3Ф: форс-мажор — фінкриза — фінсанкції (Розірвання договорів, наслідки невиконання зобов’язань)

3Ф: форс-мажор — фінкриза — фінсанкції…
(Розірвання договорів, наслідки невиконання зобов’язань)

Андрій Капустянський, податковий експерт

Умови госпдоговорів у ситуації кризи, що охопила країну, часто не можуть бути виконані. Причини цього — найрізноманітніші, але головна з них — фінкриза — істотне погіршення економічних умов (а якщо йдеться про Крим та схід країни, то, можливо, і політичних). Унаслідок цього виконання зобов’язань за багатьма укладеними раніше (у менш неспокійний час) госпдоговорами стає для сторони, а іноді й обох сторін, договору украй невигідним. А деколи — взагалі неможливим.

Як же суб’єктам виходити з таких ситуацій у межах чинного правового поля та які при цьому можуть бути втрати/наслідки*?

Спробуємо розібратися.

Питання розірвання договорів насамперед регулюють ст. 651 — 654 ЦКУ, а також — ст. 188 ГКУ.

Згідно із загальною нормою, викладеною в ч. 1 ст. 651 ЦКУ і ч. 1 ст. 188 ГКУ, зміна або розірвання договору допускається тільки за угодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом (аналогічна норма щодо «зобов’язання» передбачена у ст. 525 ЦКУ).

Згадані вище норми ЦКУ і ГКУ фактично говорять, що якщо в договорі сторони передбачать можливість у певній ситуації відмови сторони від виконання (у тому числі часткового) договору, то для такої відмови та розірвання договору згода другої сторони не потрібна.

Такий висновок фактично підтверджує норма ч. 3 тієї ж ст. 651 ЦКУ, де зазначено, що в разі односторонньої відмови від договору в повному обсязі або частково, якщо право на таку відмову встановлено договором або законом, договір є, відповідно, розірваним або зміненим.

Згідно зі ст. 654 ЦКУ розірвання (зміна) договору здійснюється в тій же формі, що і договір. Якщо договір укладався у письмовій формі, то відмову від договору теж необхідно надати другій стороні у письмовій формі. Можливі причини відмови, а також строки подання її контрагенту бажано встановити в договорі.

Якогось загального механізму для односторонньої відмови, установленого договором, норми ЦКУ не містять.

Що стосується випадків, коли право на відмову встановлено законом, то, наприклад, можливість односторонньої відмови для конкретних видів договорів передбачають окремі норми ЦКУ (наприклад, для договору найму — див. ст. 782 ЦКУ, для купівлі-продажу — див. ч. 1 ст. 665, ч. 2 ст. 666, ч. 2 ст. 671 ЦКУ тощо). І навіть якщо не прописати таку відмову в договорі, то все одно можна односторонньо відмовитися, оскільки «інше встановлено законом» у спеціальній нормі.

Одностороння відмова може бути передбачена в договорі й як оперативно-господарська санкція (ст. 236 ГКУ), що застосовується внаслідок порушення другою стороною будь-яких своїх зобов’язань.

Водночас можна передбачити можливість відмови від виконання договору і в ситуаціях, коли друга сторона не порушувала норм угоди/виконання своїх зобов’язань. Наприклад, зміна будь-яких економічних та/або політичних умов (скажімо, курс гривні з моменту укладення договору впав нижче за якусь граничну позначку). Звісно, конкретні умови для такої відмови мають бути прямо обумовлені в договорі. Однак якщо для конкретної ситуації закон передбачає інше, то таке застереження стане незастосовним…*

Разом із тим, якщо друга сторона не буде згодна з одностороннім розірванням, вона може звернутися з позовом до суду про недотримання першою стороною умов такого розірвання та його невизнання.

