Якщо ви уважно прочитаєте Порядок № 143, то побачите: у ньому зустрічаються посилання і на збори (див. його п. 2.4 і п.п. 4 п. 3.3). Це, у свою чергу, підводить до відповіді «так». Отже, чекаємо на роз’яснення податківців.

По-друге, перелік податків, які можуть перевірятися, не є вичерпним. Але, як бачите, з одним обмеженням: у податкової інспекції, яка вас перевіряє, має бути технічна можливість це зробити. Щодо того, як вона визначається та встановлюється, у Порядку № 143 немає ані слова. Про це, судячи з усього, теж повинні розповісти податківці.

По-третє, податки, які перевірятимуться в «електронному» порядку, ви вибираєте самостійно. Зробити ви це зможете, проставивши відповідні відмітки в розділі 8 заяви.

ЄСВ. Цей платіж не входить до переліку податків/зборів за ПКУ, тому проводити щодо нього електронні перевірки податківці не можуть. Щоправда, майте на увазі: нормативка під електронні перевірки розроблялася і затверджувалася в періоди, коли адміністрування ЄСВ до повноважень податківців ще не належало. Тому не виключено, що в майбутньому в «електронному» порядку можна буде перевірити і цей платіж. Зрозуміло, тільки після внесення відповідних змін до Закону № 2464 та/або ПКУ.

«Перехідні» особливості 2014 року. Ми вже говорили, що у 2014 році електронні перевірки можуть проводитися лише щодо єдиноподатників.

Але чи означає це, що в цей проміжок часу можна буде перевірити тільки ті питання, які пов’язані з нарахуванням та сплатою єдиного податку?

Вважаємо, що ні. Адже «перехідний» п. 17 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ прив’язується до статусу суб’єкта, який перевіряється, а не до переліку податків. Отже, на нашу думку, у 2014 році єдиноподатник може заявити до електронної перевірки не лише єдиний податок, але і, зокрема, ПДВ або ПДФО. Тим більше, що це не є підставою для відмови у проведенні електронної перевірки (п. 3.3 Порядку № 143).

Ще одне «перехідне» запитання: чи зможуть податківці проводити електронні перевірки за періоди до 01.01.2014 р.? Обмежень на це немає. Головне, щоб заявлені періоди ще не були охоплені документальною плановою або позаплановою перевіркою. Крім того, проблеми в цьому питанні можуть виникнути в єдиноподатників-підприємців (про це читайте вище).

Із заповненням заяви проблем виникнути не повинно. У цьому ви можете переконатися, якщо подивитеся на її форму на с. 5. Після того, як ви це зробите, заяву потрібно подати податківцям. Причому на цьому етапі вам доведеться також урахувати декілька вимог.

Які документи подавати разом із заявою? Конкретний перелік документів, які потрібно надати податківцям для проведення електронної перевірки, ані в ПКУ, ані в Порядку № 143 не наведено. Зазначено лише, що податківцям потрібно надати документи, пов’язані з обчисленням і сплатою податків/зборів (п. 2.5 Порядку № 143). При цьому зрозуміло, що тільки тих, які охоплені електронною перевіркою. Ідеться про акти, накладні, податкові накладні та інші документи. Вони надаються податківцям в електрон­ній формі з дотриманням умови про електронний цифровий підпис. Зверніть увагу: якщо цього не зробити, податківці відмовляться проводити електронну перевірку (п.п. 7 п. 3.3 Порядку № 143).

Крім того, якщо податківці вважатимуть за потрібне, вони можуть запитати у вас копії документів, які стосуються предмета перевірки

Зрозуміло, що такі копії доведеться надати в паперовій формі. При цьому їх потрібно засвідчити підписом платника/посадової особи та скріпити печаткою (за наявності).

Куди подавати заяву/документи? Заяву та документи потрібно подати до податкової інспекції за місцем вашого податкового обліку (п. 2.3 Порядку № 143). Водночас, якщо заяву/документи подавати в електронному вигляді (за допомогою каналу, яким передається електронна звітність), то їх найлогічніше надсилати за адресою zvit@sta.gov.ua. Щоправда, податківці з цього приводу ще не висловилися.

У який строк подати заяву/документи? Заяву та документи потрібно подати за 10 календарних днів до очікуваного початку електронної перевірки (п.п. 75.1.2 ПКУ, п. 2.3 Порядку № 143). При цьому жодних інших обмежень немає. Тобто взагалі подати їх можна і в середині місяця/кварталу.

Якими способами можна подати заяву/документи? Ще раз нагадаємо: заява і документи подаються виключно в електронній формі. При цьому способів такого подання три (п. 2.3 Порядку № 143):

1) листом із повідомленням про вручення та описом вкладення. У цьому випадку ви надсилаєте податківцям електронний носій (наприклад, «флешку»);

2) особисто податківцям (теж на електронному носії). У цьому випадку заяву повинні подати керівник або уповноважений представник (п. 2.3 Порядку № 143). Виходячи з цього, в обох випадках податківцям доведеться пред’явити документ, що підтверджує особу. Якщо ж заяву подає представник, то додатково пред’явити доведеться й документ, який підтверджує повноваження, зокрема довіреність. При цьому відомості про такого представника потрібно зазначити в полі 5.3 розділу 5 заяви;

3) в електронному вигляді з дотриманням умови про електронний цифровий підпис. У цьому випадку документи вважаються прийнятими тільки після отримання підтвердження від податківців. Судячи з усього, ідеться про квитанцію № 2.

