Створюємо і демонструємо рекламний відеоролик

Перш ніж перейти безпосередньо до обліку, давайте з’ясуємо юридичну природу рекламного відеоролика як об’єкта права власності.

Що таке відеоролик і чим його оформлюють?

Відеоролик за своїми характеристиками — це аудіовізуальний твір, який охороняється як об’єкт інтелектуальної власності. У свою чергу демонстрація ролика на телебаченні є однією із форм використання майнових прав на цей об’єкт.

Отже, ви вирішили створити рекламний ролик для демонстрації на телебаченні. Головне питання, яке перед вами постане:

на яких підставах буде створено ролик та кому належатимуть майнові права інтелектуальної власності на нього (у першу чергу — право на його публічний показ)?

Нагадаємо, що згідно з ч. 1 ст. 1107 ЦКУ розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності здійснюється на підставі таких договорів:

1) ліцензія на використання об’єкта авторського права;

2) ліцензійний договір;

3) договір про створення за замовленням і використання об’єкта авторського права;

4) договір про передачу виняткових майнових прав інтелектуальної власності на об’єкт авторського права;

5) інший договір щодо розпорядження майновими правами інтелектуальної власності.

Найбільш очевидний варіант для підприємства — укласти з рекламним агентством договір про створення за замовленням і використання об’єкта авторського права.

Важливо врахувати, що згідно з ч. 2 ст. 430 ЦКУ майнові права інтелектуальної власності на об’єкт, створений за замовленням, належать творцеві цього об’єкта та замовникові спільно, якщо інше не встановлено договором. При цьому творцем цивільне законодавство визнає тільки людину ( ч. 1 ст. 421 ЦКУ).

Якщо говорити про відеоролик, то його творцями (авторами) є: режисер-постановник; автор сценарію та (або) текстів, діалогів; автор спеціально створеного для аудіовізуального твору музичного твору з текстом або без нього; художник-постановник; оператор-постановник (ч. 1 ст. 17 Закону № 3792*).

* Закон України «Про авторське право і суміжні права» від 23.12.93 р. № 3792-XII.

Але пам’ятайте про ще одне. В нашій ситуації ми маємо справу з так званим службовим твором: виконавцем за договором є рекламне агентство, що є роботодавцем для тих осіб, які стануть авторами ролика. Річ у тому, що ЦКУ і Закон № 3792 по-різному відповідають на запитання про те, кому за загальним правилом належать майнові права на об’єкт інтелектуальної власності, створений під час виконання працівником своїх трудових обов’язків.

Так, ЦКУ декларує спільні майнові права інтелектуальної власності на об’єкт, створений у зв’язку з виконанням трудового договору, для працівника, який створив цей об’єкт, і для роботодавця. Інше можливо тільки якщо право власності прямо застережене в договорі ( ч. 2 ст. 430 ЦКУ).

Якщо ж звернутися до Закону № 3792, то в ньому зазначається, що виняткові майнові права на службовий твір належать роботодавцю, якщо інше не передбачено трудовим договором (контрактом) і (чи) цивільно-правовим договором між автором і роботодавцем (ч. 2 ст. 16 Закону № 3792).

Від вирішення цього питання безпосередньо залежить обсяг прав підприємства-замовника. Адже якщо рекламне агентство не отримує повний обсяг прав на об’єкт інтелектуальної власності, створений його працівниками, то й передати його замовнику воно не може. Вважаємо, що у зазначеній законодавчій колізії слід надати перевагу ЦКУ, тим більше, що

Верховний Суд також говорить про спільне майнове право на службовий твір для роботодавця і працівника

Щоправда, за умови, якщо інше не встановлено договором. Про це йдеться у п. 24 постанови Пленуму ВСУ від 04.06.2010 р. № 5.

Щоб убезпечити себе, замовнику рекламного ролика варто ще на стадії укладення договору обумовити зазначені моменти, з’ясувавши, як саме врегульовано питання щодо належності майнових прав інтелектуальної власності на службовий твір між рекламним агентством і його працівниками. При цьому слід зауважити, що реально замовника цікавить тільки право на публічний показ ролика, головне — застерегти у договорі, що саме це право буде належати виключно роботодавцю і згодом буде передане замовнику.

Якщо ж рекламне агентство бере на себе як підготовку ролика, так і обов’язки з його демонстрації, то також є можливим варіант, коли до замовника жодні права інтелектуальної власності на ролик не переходять і він сплачує лише за надані йому рекламні послуги.

Порядок обліку витрат рекламодавця (замовника) в податковому і бухгалтерському обліку залежить від умов договору з творцем (або розповсюджувачем) рекламного ролика, а саме: від того, хто з них виступатиме власником майнових прав на використання ролика — рекламне агентство чи замовник.

