Перш за все зазначимо: податковий кредит (ПК) підприємство відображає незалежно від того, в яких операціях (оподатковуваних/неоподатковуваних/пільгових) будуть використані придбані товари/послуги (абзац четвертий п. 198.3 ПКУ). Тому
факт застосування пільги на порядок відображення ПК (у тому числі й «касового») ніяк не вплине
Тобто таблиця 2 додатка Д5 і таблиця 4 додатка Д7 «пільгового» періоду (у цьому випадку — жовтня 2016 року) у частині «касового» ПК заповнюються за тими самими правилами, що й відповідні таблиці попередніх «непільгових» періодів поточного року. Нагадаємо спочатку основні з цих правил. А потім поговоримо про пільгу.
Таблиця 2 додатка Д5
Тут усе просто. Незважаючи на те що ця таблиця дійсно містить графи, які заповнюються платниками, що застосовують касовий метод податкового обліку, «вугільників» вони не стосуються. Їх заповнюють тільки «касовики» згідно з п. 187.10 ПКУ. Причому випливає це не тільки з форми самого додатка — так само вважають і податківці (див. лист № 5887*). Тому «вугільники» заповнюють таблицю 2 додатка Д5 у звичайному порядку. Касові придбання окремо не виділяють. Графу 4, а також два останні рядки таблиці не заповнюють.
* Лист ДФСУ від 17.03.2016 р. № 5887/6/99-99-19-03-02-15.
Таблиця 4 додатка Д7
Перш ніж говорити про порядок заповнення цієї таблиці, давайте розберемося з тим, у яких випадках її взагалі слід заповнювати. Адже далеко не всі «вугільники» зіткнуться з такою необхідністю.
Спершу нагадаємо: податківці наполягають, що ПК за касовим методом слід визначати не тільки за операціями придбання безпосередньо товарів/послуг, перелічених у п. 44 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, а й за операціями придбання товарів/послуг, що використовуються для здійснення операцій з їх постачання (див. лист ДФСУ від 22.07.2016 р. № 15913/6/99-99-15-03-02-15, а також листи № 3914 і № 3686*).
** Відповідно листи ДФСУ від 23.02.2016 р. № 3914/6/99-95-42-01-16-01 і від 19.02.2016 р. № 3686/6/99-95-42-01-16-01.
Саме такий підхід приховує в собі загрозу розподілу ПК на «касовий» і «першоподієвий» у разі, якщо «супутнє» касовому постачанню придбання одночасно використовується і в касових, і в інших, тобто «некасових» операціях. Адже касовий метод визначення ПК з такого «подвійного» придбання застосовується виключно в частині, пропорційній обсягу постачання товарів/послуг, перелічених у п. 44 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ (листи № 3914 і № 3686, лист ДФСУ від 22.01.2016 р. № 2055/7/99-99-19-03-02-17). Розрахунок цієї частини якраз і здійснюється в таблиці 4 додатка Д7.
Тобто якщо в підприємства відсутні «супутні» «ПДВшні» придбання товарів/послуг, що використовують для здійснення «касових» постачань, або такі придбання використовуються у «касових» постачаннях повністю, то заповнювати таблицю 4 додатка Д7 не доведеться. Якщо ж такі придбання є і в «касових» постачаннях вони використовуються тільки частково, її заповнення платнику, очевидно, не уникнути.
Хоча задля справедливості зауважимо: якщо керуватися п. 17 розд. III Порядку заповнення та подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21, таблицю 4 додатка Д7 повинні заповнювати виключно «касовики» згідно з п. 187.10 ПКУ. Але податківці «поширюють» цей обов’язок на всіх «касовиків», які здійснюють одночасне використання придбань і в «касових», і в «першоподієвих» постачаннях (див. лист № 5887). Що ж, на тлі вимоги про розподіл вхідного «супутнього» ПДВ ця заява фіскалів виглядає цілком логічно — потрібно ж десь цей розподіл здійснити.
Складність тут полягає в тому, щоб правильно визначити,
які саме придбання слід «розподіляти» (вважати такими, що використовуються для здійснення «касових» операцій)?
Варіанти тут такі: (1) тільки ті товари/послуги, які «прямо» в них використовуються (наприклад, послуги з доставки вугілля, «навантажувально-розвантажувальні» послуги), або (2) взагалі всі «загальні» придбання підприємства (оренда офісу, послуги зв’язку адміністративного та збутового характеру, «офісні» канцтовари тощо). На жаль, податківці цього не пояснюють — у наведених вище листах про це жодного слова.
Хоча в листі ДФСУ від 01.08.2016 р. № 16484/6/99-99-15-03-02-15 зазначено: платники, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електро- та/або теплоенергії, згідно з п. 44 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ формують ПК за касовим методом на підставі зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних (ПН), отриманих ними при придбанні товарів/послуг, вартість яких уключається до тарифу на електричну та теплову енергію.
Із цього можна зробити висновок, що ПК за касовим методом слід визначати тільки за «прямими» супутніми витратами, які включаються до собівартості «касових» товарів/послуг. А ось ПК за «загальними» придбаннями можна відображати за «першою подією». Хоча раніше (щодо «касових» операцій згідно з п. 187.10 ПКУ) податківці поширювали «касові» правила визначення ПК у тому числі і на адміністративні, і на збутові придбання (див. лист ДПСУ від 25.10.2011 р. № 4261/6/15-3415-04). Отже, краще отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.
А ось коли зрозуміло, що розподіляти («супутні» придбання визначені), заповнити таблицю 4 додатка Д7 зовсім нескладно (див. таблицю).