Слід також відрізняти право на односторонню відмову від права вимоги розірвання договору (див., наприклад, ст. 783, 784 ЦКУ)

Друге передбачає «задоволення вимоги», тобто отримання «благословення» на розірвання від другої сторони…

Якщо одностороння відмова згідно з договором та/або законом неможлива, то необхідно домагатися згоди на розірвання у другої сторони. Ст. 188 ГКУ говорить, що сторона договору, яка вважає за необхідне змінити або розірвати договір, повинна надіслати пропозицію про це другій стороні за договором. Друга сторона договору, яка отримала таку пропозицію, повинна у двадцятиденний строк після отримання пропозиції повідомити першу сторону про результати її розгляду.

Стаття 652 ЦКУ встановлює порядок розірвання (або зміни) договору за згодою сторін у разі істотної зміни обставин, якими сторони керувалися при укладенні договору. Частина перша цієї статті визначає, яку зміну обставин слід вважати істотною. Це — коли обставини змінилися настільки, що, якби сторони могли це передбачати, то вони не уклали б договір або уклали б його на інших умовах. Оскільки істотність зміни обставин — поняття вельми суб’єктивне і законодавчо перелік таких ситуацій/змін не визначений, то сторони цілком можуть розійтися в думці із цього приводу і, відповідно, щодо можливості розірвання (зміни) договору.

Тобто якщо сторони не зійдуться в думці про істотність зміни обставин, тобто протягом згаданих двадцяти днів (з урахуванням «поштопробігу») відповідь не надійде або вона буде негативною, то «почнуть говорити»… судді (ч. 4 ст. 188 ГКУ).

Ті ж ст. 652 ЦКУ і ст. 188 ГКУ встановлюють: якщо сторони не дійдуть згоди щодо розірвання (зміни) договору внаслідок істотної зміни обставин, то заінтересована сторона може перенести розгляд цього спору для вирішення до суду. Якщо доведеться звертатися до суду, то необхідно врахувати таке.

Суд може прийняти рішення про розірвання (зміну) договору на вимогу заінтересованої сторони за наявності одночасно таких умов:

1) у момент укладення договору сторони виходили з того, що така зміна обставин не настане;

2) зміна обставин зумовлена причинами, які заінтересована сторона не могла усунути після їх виникнення при всій турботливості та обачності, що від неї вимагалися;

3) виконання договору порушило б співвідношення майнових інтересів сторін і позбавило б заінтересовану сторону того, на що вона розраховувала при укладенні договору;

4) із суті договору або звичаїв ділового обороту не випливає, що ризик зміни обставин несе заінтересована сторона.

У матеріалі в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 28, с. 29 ми висловили свою думку, що окремі події в Криму можна вважати істотною зміною обставин щодо договорів, укладених до цих подій.

Водночас, що стосується фінансової кризи та різкого падіння курсу гривні, то в судовій практиці такі події, як правило, не розцінюються як істотна зміна обставин, яка є підставою для розірвання (зміни) договору.

Наприклад, ВГСУ в пункті 4 свого інформаційного листа від 21.11.2011 р. № 01-06/1624/2011 зазначає, що згідно зі ст. 44 ЦКУ підприємництво здійснюється на основі комерційного розрахунку та власного комерційного ризику. Тому, відштовхуючись від сутності кредитного договору та приписів ст. 652 ЦКУ, на думку ВГСУ, зміна економічної ситуації та факт коливання курсу іноземної валюти щодо національної валюти України є комерційним ризиком позичальника. Тому вони не можуть бути підставами для розірвання кредитного договору або для невиконання зобов’язань за кредитним договором (див. також постанови ВГСУ від 12.08.2010 р. № 08/2113, від 26.04.2011 р. № 25 /448, постанову Верховного Суду України від 23.05.2011 р. № 53/325-09).

Як ви розумієте, цей висновок стосується не тільки кредитних договорів…

У тексті постанови від 27.02.2012 р. ВСУ робиться висновок про те, що фінансову кризу не можна розглядати як істотну зміну обставин. Тому цей факт не дає права на розірвання договору за підставами, передбаченими згаданої ст. 652 ЦКУ (у тому числі її частиною 2).

