Чи важливий податковий статус іноземця для цілей оподаткування і як його визначити?
Так, важливий. Але про все по черзі.
Іноземець — це особа, яка не має громадянства України і є громадянином (підданим) іншої країни або країн (ст. 1 Закону № 3773). Визначати його резидентський статус повинен податковий агент (див. лист ДПСУ від 25.09.2012 р. № 2343/0/51-12/17-1116). Яким чином? Керуючись критеріями, прописаними в пп. 14.1.122 і 14.1.213 ПКУ. Озвучимо їх.
Для цілей ПКУ фізична особа вважається резидентом України, якщо стосовно неї справедливе хоча б одне з наведених нижче тверджень:
— фізособа постійно проживає в Україні. Дізнатися відомості про місце проживання або місце перебування особи можна з паспорта громадянина України, тимчасового посвідчення громадянина України, довідки про взяття на облік внутрішньо переміщеної особи, посвідки на постійне проживання, посвідки на тимчасове проживання, посвідчення біженця, посвідчення особи, яка потребує додаткового захисту, посвідчення особи, якій надано тимчасовий захист, довідки про звернення за захистом в Україні (див. абзац дев’ятий ст. 3 Закону України «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні» від 11.12.2003 р. № 1382-IV);
— фізособа постійно проживає і в Україні, і іноземній державі, але має тісніші особисті або економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні. Достатньою (але не виключною) умовою визначення місцезнаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності;
— фізособа постійно проживає і в Україні, і в іноземній державі, або в неї немає постійного місця проживання в жодній з держав, проте
така фізособа протягом календарного року перебуває в Україні не менше 183 днів (уключаючи день приїзду і від’їзду)
Чим підтвердити факт перебування на митній території України більше 183 календарних днів? Паспортним документом та/або імміграційною карткою, документами, на підставі яких фізособа тимчасово (постійно) проживає в Україні, а також документами, що підтверджують право власності (користування) на житло, визначене нею як місце тимчасового (постійного) проживання в Україні (див. роз’яснення в категорії 103.18 БЗ);
— фізособа — громадянин України. А якщо всупереч закону фізособа — громадянин України має також громадянство іншої країни? У цьому випадку вона вважається громадянином України, що не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбачений ПКУ або нормами міжнародних угод України (див. нижче);
— фізособа зареєстрована як самозайнята особа.
Якщо фізична особа є особою без громадянства, її статус визначають згідно з нормами міжнародного права.
Ну а тепер про найцікавіше. Якщо іноземець «не підпадає» під жодне з «резидентських» тверджень, отже, ви виплачуєте дохід нерезиденту! Адже ПКУ відносить до нерезидентів фізосіб, які не є резидентами України.
Важливо! Фізичних осіб, які мають податкову адресу (місце проживання) на території вільної економічної зони «Крим» (далі — ВЕЗ «Крим»), прирівняли для цілей оподаткування до нерезидентів (див. п. 5.3 Закону № 1636). Щоб повернути собі резидентський статус для цілей оподаткування, кримчанину необхідно задекларувати доходи, що мають джерело походження з території ВЕЗ «Крим», і подати декларацію про відсутність громадянства держави-окупанта (див. п.п. 5 п. 12.3 ст. 12 Закону № 1636). Якщо він цього не зробив, доходи, отримані ним не на території ВЕЗ «Крим», а на іншій території України, оподатковуйте за правилами, установленими для нерезидентів.
Нерезиденту виплачують «український» дохід. На що звернути увагу?
Ви уклали з фізособою-нерезидентом цивільно-правовий договір, за яким йому здійснюватимете виплату доходу з джерелом походження в Україні (далі — «український» дохід). У такому разі врахуйте наступне.
Укладаючи з нерезидентом договір, що передбачає виплату «українського» доходу, обов’язково зазначте в ньому ставку податку, що буде застосована до такого доходу ( п.п. 170.10.3 ПКУ). Причому, якщо його доходи оподатковуватимуться за ставками, установленими в п. 167.1 ПКУ, а саме 15 % і 20 %, зазначте в договорі обидві ці ставки. Цим ви себе убезпечите від претензій контролерів (див. лист ДПАУ від 07.02.2011 р. № 2544/6/17-0715).