Почнемо із ситуації, коли підприємство, що замовило рекламний відеоролик, отримує майнові права на його використання.

Права на ролик належать замовникові

Тобто умови договору між замовником і творцем ролика передбачають, що власником таких прав після створення відеоролика є саме замовник. Це дозволить йому в майбутньому використовувати ролик у будь-якого іншого розповсюджувача реклами.

Бухгалтерський облік. Ми вже знаємо, що відеоролик є об’єктом авторського права або суміжних прав. Щодо відображення витрат на придбання таких об’єктів у бухобліку П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» говорить неоднозначно.

З одного боку, авторське право і суміжні з ним права виділено в окрему групу нематеріальних активів ( абзац шостий п. 5 П(С)БО 8). Тож ролик мав би відображатися як НМА. Витрати ж, здійснені на користь розповсюджувача реклами у зв’язку з безпосередньою демонстрацією ролика, мають класифікуватися як витрати на збут.

З іншого боку, у п. 9 П(С)БО 8 ідеться про те, що витрати на рекламу та просування товарів на ринку не визнаються НМА, а відображаються у складі витрат тих звітних періодів, у яких їх здійснено.

Як же вчинити в такому разі? Звернемося до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Так, згідно з пп. 9 і 10 МСБО 38 «Нематеріальні активи» комп’ютерне програмне забезпечення, патенти, авторські права, кінофільми, переліки клієнтів, права на іпотечне обслуговування, ліцензії на риболовлю, квоти на імпорт, франшизи, торговельні марки тощо є поширеними прикладами об’єктів, які охоплює широке поняття «Нематеріальні активи». Проте не всі з таких об’єктів відповідають визначенню НМА (мається на увазі можливість ідентифікації, контроль над ресурсом та існування майбутніх економічних вигод).

Якщо об’єкт, на який поширюється сфера дії цього МСБО, не відповідає визначенню НМА, то витрати на його придбання або внутрішнє генерування визнаються витратами в періоді їх здійснення. А у випадку з роликом інколи складно продемонструвати, яким чином він буде генерувати майбутні економічні вигоди.

До того ж у п. 23 розд. 4 Методичних рекомендацій з формування складу витрат та порядку їх планування в торговельній діяльності, затверджених наказом Мінекономіки від 22.05.2002 р. № 145, вказано, що до складу витрат на проведення маркетингових заходів, зокрема, включаються й витрати на придбання, виготовлення, копіювання, дублювання рекламних кіно-, відео- і діафільмів.

Виходячи з цього можна зробити висновок:

вартість виготовленого рекламного відеоролика є витратами на рекламу і на підставі цієї норми може відразу списуватися в бухгалтерському обліку на витрати підприємства

Це дає підприємству підстави відразу віднести такі витрати до витрат на збут із відображенням на однойменному рахунку 93.

Податок на прибуток. Рекламодавці-малодохідники так само, як і в бухобліку, списують вартість ролика на витрати. А от у високодохідних платників придбаний рекламний відеоролик визнається нематеріальним активом ( п.п. 14.1.120 ПКУ). Тож, у принципі, у високодохідників на вартість ролика повинна була би нараховуватися амортизація як на НМА групи 5 згідно з п.п. 138.3.4 ПКУ.

Але як у цьому випадку високодохідник має визначати «амортизаційні» різниці? Бо ж у бухобліку усю вартість ролика вже відображено у витратах, а отже, на неї зменшено фінансовий результат, який формує базу оподаткування податком на прибуток.

Відтак, якщо діяти за стандартною схемою «амортизаційного» коригування, то вийде чудасія. А саме: фінрезультат до оподаткування на суму бухгалтерської амортизації не збільшиться (бо ж підприємство її не нараховувало), а на «податкову» амортизацію — фінрезультат зменшиться.

В кінцевому рахунку ми отримаємо ситуацію, в якій одні й ті самі витрати двічі зменшать оподатковуваний прибуток. Один раз — коли їх буде списано на витрати на збут, а вдруге — коли фінрезультат (в якому вже враховано ці витрати на збут) буде зменшено на суму «податкової» амортизації.

Такого бути не повинно, одні й ті самі витрати не можуть двічі зменшувати оподатковуваний прибуток. Але що робити? Податківці у своїх усних консультаціях визнають існування зазначеної проблеми, однак жодних дієвих рецептів для її вирішення не пропонують.

На нашу думку, допоки зазначене питання не буде законодавчо врегульоване, у високодохідних платників є лише два виходи.