Керівник податкової інспекції, до якої ви подали заяву, протягом 10 календарних днів після її отримання повинен прийняти рішення (воно виноситься за формою згідно з додатком 2 до Порядку № 143). Не пізніше наступного робочого дня його повинні надіслати вам. Що ж це за рішення? Тут можливий один із двох варіантів.

Рішення про проведення електронної перевірки. Його ви отримаєте лише за умови, що все зробили правильно. Воно складається в електронній формі. Але на вашу вимогу податківці можуть надіслати таке рішення і в паперовій формі рекомендованим листом. Це випливає з п. 3.5 Порядку № 143, ст. 42 ПКУ і підтверджується формою рішення. Разом із рішенням податківці повинні надіслати вам копію наказу про проведення перевірки, а також відповідне повідомлення.

Після цього розпочинається власне перевірка. У тому, як конкретно вона проводиться, розбиратися не обов’язково. Вона є невиїзною й електронною, тому податківці повинні все зробити самі. Максимум, чого від них можна очікувати, — запиту надати їм копії документів, які стосуються предмета перевірки.

Тривалість проведення електронної перевірки ніде окремо не прописана, отже, найімовірніше, з цією метою доведеться орієнтуватися на загальні правила (п. 82.2 ПКУ):

1) для великих платників податків її тривалість не повинна перевищувати 15 робочих днів;

2) для суб’єктів малого підприємництва — 5 робочих днів;

3) для інших — 10 робочих днів.

Крім того, судячи з усього, податківці зможуть їх продовжити. Нагадаємо, для великих платників продовжити перевірку можна не більше ніж на 10 робочих днів, для суб’єктів малого підприємництва — не більше ніж на 2 робочих дні, для решти — не більше ніж на 5 робочих днів.

Рішення про непроведення електронної перевірки. Прийняти рішення про непроведення електронної перевірки податківці можуть лише за наявності для цього підстав. Перелік таких підстав наведено в п. 3.3 Порядку № 143. До них, зокрема, належать:

1) подання заяви не за формою, у тому числі якщо в ній не зазначені (зазначені з помилками) необхідні відомості, вона не підписана або не скріплена печаткою (за наявності);

2) платник належить до середнього/високого ступеня ризику;

3) облікові дані платника, які є в податківців, не відповідають тим, що зазначені в заяві;

4) бухоблік (у електронному вигляді) ведеться з порушенням Інструкції № 291. Наразі не зовсім зрозуміло, як податківці збираються виявляти цю обставину;

5) інші аргументовані підстави, які технічно не дають змоги провести перевірку в електронний спосіб. Інакше кажучи, перелік підстав для відмови у проведенні електронної перевірки не є вичерпним. Більше того, він доволі розмитий, що, на жаль, може призвести до зловживань із боку податківців.

Незалежно від того, яка обставина стала підставою для відмови у проведенні електронної перевірки, вона має бути зазначена в рішенні. На щастя, отримання такого рішення не є перешкодою для подання повторної заяви (п. 3.6 Порядку № 143). Причому кількість та періодичність таких повторних звернень не обмежені.

При цьому виникає запитання: чи можна оскаржити рішення про відмову в проведенні електронної перевірки? У Порядку № 143 про це нічого не зазначено. Якщо ж виходити із загальних норм ПКУ, то це допустимо. Адже пригадайте: оскарженню підлягає будь-яке рішення податківців, яке суперечить законодавству або виходить за межі їх повноважень (п. 56.2 ПКУ). При цьому головним критерієм такого рішення є спричинення ним правових наслідків для платника. Такі наслідки можуть виражатися у формі прав та/або обов’язків. Не викликає сумнівів те, що незаконна відмова у проведенні електронної перевірки порушує права платника. У зв’язку з цим, на нашу думку, відповідне рішення може бути оскаржене. Причому як в адміністративному, так і в судовому порядку. На користь цього висновку свідчить і можливість оскаржити наказ про проведення перевірки* — адже статус цих документів дуже схожий.

Факт проведення електронної перевірки оформляється в особливому порядку, відмінному від «звичайних» перевірок. За підсумками електрон­ної перевірки податківці складають довідку (у паперовій формі та у двох примірниках). Причому незалежно від того, виявили вони порушення чи ні. Тобто акти за підсумками електронних перевірок взагалі не складаються.

Податківці зареєструють таку довідку і вручать вам для підписання. Підписати її потрібно протягом 5 робочих днів із дня вручення. Зверніть увагу: на відміну від «звичайних» перевірок, ПКУ не передбачає можливості відмовитися від підписання такої довідки. Щоправда, якщо податківці все ж зіткнуться з такою відмовою, порядок їх дій у ПКУ не прописаний. Цілком імовірно, що в цьому випадку вони діятимуть у загальному порядку, а саме складатимуть акт відмови від підписання. Але попереджаємо: таку довідку краще все ж підписати. Чому? Про це ви дізнаєтеся далі.

