Кажуть, розумний не той, хто не робить помилок, а той, хто вміє легко і швидко їх виправляти. Ми хочемо, щоб ви свої бухоблікові помилки, якщо такі є, теж виправили легко та швидко. Тому пропонуємо своєрідну покрокову «виправну» інструкцію. Упевнені, вона допоможе вам у вашій роботі.
Виправляємо минулорічні помилки, що вплинули на фінрезультат
Щоб виправити минулорічні помилки, які вплинули на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Мінфіну від 28.05.99 р. № 137 (далі — П(С)БО 6), пропонує
відкоригувати сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року
Якщо замість нерозподіленого прибутку у фінзвітності у вас фігурує непокритий збиток, відкоригувати доведеться його, — попереджає Мінфін у листі від 23.02.2010 р. № 31-34000-20-10/3939.
Виправляти такі помилки Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291, приписує через рахунок 44 в кореспонденції з рахунками бухгалтерського обліку відповідних об’єктів класів 1 — 6.
Діяти так Мінфін закликає і в листах від 22.09.2003 р. № 31-04220-20-10/2515, від 30.12.2009 р. № 31-34000-10-10/36311, від 17.07.2013 р. № 31-08410-07-29/21303.
Які практичні кроки необхідно зробити, розглянемо далі.
Крок перший. Після виявлення помилки необхідно визначити, чи вплинула вона на фінансовий результат і, якщо вплинула, то яким чином.
Приклад 1. Підприємство у травні 2015 року виявило, що в листопаді 2014 року забуло відобразити в бухобліку безоплатно отримані товари вартістю 10000 грн. Якби тоді все зробили правильно, операцію з безоплатного отримання показали б в обліку так:
— Дт 281 «Товари на складі» — Кт 718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів» — 10000 грн.;
— Дт 718 — Кт 791 «Результат операційної діяльності» — 10000 грн.;
— Дт 791 — Кт 441 «Прибуток нерозподілений» — 10000 грн.
Крім того, зазначена операція призводить до збільшення податку на прибуток за попередній рік у сумі 1800 грн. (10000 грн. х 18 %* : 100 %). Тобто у 2014 році слід було зробити проводки:
— Дт 98 «Податок на прибуток» — Кт 641 (субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток») — 1800 грн.;
— Дт 791 — Кт 98 — 1800 грн.;
— Дт 441 — Кт 791 — 1800 грн.
* Ставка податку на прибуток.
Припустимо, товари досі значаться на складі й за попередній рік у фінансовій звітності відображено прибуток (були заповнені рядки 2190, 2290 і 2350 форми № 2 «Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)»).
Як бачимо, помилка вплинула на нерозподілений прибуток.
Зараз, щоб виправити положення, достатньо зробити два коригуючих записи:
1) Дт 281 — Кт 441 на суму 10000 грн.;
2) Дт 441 — Кт 641 на суму 1800 грн.
Крок другий. Виправлення помилки оформіть бухгалтерською довідкою. Зробіть це в місяці виявлення помилки. На підставі бухгалтерської довідки занесіть дані з неї до регістрів бухобліку і до Головної книги (п. 4.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88, п. 9 Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджених наказом Мінфіну від 29.12.2000 р. № 356).
Наведемо зразок заповнення бухгалтерської довідки:
Дані бухгалтерської довідки потраплять до підсумкових сум регістрів бухгалтерського обліку і до Головної книги за травень 2015 року.
Крок третій. Виправлення минулорічних помилок потребує повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності. Так заявляє п. 5 П(С)БО 6. Тому ваш наступний крок —
складання нової фінзвітності за помилковий рік. Причому так, ніби помилки не було
Щоб було зрозуміло, що ця фінзвітність виправлена, радимо проставити на всіх формах позначку «Виправлений».