Щоб відобразити у звітності інформацію про суми «українського» доходу, вам знадобиться реєстраційний номер облікової картки платника податків — іноземця
У вашого нерезидента немає такого номера? Не біда! Попросіть його отримати реєстраційний номер в органі фіскальної служби:
— в області або в місті Києві, якщо він не має посвідки на проживання в Україні;
— у районі, місті, районі в місті, об’єднаній державній податковій інспекції, що відповідає місцю проживання в Україні, зазначеному в посвідці на постійне або тимчасове проживання в Україні, якщо іноземець має посвідку на проживання в Україні.
Реєстраційний номер на руках? Тоді можете сміливо нараховувати/виплачувати/надавати «український» дохід нерезиденту.
Урахуйте, у тому, щоб в отримувача доходу — іноземця був такий номер, перш за все має бути зацікавлений його податковий агент. Адже саме в податкового агента виникнуть проблеми із заповненням звітів за формою № 1ДФ та формою № Д4.
Як оподатковувати доходи нерезидентів?
ЄСВ. Іноземці, а також особи без громадянства, які працюють у суб’єктів господарювання на умовах трудового договору (контракту) або виконують роботи (надають послуги) за цивільно-правовими договорами (далі — ЦПД-роботи/послуги), є платниками ЄСВ, якщо інше не встановлено міжнародними договорами, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України. Це прямо прописано в п. 2 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464.
Таким чином, Закон № 2464 встановлює однакові «правила гри» для всіх фізосіб, якщо виплачуваний страхувальником «український» дохід потрапляє до бази справляння ЄСВ.
Резидентський статус фізособи — отримувача доходу для цілей справляння ЄСВ не має значення
ПДФО. У загальному випадку «українські» доходи нерезидентів оподатковують за правилами та ставками, установленими для резидентів ( п.п. 170.10.1 ПКУ). Водночас в окремих випадках податковий статус іноземного громадянина (резидент або нерезидент) матиме значення .
Важливо! Якщо міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування, згода на обов’язковість якого дана Верховною Радою України, установлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, то застосовують правила міжнародного договору ( п. 3.2 і ст. 103 ПКУ). Навіщо ми про це тут говоримо? Річ у тім, що
ПДФО належить до податків, на які поширюється дія договорів про уникнення подвійного оподаткування
Детально про такі договори, а також про документи, що підтверджують статус резидента країни, з якою Україною укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, ви могли прочитати на с. 14. Якщо іноземець не надав такі документи, податковий агент оподатковує його доходи за правилами та ставками, установленими ПКУ.
Хто буде податковим агентом нерезидента? Суб’єкт господарювання — резидент, який виплачує «українські» доходи такому нерезиденту.
І ще один важливий момент. Незалежно від того, за якими правилами (українськими чи міжнародними) податковий агент оподатковуватиме дохід нерезидента, суму такого доходу, а також суму утриманого ПДФО слід відобразити в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ.
Військовий збір. З 01.01.2015 р. об’єкт обкладення ВЗ — доходи, визначені ст. 163 ПКУ ( п.п. 1.2 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Крім того, до бази обкладення ВЗ потрапляють доходи, перелічені в пп. 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 ПКУ. При цьому резидентський статус отримувача вас цікавити не повинен.
Хто відповідальний за сплату ВЗ? Ті ж, хто і за сплату ПДФО. Розмір ставки ВЗ становить 1,5 %. Її застосовуєте до нарахованого доходу не зменшуючи на утримані ПДФО, ЄСВ, а також ПСП (якщо виплачуєте зарплату).
Розібравшись із загальними питаннями, розглянемо особливості оподаткування окремих «українських» доходів нерезидентів, нарахованих у 2015 році, якщо положення міжнародних договорів не застосовуються.
Винагорода за ЦПД-роботи/послуги. Що з оподаткуванням?
Винагороду за ЦПД-роботи/послуги, нараховану (виплачену, надану) фізособі-нерезиденту, включайте до бази справляння ЄСВ у загальному порядку. Ставка ЄСВ у частині нарахувань — 34,7 %, у частині утримань — 2,6 % ( абзац п’ятий ч. 5, ч. 8 ст. 8 Закону № 2464).