Кілька слів про розірвання (зміну) зовнішньо­економічних договорів/контрактів. У світлі різкого падіння курсу гривні та відповідного подорожчання на українському ринку імпортних товарів (робіт, послуг) інтерес до придбання імпортного поступово почав падати. Тому окремі імпортери теж постали перед проблемою розірвання (зміни) договорів зі своїми «імпортними» партнерами-нерезидентами.

! Викладене нами вище може стосуватися таких ситуацій, тільки якщо імпортний контракт регулюється законодавством України

Якщо ж контракт регулюється нормами іншого (іноземного) законодавства, то для дослідження питань розірвання (зміни) таких контрактів вам слід звернутися до норм цього іншого законодавства, які цілком можуть не відповідати українським. І не слід скидати при цьому з рахунків чинні міжнародні угоди, до сфери яких може потрапляти ваш контракт.

Уявімо, що «безкровно» розірвати договір не вдалося. Зобов’язання через фінкризу порушили. Якими будуть у всього цього наслідки?

Перш ніж перейти до всіляких штрафів-пеней-неустойок тощо, визначимося з тими ситуаціями, коли особа, яка порушила договір, звільняється від відповідальності за таке порушення.

У яких ситуаціях це стає можливим?

Стаття 617 ЦКУ встановлює дві підстави звільнення особи, яка порушила зобов’язання, від відповідальності. Ними є випадок* або непереборна сила. Доведення наявності випадку або непереборної сили покладається на особу, яка порушила зобов’язання.

Водночас норми ГКУ ці дві обставини не розглядають як окремі підстави для звільнення від відповідальності

Згідно з ч. 2 ст. 218 ГКУ таке звільнення можливе:

— якщо «порушник» зможе довести, що вжив усіх залежних від нього заходів для недопущення господарського правопорушення,

або/та

— якщо доведе, що належне виконання зобов’язання виявилося неможливим унаслідок дії непереборної сили.

Зазначимо, що на практиці зазвичай першу зі згаданих обставин застосовують тільки «в комплекті» з другою (див., наприклад, постанови ВГСУ від 05.02.2014 р. № 922/1925/13 і від 13.03.2008 р. № 39/243). Ось про цю, другу, обставину і поговоримо. Так звану дію непереборної сили називають також «форс-мажорними обставинами».

На цю тему ми нещодавно писали — у матеріалі, присвяченому «кримським» ситуаціям («Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 28, с. 29), але через її актуальність трохи повторимося.

Форс-мажорні обставини апріорі передбачають відсутність провини сторін договору, тому їх настання має бути підставою для звільнення сторін від відповідальності за невиконання зобов’язання.

Згідно зі ст. 263 ЦКУ непереборною силою повинна вважатися надзвичайна або невідворотна подія. Водночас відповідно до ст. 218 ГКУ непереборною силою повинна вважатися подія, що є одночасно і надзвичайною, і невідворотною. Те, що форс-мажорна обставина для звільнення від господарсько-правової відповідальності повинна відповідати одночасно цим двом умовам, підтвердив і ВГСУ в п. 46 свого інформаційного листа від 07.04.2008 р. № 01-8/211.

Тобто для звільнення сторони договору від відповідальності за невиконання зобов’язання подія має бути одночасно:

— надзвичайною, тобто екстраординарною, — такою, яку не можна розцінити як звичайну;

— невідворотною, тобто такою, якій неможливо було запобігти/уникнути.

Договірна практика до форс-мажору зазвичай відносить стихійне лихо (землетрус, повінь, бурю тощо) та інші обставини, які неможливо передбачити або відвернути (або можна передбачити, але неможливо відвернути) при сучасному рівні розвитку науки та можливостей. Крім того, до форс-мажору відносять і соціальні явища, такі як війни, революції (масові хвилювання), страйки. А також акти органів влади (наприклад, про запровадження карантинів, несподіваних ввізно-вивізних заборон*, про різкі зміни фіскальних правил тощо).