Кому подати виправлений варіант? Звичайно, зацікавленим користувачам. Це (див. ст. 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV і п. 2 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419):
— орган, до сфери управління якого належить підприємство;
— трудовий колектив (йому фінзвітність подають на вимогу);
— власники (засновники) згідно з установчими документами;
— органи виконавчої влади;
— інші користувачі відповідно до законодавства.
До користувачів, яким слід подавати фінансову звітність, відносять, зокрема, органи державної статистики та органи ДФСУ. Проте, як показує практика, і органам статистики, і фіскалам виправлений фінзвіт у принципі не потрібний. Їм досить буде побачити коригування показників на початок року в поточній звітності з відповідними примітками.
Крок четвертий. Відобразіть правильні показники в поточній фінзвітності. З урахуванням даних нашого прикладу зробіть це так:
1) покажіть правильні дані у графі 3 «На початок звітного періоду» форми № 1 «Баланс (Звіт про фінансовий стан)» за півріччя і далі до кінця поточного року — збільште показники рядків:
— 1100 «Запаси» на 10000 грн.;
— 1195 «Усього за розділом II» на 10000 грн.;
— 1300 «Баланс» на 10000 грн.;
— 1420 «Нерозподіленій прибуток (непокритий збиток)» на 8200 грн. (10000 - 1800);
— 1495 «Усього за розділом I» на 8200 грн.;
— 1620 «Поточна кредиторська заборгованість за: розрахунками з бюджетом» на 1800 грн.;
— 1621 «у тому числі з податку на прибуток» на 1800 грн.;
— 1695 «Усього за розділом ІІІ» на 1800 грн.;
— 1900 «Баланс» на 10000 грн.;
2) оскільки помилка за умовами нашого прикладу сталася в IV кварталі 2014 року і вплинула тільки на показники річної форми № 2 «Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)» за минулий рік, то наведіть правильні дані у графі 4 «За аналогічний період попереднього року» в річній формі № 2 за 2015 рік — збільште показники рядків:
— 2120 «Інші операційні доходи» на 10000 грн.;
— 2190 «Фінансовий результат від операційної діяльності: прибуток» на 10000 грн.;
— 2290 «Фінансовий результат до оподаткування: прибуток» на 10000 грн.;
— 2300 «Витрати (дохід) з податку на прибуток» на 1800 грн.;
— 2350 «Чистий фінансовий результат: прибуток» на 8200 грн.;
— 2465 «Сукупний дохід (сума рядків 2350, 2355 та 2460)» на 8200 грн.;
3) якщо ви заповнюєте Звіт про рух грошових коштів за непрямим методом (форма № 3-н), то в річному звіті не забудьте відобразити правильні дані:
— у графі 5 «За аналогічний період попереднього долі; надходження» рядка 3500 «Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування», збільшивши його показник на 10000 грн.;
— у графі 6 «За аналогічний період попереднього року; видаток» — збільште на 10000 грн. показник рядка 3550 «Зменшення (збільшення) оборотних активів»;
4) крім того, наведіть правильні дані у графі 7 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» річної форми № 4 «Звіт про власний капітал» — збільште на 8200 грн. показник рядка 4010 «Виправлення помилок». А до рядка 4095 «Скоригований залишок на початок року» впишіть фінрезультат, відображений у рядку 1420 графи 3 Баланси після виправлення.
Крок п’ятий. Відобразіть у примітках до річної фінансової звітності за результатами поточного року, як того вимагає п. 20 П(С)БО 6:
— зміст і суму помилки;
— статті фінзвітності минулих періодів, перераховані з метою повторного надання порівняльної інформації;
— факт або недоцільність повторного оприлюднення виправленої фінзвітності.