Інформацію про:
— строк дії ЦПД-роботи/послуги відображайте в таблиці 5 форми № Д4. Якщо дохід нараховано іноземцю, проставте у графі 6 позначку «0»;
— нараховані суми винагороди за ЦПД-роботи/послуги та суми нарахованих на (утриманих з) нього ЄСВ — у таблицях 1 і 6 форми № Д4.
До бази обкладення ПДФО такий дохід уключайте зменшеним на суму ЄСВ, утриманого з нього. ПДФО обкладаєте за ставками 15 % і 20 %.
У розділі I Податкового розрахунку за формою № 1ДФ винагороду за ЦПД-роботи/послуги відображаєте з ознакою доходу «102».
Також не забудьте утримати з такого доходу ВЗ. Ставка збору — 1,5 %. Зауважте: ВЗ утримують з нарахованої суми доходу (без зменшення на ЄСВ).
Суму доходу іноземця і ВЗ зазначте в розділі II Податкового розрахунку за формою № 1ДФ.
Чим обкладати дивіденди, нараховані нерезиденту?
ЄСВ з дивідендів справляти не потрібно. Підстава — виплата здійснюється не за трудовим договором і не за ЦПД-роботи/послуги.
Не обкладайте ПДФО тільки дивіденди у вигляді акцій (часток, паїв), що не змінюють пропорцій участі акціонерів (учасників) у статутному фонді. Суму неоподатковуваних дивідендів відображайте в розділі I Податкового розрахунку з ознакою доходу «142» ( п.п. 165.1.18 ПКУ).
Решту дивідендів нерезидентів остаточно обкладайте ПДФО при їх нарахуванні. Ставки такі, як і для резидентів. Тобто, якщо виплачуєте дивіденди, прирівняні до зарплати (див. п.п. 170.5.3 ПКУ), обкладайте їх суму ПДФО за ставками 15 % і 20 %.
Зі звичайних* дивідендів, нарахованих у 2015 році, утримуйте ПДФО за ставками ( пп. 167.5.1, 167.5.2 ПКУ):
* Зі звичайних дивідендів, нарахованих до 01.01.2015 р., ВЗ не утримуйте незалежно від дати виплати.
— 5 %, якщо нарахування здійснює платник податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування);
— 20 % — в інших випадках.
У формі № 1ДФ дивіденди, прирівняні до зарплати, відображайте з ознакою доходу «101», а звичайні дивіденди — з ознакою доходу «109»
Ну й декілька слів про ВЗ. «Зарплатні» та звичайні дивіденди є об’єктом обкладення ВЗ з 01.01.2015 р. А ось дивіденди у вигляді акцій (часток, паїв), що не змінюють пропорцій участі акціонерів (учасників) у статутному фонді, уключають до бази обкладення ВЗ з 13.03.2015 р. Інакше кажучи, сьогодні, нараховуючи дивіденди фізособі, обов’язково утримайте з них ВЗ. Вид дивідендів для внеску значення не має.
Також не забудьте відобразити суми дивідендів і ВЗ у розділі II форми № 1ДФ.
Чи утримувати ПДФО, ЄСВ і ЄСВ з роялті?
ЄСВ з роялті не справляють. Така виплата не входить до бази справляння ЄСВ.
Для нерезидента дохід у вигляді роялті, що виплачується резидентом України, — це оподатковуваний дохід ( п.п. «а» п.п. 14.1.54 і п.п. 164.2.8 ПКУ). Обкладайте ПДФО роялті при нарахуванні. Ставка податку — 20 %.
У розділі I Податкового розрахунку за формою № 1 ДФ дохід у вигляді роялті відображайте з ознакою доходу «103».
Крім того, з цієї виплати слід утримати ВЗ за ставкою 1,5 %. Ну а оскільки вже є ВЗ, то суми роялті та утриманого збору слід зазначити в розділі II форми № 1ДФ.
Ми з вами розглянули оподаткування найчастіше виплачуваних іноземцям доходів. Але якщо у вас, шановні читачі, виникнуть запитання щодо інших доходів, ми з радістю на них відповімо!