Крім того, ч. 4 ст. 219 ГКУ дозволяє сторонам договору передбачити певні надзвичайні обставини (уключивши їх у договорі до переліку форс-мажорних), які можуть при їх настанні теж бути підставою для звільнення від господарської відповідальності в разі порушення зобов’язання внаслідок таких обставин.

Зауважимо, що факт настання форс-мажорних обставин сторона-порушник повинна відповідним чином довести (порядок підтвердження факту виникнення таких обставин краще закріпити в договорі). Детальніше з цього приводу читайте в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 28, с. 29.

Крім того, потрібно довести і причинно-наслідковий зв’язок між конкретним форс-мажором, що настав, і невиконанням зобов’язання за договором.

Тільки за наявності таких доказів стороні-порушнику можна буде законно уникнути відповідальності за невиконання зобов’язання (з «форс-мажорної» причини).

Але зауважимо, що звільнення від відповідальності не звільняє сторону від виконання зобов’язання, якщо договір не буде розірвано.

Види можливих господарських санкцій за невиконання зобов’язань за договорами можуть бути різними.

Основні санкції іменуються неустойкою. Визначення неустойки й основних двох її різновидів наведено у ст. 549 ЦКУ. Це грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредитору в разі порушення зобов’язання.

Тут дещо відволічемося, щоб окреслити такий важливий момент. Поняття «боржник» і «кредитор», якими оперує ЦКУ, — ширші, ніж ті ж поняття в бухгалтерському їх розумінні. У бухгалтерському обліку боржник (дебітор) і кредитор виникає здебільшого тільки після здійснення господарської операції (тобто тоді, коли з’являється бухоблікова заборгованість), а в юридичному контексті це не обов’язково. Наприклад, якщо за договором покупець зобов’язаний перерахувати такого-то числа передоплату постачальнику, то він у частині цього зобов’язання вже — боржник, а постачальник — кредитор. І при цьому не має значення, що операція ще не відбулася. У бухобліку кредитор і боржник виникнуть тільки після перерахування передоплати (і вже — щодо іншого зобов’язання — постачання, помінявшись при цьому ролями).

Для чого ми це пояснюємо читачу? Щоб показати: неустойка може застосовуватися і в тих ситуаціях, коли жодних госпоперацій за договором узагалі не здійснювалося. Наприклад, коли договором обумовлюється сплата неустойки за несвоєчасне перерахування покупцем передоплати або за несвоєчасне постачання товарів (у разі, коли договір передбачає післяплату).

Тепер розглянемо детальніше два основні види «неустойних» санкцій (штраф і пеню), а також — деякі неосновні.

Штраф. Це вид неустойки, який обчислюється у відсотках до суми невиконаного (або неналежно виконаного) зобов’язання.

Характерною рисою штрафу є те, що його можна встановити практично за будь-яке порушення зобов’язання — його невиконання, неналежне виконання (порушення умов про кількість, якість товарів, робіт, послуг), виконання в інший спосіб тощо.

Що ж до такої риси штрафу, як необхідність обчислення його у відсотках до суми зобов’язання, то виникає таке запитання:

Чи можна вважати штрафом неустойку, яка визначається у твердій сумі, чи застосовувати його за кожен день, тиждень, місяць прострочення?

У зв’язку з цим зауважимо, що судова практика припускає застосування штрафу і за кожен день прострочення (постанова ВГСУ від 05.07.2006 р. № 46/468-05).

На думку юристів, неустойки, що визначаються в твердій сумі або неодноразово (після закінчення якихось періодів прострочення) до суми невиконаного (неналежно виконаного) зобов’язання, теж можуть застосовуватися сторонами цивільних договірних відносин. Проте при цьому в договорі краще використовувати термін «неустойка», а не «штраф».