Якщо при проведенні електронної перевірки податківці не виявили порушень, то питань не виникає. Це найоптимальніший варіант, але, на жаль, і найрідший. Здебільшого податківці все-таки виявляють порушення. Як бути в цьому випадку?

Найголовніше, пам’ятати: за підсумками електронних перевірок податківці не донараховують грошових зобов’язань (п.п. 54.3.2 ПКУ)

Це, до речі, одна з головних відмінностей електронних перевірок від «звичайних». Далі можливі два варіанти — залежно від того, чи згодні ви з перевіряючими. Розглянемо їх по черзі.

Якщо ви згодні з висновками електронної перевірки. У цьому випадку у вас є можливість виправити помилку в загальному порядку. Тобто за правилами, установленими ст. 50 ПКУ. Отже, ви можете подати уточнюючий розрахунок або виправити помилку в декларації, сплативши за необхідності суму недоплати, «самоштрафу» в розмірі 3 % (або 5 %) та пені.

Щоправда, зробити це потрібно протягом 20 робочих днів, наступних за датою складання довідки за результатами електронної перевірки. Причому зверніть увагу: цей строк відлічується з дати складання довідки, а не її отримання. Якщо ви не укладетеся в нього, податківці отримають право на проведення документальної позапланової перевірки. І от у такому разі вони вже зможуть скласти акт і винести на його підставі податкове повідомлення-рішення, донарахувавши тим самим відповідні суми.

Якщо ви не згодні з висновками електронної перевірки. Якщо ви не згодні з висновками, викладеними в довідці, то у вас є два варіанти. Причому зверніть увагу: ви можете скористатися одразу двома.

Перший варіант. Ви можете подати заперечення до довідки. Строк для його подання, на відміну від «звичайних» перевірок, прямо не прописано. Але, судячи з усього, подати його потрібно в межах строку, який відводиться на підписання довідки. Тобто протягом 5 робочих днів із дати отримання довідки.

Форма заперечення до довідки електронної перевірки не встановлена, тому вона може бути довільною. Головне при цьому пам’ятати: заперечення подається разом із підписаним примірником довідки та є її невід’ємною частиною. Саме тому довідку краще підписати, інакше з наданням таких заперечень можуть виникнути проблеми. Крім того, ви маєте право брати участь у розгляді заперечення. Щоб реалізувати його, відповідний намір потрібно прописати в тексті заперечення.

Податківці розглянуть заперечення протягом 5 робочих днів із моменту їх отримання та надішлють вам відповідь. Вона надсилається в порядку, встановленому для податкових повідомлень-рішень (ст. 58 ПКУ). На жаль, при цьому невідомо:

1) у який конкретно строк податківці надішлють вам таку відповідь;

2) чи буде продовжено строк для виправлення помилки згідно зі ст. 50 ПКУ. Як ми вже говорили, він становить 20 робочих днів і починає відлічуватися з дати, наступної за днем складання довідки.

Але, як і у випадку зі «звичайними» перевірками, подання заперечень, найімовірніше, буде малоефективним. І на цій ноті ми переходимо до другого варіанта.

Другий варіант. Він полягає в повноцінному оскарженні результатів електронної перевірки — адміністративному або судовому. Як це зробити? Якщо діяти безпосередньо, то, на жаль, ніяк. Адже результатом електронної перевірки є довідка, яка, як і акт перевірки, не створює правових наслідків для платника.

Із цієї причини в подібній ситуації не залишається нічого іншого, як очікувати закінчення 20-денного строку. Після цього, як ми вже говорили, податківці отримають право на проведення документальної позапланової перевірки. Після її проведення вони складуть акт і винесуть податкове повідомлення-рішення. Його ви вже зможете оскаржити в загальному порядку. Нагадуємо, що про оскарження ви можете прочитати в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 56, с. 45.

	висновки
	У 2014 році в «електронному» порядку можуть перевірити лише єдиноподатників. Але, на нашу думку, це не означає, що такі перевірки повинні обмежуватися тільки питаннями нарахування/сплати єдиного податку. Електронні перевірки проводяться виключно за заявою платника. За підсумками електронної перевірки складається довідка. При цьому жодних донарахувань на її підставі податківці не здійснюють. У вас буде час виправити виявлені під час перевірки помилки протягом 20 робочих днів після складання довідки. Якщо цього не зробити, податківці отримають право провести документальну позапланову перевірку з усіма наслідками, що звідси випливають.

Документи статті

1. ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.

2. ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

3. Закон № 2464 — Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.

4. Порядок № 143 — Порядок подання платником податків заяви про проведення документальної невиїзної позапланової електронної перевірки та прийняття рішення територіальним органом Міністерства доходів і зборів України про проведення такої перевірки, затверджений наказом Міндоходів від 03.06.2013 р. № 143.

5. Інструкція № 291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291.

6. Методрекомендації № 553 — Методичні рекомендації щодо складання плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб’єктів господарювання, затверджені наказом ДПСУ від 27.06.2012 р. № 553.