Заповнюємо таблицю 4 додатка Д7
| № колонки | Що зазначається |
| 1, 2 | залишок з попередніх періодів неоплачених товарів/послуг, що були придбані для використання в «касових» операціях і суми ПДВ за якими не брали участі у формуванні ПК |
| 3, 4 | товари/послуги, що були придбані та оплачені в жовтні. При цьому суми ПДВ з графи 4 в повному обсязі включаються до ПК поточного періоду за наявності зареєстрованої ПН |
| 5, 6 | товари/послуги, що були придбані, але не оплачені в жовтні. Зазначені обсяги і суми ПДВ таких товарів/послуг розподіляються далі в колонках 7, 8, 9, 10 |
| 7, 8 | частина неоплачених товарів/послуг, які були придбані для використання в «касових» операціях (колонка 5/6 х частка «касових» постачань у загальному обсязі задекларованих у звітному періоді постачань). Сума ПДВ з колонки 8 потрапить до ПК тільки в наступних податкових періодах — тоді, коли відповідні придбання будуть оплачені |
| 9, 10 | частина неоплачених товарів/послуг, що були придбані для використання в «некасових» операціях, ПК за якими формується за правилом «першої події» (колонка 5/6 х частка «першоподієвих» постачань у загальному обсязі задекларованих у звітному періоді постачань). Суми ПДВ з колонки 10 уключаються до ПК поточного періоду за наявності зареєстрованої ПН |
| 11, 12 | оплата не оплачених на початок періоду товарів/послуг, придбаних для касових операцій (з колонок 1 і 2). Суми ПДВ з колонки 12 уключаються до ПК поточного періоду за наявності зареєстрованої ПН |
| 13, 14 | залишок неоплачених товарів/послуг, придбаних для касових операцій, що переноситься до колонок 1 і 2 цієї ж таблиці наступного звітного періоду. Колонка 13 = колонка 1 - колонка 11 + колонка 7. Колонка 14 = колонка 2 - колонка 12 + колонка 8 |
Таблиця 1 додатка Д7
Переходимо до пільги. Наявність придбань, що одночасно використовуються як у касових, так і в «першоподієвих» операціях за умови застосування пільги з п. 45 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, свідчить про те, що ці самі придбання одночасно використовуються в оподатковуваних та звільнених від оподаткування постачаннях. А це призводить до необхідності нарахувати ПЗ згідно з п. 199.1 ПКУ. Сума таких ПЗ визначається на підставі даних про частку використання товарів/послуг, необоротних активів у неоподатковуваних операціях, розрахунок якої здійснюється в таблиці 1 додатка Д7.
Платники, в яких були відсутні пільгові операції в попередньому календарному році та які почали їх здійснювати у звітному періоді поточного року, у такому звітному періоді (у цьому випадку — жовтень 2016 року) заповнюють рядок 2 таблиці 1 додатка Д7.
У ньому на підставі фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних постачань звітного періоду (жовтня 2016 року) розраховується частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях.
Так, у графі 4 рядка 2 таблиці 1 додатка Д7 відображають загальну суму постачань (суму рядків 1.1, 1.2, 2, 3, 5 і 7 колонки А декларації за жовтень). У графі 5 — загальний обсяг оподатковуваних операцій (суму рядків 1.1, 1.2, 2, 3 і 7 декларації за жовтень). У графах 6 і 7 — частку використання товарів/послуг в оподатковуваних (гр. 6 = гр. 5 х 100 % : гр. 4) і неоподатковуваних (гр. 7 = 100 - (гр. 5 х 100 % : гр. 4)) операціях.
«Неоподатковувана» частка з гр. 7 і буде основою для визначення суми «пропорційних» ПЗ, що підлягають нарахуванню згідно з п. 199.1 ПКУ
Майте на увазі: частка використання в неоподатковуваних операціях, розрахована у гр. 7 таблиці 1 додатка Д7, відповідатиме частці «касових» постачань, що використовується при розрахунку показників гр. 7 і 8 таблиці 4 додатка Д7 (звичайно, тільки за умови, що підприємство у звітному періоді не здійснювало інших «непільгових» «касових» постачань).
Нагадаємо: на такі «пропорційні» ПЗ платник у кінці місяця складає зведену ПН. У її графі «Отримувач (покупець)» зазначає власні дані. У графі «Індивідуальний» (податковий) номер» — 600000000000. А у верхньому лівому кутку — тип причини «09».
Сума таких ПЗ відображається в рядках 4.1/4.2 декларації з ПДВ, а також у таблиці 1 додатка Д5 у рядку з відповідним кодом (600000000000).
Не забудьте також за наявності «ПДВшних» придбань, що повністю використовуються в пільгових операціях, донарахувати ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ. На них теж складається зведена ПН, і в декларації з ПДВ вони відображаються так само, як і «пропорційні» ПЗ.
висновки
- Факт застосування пільги на порядок відображення ПК (у тому числі й «касового») ніяк не впливає.
- Таблицю 2 додатка Д5 «вугільники» заповнюють у звичайному порядку — «касові» придбання окремо не виділяють, графу 4, а також два останні рядки таблиці не заповнюють.
- Таблицю 4 додатка Д7 доведеться заповнити тільки тим платникам, у яких присутні супутні «касовому» постачанню «ПДВ-вміщуючі» придбання, які одночасно використовуються і в касових, і в «першоподієвих» операціях.
- Мета заповнення таблиці 4 додатка Д7 — визначення частини неоплачених товарів/послуг, придбаних для використання в касових операціях. Сума ПДВ, що припадає на цю неоплачену частину, відображається у складі ПК тільки тоді, коли буде здійснена оплата.
- Таблиця 1 додатка Д7 заповнюється за наявності «ПДВшних» придбань, що одночасно використовуються в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях. Мета її заповнення — розрахунок «неоподатковуваної» частки, що використовується для визначення суми ПЗ, які мають бути донараховані згідно з п. 199.1 ПКУ.