Тут доречно буде пригадати ч. 4 ст. 231 ГКУ, де встановлено, що в разі, коли розмір штрафних санкцій законом не визначено, санкції застосовуються в розмірі, передбаченому договором. При цьому розмір санкцій може встановлюватися у відсотковому відношенні до суми невиконаної частини зобов’язання або в конкретно визначеній грошовій сумі, або в відсотковому відношенні до суми зобов’язання незалежно від ступеня його виконання, або у кратному розмірі до вартості товарів (робіт, послуг). Тобто ГКУ не обмежує варіанти визначення штрафу (і пені) в господарських відносинах, передбачаючи певну свободу при визначенні сторонами договору видів і суті штрафних санкцій (та все ж краще, установлюючи штраф, дотримуватися норм ЦКУ — якщо справа дійде до суду, проблем буде менше…)

Щоб стягнути штраф, його має бути встановлено/передбачено договором або законом. Про це і про те, що штраф можна застосовувати «паралельно» з пенею, читайте в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 13, с. 43.

Пеня. Це неустойка, що обчислюється у відсот­ках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов’язання за кожен день прострочення виконання.

Із цього визначення випливають такі характерні риси пені:

— установлюється тільки за прострочення виконання грошового зобов’язання;

— обчислюється у відсотках від простроченої суми;

— має триваючий характер (нараховується за кожен день прострочення виконання зобов’язання).

Пеня не може встановлюватися у твердій сумі

Про це також див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 13, с. 43.

І ще. У наведеній нами з ч. 3 ст. 549 ЦКУ дефініції «пені» йдеться саме про грошові зобов’язання. Водночас судова практика не виключає застосування пені й за прострочення негрошових зобов’язань (постанова ВГСУ від 07.06.2005 р. № 35/475-04 і постанова Судової палати у господарських справах ВГСУ від 27.09.2005 р.). Подібні висновки ґрунтуються на згаданій вище нормі з ч. 4 ст. 231 ГКУ*.

Частина 6 ст. 231 ГКУ передбачає, що штрафні санкції за порушення грошових зобов’язань установлюються у відсотках, розмір яких визначається обліковою ставкою НБУ за весь час користування чужими коштами, якщо інший розмір відсотків не передбачено законом або договором. Тобто фактично ГКУ встановлено «базовий» розмір пені за порушення грошових зобов’язань. Отже, якщо інший розмір пені не встановлено договором або законом, то вона повинна обчислюватися виходячи з облікової ставки НБУ, що діяла в усьому періоді прострочення сплати грошового зобов’язання.

Крім того, нагадаємо, що законодавство обмежує максимальний розмір пені, який може бути стягнуто в разі прострочення сплати грошових зобов’язань. Для загальних випадків ст. 3 Закону України «Про відповідальність за несвоєчасне виконання грошових зобов’язань» від 22.11.96 р. № 543/96-ВР установлює, що розмір пені обчислюється від суми простроченого платежу і не може перевищувати подвійної облікової ставки НБУ, що діяла в періоді, за який сплачується пеня. Є ще й окремі випадки обмеження пені, передбачені у спеціальних законах (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 42, с. 22).

Коли ж сторони в договорі передбачать більший розмір пені, стягненню все одно повинна підлягати пеня в розмірі подвійної облікової ставки НБУ (або іншому максимальному розмірі, установленому спеціальним законом).

Зазначимо також, що і норма ч. 6 ст. 231 ГКУ, і наведене вище обмеження не стосуються «пені» за прострочення негрошових зобов’язань.

Інфляційні та відсотки річних. Ці неустойкові «бонус-треки» встановлені ч. 2 ст. 625 ЦКУ.

Боржник, який прострочив виконання грошового зобов’язання, на вимогу кредитора зобов’язаний сплатити суму боргу з урахуванням установленого індексу інфляції за весь час прострочення, а також 3 % річних від простроченої суми, якщо інший розмір відсотків не встановлено договором або законом.

