(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 20
  • № 19
  • № 18
  • № 17
  • № 16
  • № 15
  • № 14
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
7/18
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Березень , 2016/№ 21

Збитковий експорт і ПДВ: ВАСУ поставив нефіскальну крапку

Суть спору

Підприємство — платник ПДВ (далі — ПАТ) звернулося до Сумського окружного адмінсуду з проханням визнати недійсною податкову консультацію, надану йому ГУ ДФС у Сумській області, і зобов’язати відповідача надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

У зазначеній консультації сумські фіскали на запит ПАТ щодо обкладення ПДВ експортного постачання та нюансів оформлення за такою операцією податкових накладних (ПН), зокрема, роз’яснили, що при експорті власної продукції за ціною нижче її собівартості сума перевищення собівартості над контрактною ціною повинна оподатковуватися за основною ставкою — 20 %.

Суд першої інстанції спочатку підтримав позицію фіскалів, проте ПАТ подало апеляцію, і апеляційний суд став на сторону платника. ВАСУ підбив логічний підсумок цьому спору і підтримав висновки апеляційного суду. Тобто врешті-решт перемогла законна позиція ПАТ.

Позиція податкових органів

Думка місцевих податківців не є якоюсь самодіяльністю. Фактично вона дублює фіскальну позицію ДФСУ щодо експортних постачань, коли мінімальна база обкладення ПДВ перевищує договірну (контрактну) вартість експортованих товарів. ДФСУ наполегливо нав’язує свій фіскальний підхід до оподаткування таких операцій у низці листів на приватні адреси (див., наприклад, листи від 10.08.2015 р. № 16878/6/99-99-19-03-02-15, від 07.09.2015 р. № 19090/6/99-99-19-03-02-15, від 27.11.2015 р. № 26089/10/28-10-06-11, від 26.01.2016 р. № 1389/6/99-99-19-03-02-15).

Думка податківців зводиться до того, що обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів над фактичною ціною їх постачання, не формує вартість експортованого товару. На цій підставі вони роблять висновок, що нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а в додатковій ПН, що виписується на суму перевищення мінбази над контрактною вартістю (з типом причини «15» або «17»),

сума зобов’язання з ПДВ повинна платником-експортером визначатися за основною ставкою — 20 %

Нагадаємо, тип причини «15» зазначається при експорті товарів — тобто коли ціна придбання товарів перевищує їх контрактну вартість. Тип причини «17» до 01.01.2016 р. повинен був зазначатися в ПН, коли експортувалася продукція власного виробництва. З 01.01.2016 р. для виробників мінбаза стала визначатися виходячи зі звичайних цін, проте й тепер у ПН, що складається на суму перевищення звичайної ціни над договірною при експорті (і при звичайних постачаннях) власної продукції, платники продовжують зазначати тип причини «17», оскільки інші просто не підходять. Водночас у новій ПН, застосування якої розпочнеться з 1 квітня, у такій ситуації також зазначатиметься тип причини «17», назву якого вже приведено у належний вигляд.

Вирішення справи судом

Позицію ВАСУ викладено в постанові від 16.02.2016 р. у справі № К/800/47756/15*. Ми опускаємо побічні питання щодо дати складання і деталей заповнення окремої ПН на суму перевищення мінбазою договірної вартості. За винятком головного питання — щодо ставки обкладення ПДВ суми такого перевищення.

* Див. за посиланням http://reyestr.court.gov.ua/Review/56094751.

Як ми вже зазначали, суд першої інстанції став на сторону фіскалів.

Однак наступні судові інстанції при розгляді цієї справи, на наш погляд, показали себе набагато компетентніше в цих ПДВшних питаннях.

Отже, спочатку ВАСУ зазначає, що п. 53.3 ПКУ передбачено можливість визнання податкової консультації недійсною в судовому порядку в разі, якщо така суперечить нормам або змісту відповідного податку або збору.

Далі суд прямо зазначає, що в оспорюваній податковій консультації податковим органом викладено неправильний висновок про необхідність обкладення суми перевищення собівартості вироблених товарів (послуг) над фактичною ціною експорту ПДВ за загальною ставкою (20 %).

Аргументи в суду для такого висновку побудовано таким чином.

1. Процитувавши норму про мінбазу ( другий абзац п. 188.1 ПКУ), суд зазначає, що вона не передбачає такої окремої складової бази ПДВ, як «перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів над фактичною ціною постачання (експорту)». Правило цієї норми про те, що «база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості»,

застосовується для розрахунку бази обкладення ПДВ усієї операції без її поділу на окремі частини

2. За своїм економіко-юридичним змістом база оподаткування є вартісною, фізичною або іншою характеристикою об’єкта оподаткування. У цьому випадку база обкладення ПДВ є вартісною характеристикою всієї операції, що є об’єктом обкладення ПДВ згідно зі ст. 185 ПКУ. Це унеможливлює виникнення декількох баз оподаткування за однією операцією (зокрема, операції з вивезення товарів за межі митної території України).

3. До бази оподаткування всієї операції застосовується єдина ставка ПДВ, що визначається залежно від виду господарської операції. Для оподаткування операцій з вивезення товарів за межі митної території України в митному режимі експорту застосовується нульова ставка податку ( п.п. «а» п.п. 195.1.1 ПКУ) незалежно від співвідношення собівартості реалізованого товару та фактичної ціни його реалізації.