1. Збільшити бухобліковий фінрезультат на суму витрат на збут (вартість ролика) і зменшити його на суму нарахованої «податкової» амортизації ролика як НМА. Після такої маніпуляції фінрезультат до оподаткування буде коректним. Але в цього варіанта є один суттєвий недолік: ПКУ не передбачає таких коригувань. Відтак ті платники, які оберуть його, повинні будуть згідно з п. 46.4 ПКУ у спеціальному полі декларації з податку на прибуток пояснити, чому вони здійснили такі коригування.

2. Не амортизувати рекламний ролик і ніяк не враховувати його амортизацію у оподатковуваному фінрезультаті. Саме цей варіант ми рекомендуємо як пріоритетний. Особливо з огляду на те, що ПКУ передбачає розраховувати амортизацію основних засобів і нематеріальних активів відповідно до П(С)БО або МСФЗ ( п.п. 138.3.1 ПКУ). Оскільки в бухобліку амортизувати фактично нічого, можемо сказати, що ролик хоча і відповідає ознакам НМА, але амортизувати його згідно зі ст. 138 ПКУ неможливо. Відтак, фінрезультат взагалі не потрібно коригувати: вартість ролика потрапить до нього як витрати на збут. Так само, як і в бухобліку.

Витрати ж на саму демонстрацію відеоролика на телебаченні є витратами на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів, і вони зменшують фінрезультат як мало-, так і високодохідних платників. Зазначені витрати теж списують на рахунок 93 (як витрати на збут).

ПДВ. Рекламодавець (замовник) має право включити до свого податкового кредиту суми «вхідного» ПДВ з таких операцій за наявності зареєстрованої у ЄРПН податкової накладної і за умови, що сам відеоролик і послуги з його трансляції стосуються оподатковуваних операцій підприємства. Якщо ж рекламується «пільговий» продукт, то розраховувати на податковий кредит навряд чи варто.

Розглянемо облік ролика, права на який належать рекламодавцю (замовнику), на прикладі.

Приклад 1. Підприємство замовило рекламному агентству відеоролик, який буде демонструватися на телебаченні. На підставі договору право на використання відеоролика належить замовникові. Вартість створення відеоролика — 28200 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 4700 грн.), вартість послуг із розміщення реклами (демонстрації ролика) — 39600 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 6600 грн.).

Таблиця 1. Обліковуємо ролик, що належить замовникові

Тепер погляньмо, яким буде облік, коли право на ролик належить рекламному агентству.

Права на ролик належать виробникові

У цьому випадку предметом договору з рекламним агентством є надання рекламних послуг, одним з елементів яких є розміщення реклами на телебаченні. Майнові права на ролик у цьому випадку до замовника не переходять, а залишаються за рекламним агентством, яке розроблює ролик на замовлення рекламодавця. Замовник же сплачує виключно за надані йому рекламним агентством послуги.

У цьому випадку витрати підприємства-рекламодавця слід розглядати як витрати на рекламу в цілому (тобто як складову витрат на збут), які включаються до складу витрат і в бухгалтерському, і в податковоприбутковому обліку на підставі п. 19 П(С)БО 16. Також ці витрати дають право на податковий кредит за умови, що ролик стосується оподатковуваних операцій, а податкову накладну на придбання рекламних послуг зареєстровано у ЄРПН.

Розглянемо облік витрат на придбання зазначених послуг на прикладі.

Приклад 2. Підприємство замовило рекламному агентству послуги з виготовлення і демонстрації ролика. Права на ролик відповідно до договору залишаються у рекламного агентства. Загальна вартість рекламних послуг — 63000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 10500 грн.).

Таблиця 2. Обліковуємо ролик, що належить виробникові

Як бачимо, облік рекламного відеоролика — річ доволі проста. Головна складність ситуації — у тому, аби правильно визначити належність майнових прав на ролик. Якщо це зроблено, то облікові нюанси не затьмарять задоволення бачити ваш ролик на блакитному екрані!

висновки

• Рекламний відеоролик є об’єктом права інтелектуальної власності. Договір про створення ролика може бути укладено у будь-якій формі, передбаченій ч. 1 ст. 1107 ЦКУ.
• Якщо право власності на ролик переходить до замовника, надання послуг із виготовлення і демонстрації ролика оформлюється двома окремими актами.
• На суму витрат на виготовлення ролика об’єкт НМА не створюється, понесені витрати одразу списуються на витрати рекламодавця. В податковоприбутковому обліку коригування фінрезультату у зв’язку зі списанням ролика на витрати не здійснюється.
• Якщо право власності на ролик залишається у його виробника, надання послуг оформлюється одним актом, який уключає в себе загальну вартість рекламних послуг (на виготовлення і демонстрацію ролика). Понесені витрати списуються на витрати рекламодавця.