Придбання до 01.07.2015 р.: перехідні операції

Старі придбання

Найчастіше запитання, пов’язане зі «старими» придбаннями, цілком обґрунтоване і звучить так: платник податків придбав товари для неоподатковуваного/негосподарського використання до 01.07.2015 р. Зрозуміло, згідно з правилами, що діяли тоді, вхідний ПДВ він не поставив у податковий кредит. Фактично ж придбані товари/послуги використовуються зараз (після 01.07.2015 р.).

Чи потрібно проводити якісь обов’язкові маніпуляції в податковому обліку?

Одразу квапимося заспокоїти: якщо подальший напрям використання товарів (послуг) не змінюється, на наш погляд, нічого коригувати не треба. За старими правилами вхідний ПДВ не увійшов до ПК. Жодних вказівок з перерахунку (чи інших маніпуляцій) ПКУ не містить. Тому після того, як ми визначилися з податковим обліком до 01.07.2015 р., про такі товари/послуги ми в податковому обліку забуваємо.

Утім, у разі виписки РК до такої старої вхідної ПН нам доведеться пригадати про ці придбання. Ідеться про ту ситуацію, коли постачальник збільшує або зменшує ціну (кількість) раніше придбаних товарів. Тоді виникає запитання — як відображати цей РК покупцю? З одного боку, цю операцію потрібно відображати відповідно до тих правил оподаткування, які діють на момент коригування. І якщо ціна товару збільшується, то начебто все складається чудово: за РК слід поставити ПК і одразу ж виписати ПН, що нівелює цей ПК. Але якщо ціна товару зменшилася, то ви повинні прибрати ПК, якого … ніколи не було! Погодьтеся, навряд чи можна назвати логічною таку «операцію».

Тому вважаємо, що логічно було б відображати коригування старих ПН по-старому, тобто взагалі не чіпати ані ПК, ані ПЗ.

Складаємо бухдовідку

Інша справа, якщо надалі виявиться, що фактично товар/послуга використані не так, як передбачалося спочатку. Саме для цих випадків і передбачено п. 36 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Він описує оподаткування двох ситуацій:

1. Платник податків не включив вхідний ПДВ до складу ПК, оскільки ще при придбанні передбачав, що вони використовуватимуться в негосподарських/неоподатковуваних операціях.

2. Платник податків спочатку включив вхідний ПДВ до складу ПК, проте первинний напрям використання змінився, через що ще до 01.07.2015 р. було донараховано ПЗ (як це передбачав п. 198.5 ПКУ).

Проте надалі (і в першій, і в другій ситуації) виявилось, що фактично придбані товари/послуги було використано саме в оподатковуваних/господарських операціях.

У цих випадках перехідна норма дозволяє відновити ПК на підставі бухгалтерської довідки

Бухдовідка про відновлення ПК більшості платників податків знайома. Про неї йшлося у старій редакції п. 198.5 ПКУ. Схоже, що правила її складання будуть такими самими. Нагадаємо, що в Порядку № 966 зазначено: така довідка має бути складена згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ПКУ, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, і повинна містити вичерпний їх перелік.

Тобто, як мінімум, у ній треба зазначити номер і дату отриманої від постачальника ПН, а якщо йдеться про купівлі за чеком, то необхідні дані цього чека. Крім того, бажано, щоб вона містила всі реквізити, передбачені для первинного документа і регламентовані ст. 9 Закону № 996 та п. 2.4 Положення № 88 (ср. ). А щоб вам було легко розібратися у складанні цього документа, ознайомтеся зі статтею «Бухгалтерська довідка: знайома незнайомка» («Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 34, с. 16).

Строк відновлення

Свого часу платники податків стикалися з труднощами при відновленні ПК за такими довідками в разі, якщо ПН виписана більше року тому (365 днів). Формальною зачіпкою був п.п. 4.5.5 розд. V Порядку № 1492 (втратив чинність), що посилається на п. 198.6 ПКУ, а він, у свою чергу, серед іншого, встановлював правило «365 днів».

Ми вважаємо, що цей строк і в колишні часи до відновлення ПК жодного стосунку не мав. До набрання чинності Законом № 643 аналогом цього строку були 180 днів, зазначені в тому ж п. 198.6 ПКУ. Зараз все повернулося знов до 365 днів. Вважаємо, що й сьогодні ані 365 днів, ані 180 днів жодного стосунку до відновлення ПК не мають, тим паче що нині чинний Порядок № 966 (аналог колишнього Порядку № 1492) уже не пов’язує цю довідку з п. 198.6 ПКУ.