У разі порушення контрагентом своїх грошових зобов’язань сума 3 % річних у цих госпумовах виглядає якось несерйозно. А от щодо інфляційних цього не скажеш (з урахуванням того, що інфляція різко рушила вгору).

Зараз кількість бажаючих вдатися до цієї норми напевно збільшиться

А тепер кілька слів про нюанси цих видів санкцій.

Щодо інфляційних.

По-перше, сплата боргу з урахуванням інфляційних — це право кредитора. Він може ним скористатися за власним бажанням.

По-друге, при обчисленні індексів інфляції за весь період прострочення сплати грошового зобов’язання повинні враховуватися індекси всіх місяців періоду прострочення**. Тобто і тих місяців, в які мала місце дефляція (тобто індекс за які менше одиниці), що вплине на зменшення суми боргу в таких місяцях (утім, у сьогоднішніх економумовах цей момент поки виглядає не дуже актуально…).

Щодо «відсотків річних».

Три (або інший розмір) відсотки річних також є правом кредитора на стягнення такої суми. Сума відсотків річних може бути визначена в договорі і в іншому розмірі, але якщо цей розмір не передбачено, кредитор має право стягнути річні в розмірі цих 3-х відсотків, обумовлених у ст. 625 ЦКУ. Сума річних обчислюється від простроченої суми за весь час прострочення виходячи з визначеного відсотка (3 % чи іншого, якщо інший відсоток визначено в договорі або законі). Зауважимо, що сума цих відсотків є не платою за користування грошовими коштами, а формою відповідальності за порушення грошових зобов’язань.

Крім того, на думку юристів, оскільки сума річних є самостійною формою цивільно-правової відповідальності, вона може застосовуватися разом із пенею*** (і штрафом). Так само, як і інфляційні.

Читайте про це також у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 42, с. 43.

Про це свідчить і судова практика (див., наприклад, постанову Судової палати у господарських справах Верховного Суду України від 19.08.2003 р.). І такий підхід ми поділяємо. Зазначимо також, що якщо суд ухвалює рішення про стягнення грошового боргу, то це не позбавляє кредитора права вимагати сплати «інфляційних» та «річних».

Детальніше про юрприроду цих платежів ми писали в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 23, с. 26.

Питання оподаткування фінансових санкцій, пов’язаних із порушенням госпдоговорів, регулюють відповідні норми ПКУ.

Податок на прибуток. У кредитора згідно з п.п. 135.5.3 ПКУ суми неустойки (штрафу та/або пені), фактично отримані за рішенням сторін договору або відповідних державних органів, суду підлягають уключенню до іншого доходу. Виходячи з цього формулювання, включення цих сум до доходу здійснюється за датою їх фактичного отримання (надходження на банківський рахунок, до каси кредитора або в інший спосіб), крім того, це прямо прописано в п. 137.13 ПКУ.

В аналогічному порядку повинні, на наш погляд, відображатися й отримання інфляційних, і відсотки річних (передбачені ст. 625 ЦКУ).

У декларації з податку на прибуток такі суми відображаються у складі рядка 03 і розшифровуються в рядку 03.8 додатка ІД до декларації.

У боржника (дебітора) витрати на сплату неустойки (штрафів та/або пені) згідно з п.п. 139.1.11 ПКУ не підлягають уключенню до витрат. Це саме стосується і витрат на сплату інфляційних та відсотків річних. Саме в цьому ключі податківці й написали відповідь на запитання 3 УПК № 590.

ПДВ. Спочатку пункт 188.1 ПКУ передбачував до договірної (контрактної) вартості, що є базою обкладення ПДВ, уключати будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, які передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг. Таке формулювання давало підстави податківцям якісь із видів зазначених сум (наприклад, інфляційну індексацію та відсотки річних) уключати до бази обкладення ПДВ*.