Далі суд зазначає, що підзаконні норми Порядку складання ПН не змінюють зазначеного порядку визначення бази оподаткування та застосування ставки ПДВ. Тому на суму перевищення платником дійсно повинна складатися окрема ПН (у цьому випадку — з типом причини «17»), проте й до цієї суми також має застосовуватися ставка ПДВ 0 %.

Щоправда, наприкінці постанови ВАСУ примудрився в цю бочку меду підлити й ложку дьогтю, додавши міркувань щодо «доктрини ділової мети» і «господарності» збиткових експортних операцій. Тут суд зазначає, що норми пп. 14.1.36 і 14.1.231 ПКУ передбачають обов’язкову наявність у платника прагнення отримати економічний ефект за рахунок приросту (збереження) активів при вступі у господарські правовідносини.

Далі суд підкреслює: якщо буде встановлено, що ділова мета господарської операції є недобросовісною (зокрема, у разі збитковості експортної операції внаслідок реалізації товару нижче собівартості без наявності об’єктивних економічних причин для цього), відповідна операція може бути кваліфікована такою, яка здійснена за межами господарської діяльності. У такому разі платник втрачає право на включення до податкового кредиту суми ПДВ у складі собівартості тих товарів/послуг, що не використані в господарській діяльності ( п. 198.3 ПКУ), що, однак, не збільшує базу обкладення ПДВ за експортною операцією.

Думка редакції

Ми повністю погоджуємося з висновками ВАСУ щодо «всеосяжності» нульової ставки: про те, що вся збільшена база обкладення ПДВ при експортному постачанні «стрижеться» ПДВ «під нуль», оскільки це прямо випливає із сукупності норм пп. 188.1 і 195.1 ПКУ.

На незаконність цієї вигаданої фіскалами схеми обкладення ПДВ збиткових експортних операцій ми неодноразово вказували на сторінках нашого видання (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 28 с. 20 і № 82, с. 21), закликаючи платників з цим боротися, ураховуючи (як правило) успішну судову практику. А тепер вона ще «забезпечена» й ВАСУ!

До вищезазначених аргументів суду додамо ще трохи від себе. Наприклад, такий формальний. Норми п. 188.1 ПКУ регулюють базу оподаткування операцій з постачання товарів, а в разі експорту об’єктом обкладення ПДВ є операція з вивезення товарів за межі України. А це — інший об’єкт, відмінний від постачання (це чітко підтверджують норми ст. 185 і 195 ПКУ).

Тому при буквальному прочитанні п. 188.1 ПКУ до вивезення товарів взагалі незастосовний, хоча, судячи з усього, ВАСУ вважає інакше…

Ну і, крім того, нагадаємо, що ст. 194 ПКУ перераховує операції, до яких повинна застосовуватися основна ставка податку (20 %). І з цієї статті прямо випливає, що основна ставка не поширюється на операції, до яких застосовується нульова ставка податку…

Зауважимо також, що вивізна митна декларація підтверджує факт вивезення товару, але ніяк не обмежує базу оподаткування за нульовою ставкою до розміру договірної (контрактної) вартості. А кількість ПН, що виписуються, як справедливо зазначив і ВАСУ, не може ділити одне постачання на два, а тим більше — впливати на розмір ставки, якою обкладається конкретна операція.

Увага! Та сама логіка, яку застосував у цій постанові ВАСУ, повністю поширюється й на ситуації з експортом купівельних товарів, а також з постачанням послуг, що оподатковуються за нульовою ставкою. Це ж стосується і збиткових внутрішньоукраїнських постачань ліків і медтоварів, що оподатковуються за ставкою 7 %. Тобто в них «бонусний вершок» від збиткових постачань повинен обкладатися ПДВ за тією самою ставкою — 7 % (а не за основною — 20 %).

Дещо засмучує, щоправда, дописка ВАСУ щодо «ділової мети» і «господарності» збиткового експорту. Знову ж таки, зауважимо, що ці «судні» думки, на жаль, поширюються й на збиткові постачання всередині України. Отже, будьте з цього приводу насторожі, а необхідні документи тримайте напоготові. Водночас малоймовірно, що під приводом безгосподарності податківці вам в акті «викосять» («за участю» п. 198.5 ПКУ) податковий кредит за вхідним ПДВ, що припадає на продукцію/товари, поставлені у збиток. Адже для цього потрібний суд…

До речі, зауважимо такий момент. Головні фіскали, мабуть, чітко усвідомлюючи вразливість такої своєї позиції щодо збиткового експорту, не закріпили її ані в УПК, ані в листі, адресованому всім податковим органам нижчого рівня. Тобто «пострілюючи холостими» (згаданими листами на приватні адреси), вони то там, то тут просто намагалися брати платників на переляк. Але тепер так вже не вийде. Можливо, деякі місцеві судді і раді були б підіграти тут фіскалам (див., наприклад, історію цієї справи), але аргументів для цього явно замало. Отже, після цієї постанови майбутнє в цьому питанні для платників виглядає менш хмарним.

Адже тепер платники можуть:

1. Лякати цією постановою фіскалів, які намагаються включити такі донарахування до акта.

2. А якщо справа дійде до суду, використовувати цю постанову як позитивний прецедент (застосовуючи ті самі докази і додавши ще й наших аргументів).

Загалом, не все так погано, як могло здатися спочатку.

збиток, експорт, ПДВ додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті