Передусім нагадаємо: турагенти — це юрособи, створені згідно із законодавством України, і фізособи-підприємці, які здійснюють посередницьку діяльність з реалізації турпродукту туроператорів і турпослуг інших суб’єктів турдіяльності, а також посередницьку діяльність з реалізації характерних і супутніх послуг (ст. 5 Закону про туризм). Тобто посередники — «сполучна ланка» між туристами і туроператорами, які сприяють поширенню турпродуктів/турпослуг.
Тому взаємовідносини між туроператорами і турагентами зазвичай вибудовуються на підставі посередницьких агентських договорів (ст. 20 Закону про туризм; глава 31, ст. 295-305 ГКУ). І за своє посередництво турагенти отримують від туроператорів винагороду.
До речі, ліцензія турагентам не потрібна (оскільки згідно з п. 19 ст. 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 02.03.2015 р. № 222-VIII ліцензуванню підлягає туроператорська діяльність, а турагентська — не ліцензується).
Причому в ролі турагентів можуть виступати і туроператори, якщо стають посередниками при реалізації «чужих» турпродуктів/турпослуг. Тоді їх ПДВ-облік також підкоряється турагентським правилам. Розглянемо їх.
База оподаткування — винагорода
Підхід до обліку ПДВ у турагентів частково схожий з туроператорським. Так, базою оподаткування ПДВ у турагентів також є винагорода (п. 207.5 ПКУ):
Винагорода турагента обкладається ПДВ за ставкою 20 % (п. 207.7 ПКУ). Її турагент відображає в ряд. 1 декларації з ПДВ. Тоді як вартість поширюваних турпродуктів туроператорів виявляється «за бортом» ПДВ-звітності турагента і в ній не відображається.
ПЗ у турагента (за першою подією)
Утім, момент нарахування ПДВ (з винагороди) у турагентів відрізняється від туроператорів.
Адже жодних «особливих» дат ПЗ у ст. 207 ПКУ для турагентів немає, а туроператорські правила на них не поширюються. А тому, нараховуючи ПДВ, турагенти орієнтуються на загальне правило першої події. Тобто ПЗ за ПДВ (з винагороди) нараховують ( п. 187.1 ПКУ):
— або на дату отримання коштів (винагороди) від туроператора/інших постачальників турпослуг (а в разі утримання винагороди з коштів, що надійшли від туристів, — фактично на дату надходження коштів);
— або на дату складання документа (акта), що підтверджує факт надання посередницьких послуг.
Зазвичай турагенти утримують свою винагороду із суми коштів, що надійшла від туристів за турпродукт
У такому разі ПДВ з винагороди потрібно нарахувати на дату надходження грошей від туристів.
Податкова накладна. На підтвердження нараховуваних ПЗ з ПДВ турагент складає податкову накладну (ПН) і реєструє її в ЄРПН. ПН турагент складає на ім’я туроператора або постачальників турпослуг (оскільки саме туроператорові/постачальникам турпослуг надає посередницькі послуги, за що й отримує винагороду). Послуги турагентів мають код 79.11 «Послуги туристичних агентств» за ДКПУ.
Якщо розмір винагороди на дату отримання авансу від туристів не відомий. Уявімо, що турагент утримує винагороду із суми коштів, що надійшли від туристів. Але що, якщо турагент отримав від туристів передплату за ще не сформований туроператором турпродукт/турпослугу, і поки що реальний розмір його винагороди не відомий? Як бути з нарахуванням ПЗ у такому випадку?
У такому разі турагентові все одно потрібно нарахувати ПДВ. Щоправда, для цього доведеться вчинити так:
— за першою подією (на дату отримання авансу) нарахувати ПЗ виходячи з розрахункового (прогнозного) розміру винагороди. При цьому турагент складає на туроператора ПН і реєструє її в ЄРПН (заносить ці дані в ряд. 1 декларації);
— на дату, коли розмір винагороди стане остаточно відомий (вартість турпродукту сформована), зробити перерахунок ПЗ у потрібну сторону (збільшення/зменшення). Для цього скласти розрахунок коригування (РК) до раніше виписаної ПН. При цьому РК, якщо він «збільшуючий», у ЄРПН реєструє турагент, а якщо «зменшуючий», то туроператор (РК-коригування турагент враховує в «коригувальному» ряд. 7 декларації).
І, до речі, чинити так само податківці радили і раніше в БЗ 101.25 (діяла до 01.01.2015 р., але, думаємо, підхід не зміниться).
Якщо турагент надає знижку. Трапляється, що турагент надає туристам знижку за рахунок своєї винагороди і продає турпродукт дешевше, ніж спочатку намічалося. З якої суми винагороди нараховувати ПДВ тоді?
У такому разі турагент може нарахувати ПДВ з фактичної винагороди (зменшеної на суму знижки), за умови, що таку угоду схвалить (визнає) туроператор. Адже за «агентськими» правилами угода, укладена від імені суб’єкта, якого представляє комерційний агент з перевищенням наданих йому повноважень (а турагент, надавши знижку, таким чином перевищив надані йому агентським договором повноваження), вважається схваленою цим суб’єктом, якщо він не відхилить дії комерційного агента перед третьою особою (ч. 2 ст. 298 ГКУ). Причому навіть у разі подальшого (!) схвалення угоди суб’єктом, якого представляє агент, угода вважається дійсною з дня її укладення!
Тобто якщо туроператор схвалив перевищення повноважень турагентом і надав «добро» на тур, то угода стає дійсною з урахуванням фактичного розміру винагороди турагента. У такому разі базою оподаткування ПДВ у турагента виявиться реальна винагорода з урахуванням знижки (див. також про це на с. 15). І, до речі, про «мінбазну» умову з п. 188.1 ПКУ турагенту при цьому взагалі переживати не варто (вона турагента не стосується). Адже в турагента особливий порядок нарахування ПДВ, установлений «туристичною» ст. 207 ПКУ. До того ж і сам туроператор у такому разі розрахує свою винагороду (об’єкт оподаткування) і суму ПДВ з неї виходячи зі зменшеної ціни за тур (з урахуванням знижки).
Ну а щоб у подібній ситуації не виникало жодних запитань і сумнівів, радимо можливість надання знижок турагентом прописати в агентському договорі з туроператором.
ПК у турагента
Облік «вхідного» ПДВ у турагента багато в чому схожий з туроператорським.
Так, турагенти (як і туроператори):
— не включають до складу ПК суми «вхідного» ПДВ за товарами/послугами, що входять до вартості турпродуктів/турпослуг (абзац перший п. 207.6 ПКУ). Із цієї причини, наприклад, у ПК турагента не потрапить ПН, виписана йому туроператором (виходячи зі своєї винагороди), або, наприклад, ПН готелю, з яким турагент працює за агентською угодою, підшукуючи і допомагаючи заселити в нього туристів тощо. І навпаки,
— включають до складу ПК суми «вхідного» ПДВ за іншими товарами/послугами, пов’язаними з діяльністю, проте які не стосуються турпродукту — наприклад, за витратами на оренду, рекламу, комунальні послуги, зв’язок тощо (абзац другий п. 207.6 ПКУ).
Проте (на відміну від туроператорів)
ПК турагенти визнають за першою подією
Оскільки особлива дата відображення ПК (з абзацу четвертого п. 207.6 ПКУ) встановлена лише для туроператорів і на турагентів не поширюється. До речі, на користь «першої події» говорить і абзац другий п. 207.6 ПКУ, згадуючи про віднесення до ПК «сплачених (нарахованих)» сум «вхідного» ПДВ.
Тому ПК за товарами/послугами, що не входять в турпродукт, турагенти відображають на дату першої події ( п. 198.2 ПКУ):
— або на дату перерахування передплати за товари/послуги;
— або на дату отримання товарів/послуг.
Звичайно, за наявності зареєстрованих ПН від постачальників.
СЕА і регліміт
З лімітом у турагентів, як і в туроператорів, усе благополучно.
По-перше, як і в туроператорів, усі «вхідні» ПН (незалежно від того, потраплять чи ні в ПК) у турагента зарахуються в ліміт.
А по-друге, співпрацюючи з туроператором, серед «вхідних» ПН у турагента виявляться до того ж ще і ПН туроператора (які останній з урахуванням пп. 207.2 — 207.3 ПКУ оформить турагенту виходячи зі своєї винагороди). Ну а оскільки сума ПДВ з туроператорської винагороди звичайно більше суми ПДВ з турагентської, то це принесе турагентові позитивний ліміт.
Утім, врахуйте (!): все може скластися по-іншому, якщо турагент, наприклад, вирішить співпрацювати на підставі посередницьких договорів не з туроператором, а безпосередньо з туристами. Тобто надавати турпослуги не туроператорові, а замовникам-туристам і отримувати винагороду від них. Скажімо, придбавати для них турпродукти у туроператорів або турпослуги в інших суб’єктів турдіяльності.
У такому разі для турагента правила «туристичної» ст. 207 ПКУ не застосовні, а діють загальні «посередницькі» ПДВ-правила, встановлені п. 189.4 ПКУ (ср. ). Тобто при постачанні туристам турпродуктів турагентові доведеться нараховувати ПДВ «сповна», виходячи з їх загальної вартості. Адже базою оподаткування в такому «посередницькому» випадку виявиться загальна вартість турпродукту (а не винагорода). Ну і, звісно, реєструвати ПН з «великим» ПДВ в ЄРПН.
Проте біда в тому, що разом з тим, придбаваючи турпродукти в постачальників-туроператорів (працюючих за правилами «туристичної» ст. 207 ПКУ), «вхідні» ПН турагент отримуватиме в значно меншій сумі — тільки виходячи з туроператорської винагороди. У результаті може не вистачити ліміту для реєстрації власних (!) ПН і турагентові доведеться поповнювати грошима ПДВ-спецрахунок.
Отже така схема роботи не дуже приваблива для турагента. А тому по можливості її краще уникати. Значно вигідніше зв’язати себе узами посередництва не з туристами, а саме з туроператором.
висновки
- У турагентів обкладається ПДВ тільки винагорода від туроператора або від інших постачальників турпослуг.
- ПДВ з винагороди турагент нараховує за першою подією: підписанням акта або отриманням винагороди (при утриманні винагороди із суми коштів, що надійшла від туристів, — на дату надходження від туристів грошових коштів).
- Суми «вхідного» ПДВ за товарами/послугами, що не формують турпродукт, турагент включає в податковий кредит за першою подією.