Можливо, діє якийсь інший обмежувальний строк, наприклад 1095 днів?

На наш погляд, жодного обмеження тут бути не може

Зміна напряму використання придбаних товарів/послуг — суб’єктивне право платника податків. Це не помилка, не запізніла ПН чи щось подібне. Тому вважаємо, що обмежувати можливість відновити ПК неправильно*. Особливо гостро це питання стоятиме з довгограючими активами, наприклад при переведенні основних засобів в оподатковувану діяльність, якщо, скажімо, ви вирішили повністю припинити здійснення неоподатковуваних операцій.

* Реєструвати таку ПН особливої необхідності не було: покупець за нею ПК у будь-якому разі не поставить, а штрафу за нереєстрацію згідно з п. 120¹ ПКУ не буде, адже він розраховується від суми ПДВ, зазначеної в ПН.

Бухдовідка та ліміт реєстрації

Відновлення ПК за бухдовідкою жодним чином не вплине на регліміт. При купівлі до 01.07.2015 р. вхідна ПН збільшила покупцю його суму. Вихідних же ПН або не було зовсім (при негосподарському**/необ’єктному використанні) або вони були безПДВшними (при неоподатковуваному використанні***). А отже, на зменшення регліміту вихідні обсяги ніяк не впливали.

** Втім за такою негоспоперацією, як безкоштовна передача, буде невелика відмінність — там треба виписувати ПН на мінбазу згідно з п.188.1 ПКУ.

*** Строк у 1095 днів працюватиме, якщо платник податків використовує товар/послуги в оподатковуваних/господарських операціях, що буде зафіксовано документально, але при цьому ПК не відновить. Ось тоді дійсно буде допущена помилка, яку виправити можна протягом 1095 днів з дня граничного строку подання декларації за цей період.

Тому платник податків перебував у більш вигідному становищі, ніж його «оподатковувані» та/або «господарські» колеги: отриманий регліміт за вхідними ПН він міг використовувати на виписку і реєстрацію тільки «оподатковуваних» ПН, «неоподатковувані» ж ПН ліміт не зменшували.

Тепер відбувається зміна напряму використання. Тому якщо за бухдовідкою збільшувати регліміт, то вийде, що він буде збільшений двічі, а зменшений — тільки один раз (через виписку ПН на оподатковуване/господарське постачання).

У будь-якому разі, п. 200¹.3 ПКУ, що встановлює формулу для розрахунку регліміту, нічого про бухдовідки не зазначає.

Відновлення ПК у бухобліку

Нагадаємо про старий лист Мінфіну, в якому пропонувалося відносити ПДВ, нарахований за так званим умовним постачанням, до складу первісної вартості запасів (від 02.03.2011 р. № 31-34020-07-25/5805 // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 40). На наш погляд, такий підхід неправильний.

Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість запасів, що придбаваються, визнається при оприбутковуванні і може змінюватися тільки у визначених у цьому стандарті випадках. Умовне постачання ніяк із коригуванням первісної вартості не пов’язане, та й не зазначене в П(С)БО 9. Тому в бухгалтерському обліку суму нарахованих податкових зобов’язань слід відправляти на рахунки обліку витрат (наприклад, 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Для чого ми говоримо про нарахування ПЗ, адже стаття присвячена відновленню ПК? Річ у тім, що підхід має бути системним і аналогічним. Або ми погоджуємося з позицією Мінфіну, і тоді і нарахування ПЗ, і відновлення ПК «кидаємо» на вартість запасів, або вважаємо цей підхід неправильним і відображаємо ці ПЗ і ПК на рахунках витрат/доходів.

Ви, напевно, вже зрозуміли, що нам ближче другий варіант

У зазначеному випадку проводки будуть такими:

Відображення відновлення ПК

висновки

• Якщо ви не плануєте змінювати напрям використання товарів (послуг), то жодних коригувань за старими купівлями робити не потрібно.

• Якщо неоподатковуване (негосподарське) використання старих купівель змінюється на оподатковуване, то Перехідні положення ПКУ дозволяють відновити ПК за бухдовідкою.

• Складена бухдовідка ніяк на ліміт реєстрації не впливає.

• Відновлення ПК у бухобліку логічно відображати через рахунки доходів/витрат, а не коригувати вартість запасів.