Наведена ситуація нормативами чітко не врегульована, тому викладемо свою думку з цього питання, виходячи з логіки та духу нормативів.
Зауважте, що в цьому випадку перша подія за зазначеним у запитанні постачанням відбулася в тому періоді, коли покупець не був платником ПДВ. Тому ми вважаємо, що всілякі коригування щодо того постачання не повинні зачіпати податковий облік з ПДВ покупця — новоспеченого платника цього податку. Адже в новозареєстрованого платника в податковому обліку з ПДВ повинні фігурувати тільки ті операції постачання, перша подія за якими відбулася вже після реєстрації особи платником ПДВ. Цей висновок випливає з норм Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ), він підтверджується й консультаціями фіскалів (див., наприклад, у категорії 101.06 БЗ). Виняток — тільки коли операції обкладаються ПДВ за касовим методом (якщо відвантаження було до реєстрації платником ПДВ, а оплата — після), оскільки тоді ПН складається «по грошах».
Якщо ж перша подія відбулася «до того», то друга подія, що відбулася вже після реєстрації покупця платником ПДВ, у податковому обліку такого («юного») платника не відображається. Тому не повинні, на наш погляд, відображатися в ПДВшному обліку покупця й жодні коригування такого постачання («першо-подієвого» відвантаження*).
* Як, власне, і «першо-подієвої» передоплати (про подібну ситуацію з передоплатою — див. наприкінці відповіді).
Крім того, наскільки нам відомо, програмне забезпечення (ПЗ) СЕА налаштоване таким чином, що в ній номер конкретної ПН «корелює» не тільки з індивідуальним податковим номером продавця, а й з ІПН покупця-платника ПДВ, або — з умовним ІПН неплатника. Тому програмне забезпечення СЕА податківців, швидше за все, не пропустить РК до ПН, якщо в РК значитиметься інший ІПН, не такий, як був раніше зазначений у ПН.
Через викладені причини вважаємо, що скласти РК продавцю в цьому випадку логічно/коректно було б, заповнивши в його заголовній частині («у спадок») ті самі реквізити, що і в ПН, виписаній при відвантаженні товарів. Тобто зазначивши в ній той самий умовний ІПН неплатника ПДВ — «100000000000». Якщо ж зазначити там податковий номер платника ПДВ — вашого покупця, то (навіть якщо раптом у вас вийде зареєструвати такий РК в ЄРПН) сума ПДВ за таким РК на податковий облік покупця в частині декларації з ПДВ не вплине. Проте «пройшовши» через СЕА, такий РК «порушить» розрахунок суми «регліміту» покупця. Що, мабуть, коректним назвати буде складно.
Водночас у дійсності при нашому підході (якщо в РК зазначити той самий умовний ІПН неплатника) можуть виникнути й деякі проблеми, які, утім, вирішуються.
Скажімо, якщо такий РК збільшує або не змінює суму ПЗ з ПДВ у ПН, складеній на дату відвантаження товарів, то тут усе пройде досить гладко.
А, наприклад, якщо йдеться про виписку РК, який зменшує (з урахуванням п. 192.2 ПКУ) суму ПДВ у зазначеній ПН, то з умовним ІПН неплатника («100000000000») продавець цей РК спокійно зареєструє в ЄРПН сам. Але чи не виникнуть у зв’язку з цим претензії податківців на предмет незаконного зменшення ПЗ на тій підставі, що, мовляв, цей РК повинен був в ЄРПН реєструвати покупець, а не постачальник?..
У разі виникнення такої проблеми при перевірці рекомендуємо вам запропонувати фіскалам уважно перечитати зміст п. 192.1 ПКУ, що регулює питання коригування платниками ПЗ і ПК.
Так от, згідно з буквально прописаною в цьому пункті коригувальною нормою вимога про реєстрацію в ЄРПН «зменшуючого» РК не продавцем, а покупцем* стосується тільки РК, «складеного постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що видана їх отримувачу — платнику податку».
* Як і вимога про зменшення ПЗ продавцем тільки після реєстрації покупцем «знижуючого» РК в ЄРПН.
Проте згадана в запитанні ПН «отримувачу — платнику податку» не видавалася, а «залишилася» (в електронному вигляді) у продавця. І для цілей цієї норми не має значення, що на дату виписки РК покупець став платником ПДВ — адже ця ПН все одно йому видана не була й не буде. А тому можлива вимога фіскалів про реєстрацію такого РК покупцем, як і твердження про неправомірність зменшення продавцем ПЗ, будуть шиті білими нитками.
Насамкінець зазначимо, що, на нашу думку, логіка відповіді на це запитання (про те, що РК у такому «перехідному» випадку повинен «у спадок» від ПН все одно виписуватися на неплатника) застосовна і до подібної ситуації, коли першою подією було не відвантаження, а передоплата, і сума компенсації (і ПДВ) зменшується**.
** А ось якщо вартість постачання (і сума ПДВ) в такій «першоподієво-передоплатній» ситуації збільшуватиметься, то «нульовий» РК (зі зміною ціни і кількості, але без зміни суми) складається на неплатника. Потім, при отриманні доплати або при відвантаженні (як тільки якась із цих подій відбудеться), на додаткову суму продавець складе окрему нову ПН, але вже — на платника ПДВ.