Ці письмові пояснення подають додатково до форми № 5
Якщо підприємство є суб’єктом малого підприємництва, то відповідні коригування воно має внести до рядків 1100, 1195, 1300, 1420, 1495, 1620, 1621, 1695 і 1900 графи 3 форми № 1-м або № 1-мс. Крім того, необхідно виправити показники графи 4 Звіту про фінансові результати за рядками:
— 2120, 2280, 2290, 2300 і 2350, якщо складається річна форма № 2-м (оскільки помилка припала на IV квартал минулого року);
— 2160, 2280, 2290, 2300, 2350, якщо підприємство подає форму № 2-мс (вона в будь-якому разі буває тільки річною).
Виправляємо минулорічні помилки, що не вплинули на фінрезультат
Якщо допущені помилки не вплинули на нерозподілений прибуток (непокритий збиток), рахунок 44 не чіпаємо. У цьому випадку коригуємо сальдо на початок року тільки за тими статтями активу та пасиву балансу, яких ці помилки торкнулися (див. листи Мінфіну від 13.01.2005 р. № 31-04200-20-10/508, від 22.07.2009 р. № 31-34000-20-10/19944, від 30.12.2009 р. № 31-34000-10-10/36311, від 17.07.2013 р. № 31-08410-07-29/21303).
Діємо так.
Крок перший. Переконуємося, що помилка не вплинула на фінансовий результат.
Приклад 2. Підприємство у травні 2015 року виявило, що в листопаді 2014 року помилково віднесло до товарів (субрахунок 281) вартість канцелярських приладів у кількості 5 шт. по 600 грн. без ПДВ кожен.
Насправді ці предмети слід було віднести до МНМА і спочатку відобразити на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». Ці предмети ще не передано в експлуатацію, амортизація за ними не нараховувалася. Загальна сума помилки — 3000 грн.
У цьому випадку помилка не впливає на нерозподілений прибуток. Адже оскільки канцелярські прилади ще не експлуатуються, амортизація за ними не нараховується, на витратах і, відповідно, на фінансовому результаті помилка не відобразилася. Проте вона перекрутила дані статей Балансу (форма № 1) за 2014 рік за оборотними та необоротними активами, тому її потрібно виправити.
Крок другий. Складаємо бухгалтерську довідку. У ній наводимо зміст помилки, її причину, суму та кореспонденцію рахунків, якою виправляємо помилку. У даному випадку робимо дві проводки:
1) методом «червоне сторно»: Дт 281 — Кт 631 — 3000 грн.;
2) Дт 153 — Кт 631 — 3000 грн.
Крок третій. Складаємо нову (правильну!) фінзвітність так, ніби помилки не було. Тобто в усіх статтях, на які вплинула помилка, зазначаємо правильні дані.
Цю помилку у принципі можна розглядати як неістотну. Тому якщо помилкову фінзвітність оприлюднили, то виправлену, з подачі Мінфіну (див. про це вище), дозволено не оприлюднювати.
Крок четвертий. Відображаємо правильні показники в поточній фінзвітності. Це стосується всіх статей, на які вплинула помилка. Зокрема, коригуємо у графі 3 «На початок звітного періоду» форми № 1 «Баланс (Звіт про фінансовий стан)» за півріччя і далі до кінця поточного року показники рядків:
— 1005 «Незавершені капітальні інвестиції» — збільшуємо на 3000 грн.;
— 1100 «Запаси» — зменшуємо на 3000 грн.
Також правильні (з урахуванням коригування) показники слід відобразити в тих графах Звіту про рух грошових коштів, в яких наводиться інформація за попередній рік (оскільки помилка припала на IV квартал минулого року).
Крок п’ятий. Наводимо у примітках до фінзвітності:
— зміст та суму помилки;
— статті фінзвітності минулих періодів, перераховані з метою повторного подання порівняльної інформації;
— факт або недоцільність повторного оприлюднення виправленої фінзвітності.
Для вашої зручності описаний порядок виправлення помилок наведемо у вигляді рисунка (див. на с. 34).
В наступній статті цього циклу з’ясуємо, які наслідки зумовлює виправлення бухоблікових помилок у податковому обліку. Це важливо і цікаво.