Однак у цьому питанні з виходом УПК № 590 податківцями була здійснена спроба поставити нефіскальну крапку

У цьому документі, відповідаючи на запитання 1, податківці досить чітко прописали: суми отриманих штрафів та/або неустойки або пені, втрати від інфляції за весь період прострочення грошового зобов’язання, 3 відсотки річних від простроченої суми (або інший відсоток, установлений договором), які покупець сплачує постачальнику в разі затримки оплати за товари/послуги, не змінюють базу ПДВ поставлених товарів/послуг.

Та ж сама нефіскальна логіка міститься й у відповіді на запитання 2 УПК № 590, де йдеться про необкладення ПДВ санкцій, одержаних за затримку постачання товарів/послуг за договором.

На наш погляд, такий же підхід мав застосовуватися і щодо всіх інших видів санкцій, які не пов’язані із затримкою оплати або постачання товарів/послуг за договором (наприклад, коли санкції застосовуються за неоплату/непоставку взагалі, а не за їх затримку, коли санкції пов’язані з порушенням якісних характеристик поставлених товарів/послуг тощо).

З 01.01. 2014 р. п. 188.1 ПКУ став застосовуватися в редакції, оновленій Законом «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень» від 24.10.2013 р. № 657-VII. Його доповнили новою нормою, і тепер прямо у ПКУ записано, що до складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три відсотки річних та «інфляційні», отримані платником податків у результаті невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Отже, починаючи з 1 січня цього року будь-які види санкцій за договорами вже однозначно не підпадають під обкладення ПДВ.

Єдиний податок. Оскільки «доходовиключаючий» п. 292.11 та інші норми ПКУ не передбачають винятків для фінансових санкцій, то такі суми повинні включатися до доходу кредиторів-єдиноподатників будь-яких груп — як юридичних, так і фізичних осіб. Дохід відображається за датою отримання таких сум (згідно з п. 292.6 ПКУ). У боржників-єдиноподатників такі суми в податковому обліку ніяк не відображаються.

Бухоблік. У бухобліку кредитора нарахування сум визнаних (у тому числі за рішенням суду) економічних фінансових санкцій за госпдоговорами відображається за дебетом рахунка 37 (субрахунки 374 або 377) і кредитом рахунка 71 (субрахунок 715*) — про це див. у листі Мінфіну від 22.06.2009 р. № 31-34000-10-16/16556.

У бухобліку дебітора суми пені, штрафів, неустойки за госпдоговорами Мінфін у листі від 08.12.2004 р. № 31-04200-20-10/22572 із посиланням на П(С)БО 16 «Витрати» наказав відображати у складі непродуктивних витрат за дебетом субрахунку 949 (хоча, на наш погляд, більше підходить субрахунок 948). При цьому кореспондувати з ним (за кредитом), за ідеєю, повинен рахунок 63 (або 68).

Наведемо приклад відображення фінсанкцій в обліку. При цьому виходимо з того, що будь-які фінсанкції (включаючи і передбачені ст. 625 ЦКУ інфляційну індексацію та відсотки річних) не збільшують основне зобов’язання, а обліковуються окремо.

	висновки
	Якщо в договорі сторони передбачать можливість у будь-якій ситуації відмови сторони від виконання (у тому числі часткового) договору, то для такої відмови та розірвання договору згода другої сторони не потрібна. Що стосується фінансової кризи та різкого падіння курсу гривні, то в судовій практиці такі події, як правило, не розцінюються як істотна зміна обставин, що є підставою для розірвання (зміни) договору. Для звільнення сторони договору від відповідальності за невиконання зобов’язання подія має бути одночасно і надзвичайною, і невідворотною. Штраф можна застосовувати «паралельно» з пенею, але, щоб стягнути штраф, він має бути встановлений договором або законом. Сума відсотків річних є самостійною формою цивільно-правової відповідальності, вона може застосовуватися разом із пенею та штрафом. Так само, як і інфляційні. Починаючи з 1 січня 2014 року в ПКУ чітко прописано, що будь-які види санкцій за договорами не підпадають під обкладення ПДВ.