висновок документа
Коли комісіонер імпортує для комітента товари (пальне) та сплачує «ввізний» ПДВ, то право на віднесення його до ПК має комітент — на підставі МД, де він повинен бути зазначений як отримувач (власник) товару. Ця сума ПДВ враховується при обчисленні регліміту (Σнакл) також у комітента
Нагадаємо, що згідно з п. 189.6 ПКУ норми «базово-посередницького» п. 189.4 не поширюються на операції з увезення товарів на митну територію України у межах, у тому числі, договору комісії. Спираючись на це, фіскали говорять про відсутність у комісіонера, що ввозить пальне, права на ПК за «імпортним» ПДВ, який він сплатив при ввезенні, «переадресовуючи» це право комітенту. Такий підхід уже лунав* у БЗ, 101.10 та 101.13 (щоправда, в першій з них ідеться про ситуацію, коли «імпортний» ПДВ сплачує сам комітент, але висновок щодо права на ПК саме у нього там робиться загальний).
* Див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 64, с. 22.
Проте в ситуації з листа, що коментується (коли розмитнення, у тому числі і сплату ПДВ, здійснює комісіонер), щоб у комітента не було питань із включенням «імпортного» ПДВ до ПК та збільшенням на його суму регліміту, комісіонеру необхідно ретельно проконтролювати оформлення ввізної МД. Для того, щоб сума ПДВ із ввізної МД потрапила до ПК комітента та збільшила суму його регліміту (увійшла до самої суми регліміту, а також потрапила до спеціального рядка 2 Витягу із СЕА за формою F/J1401206), у графі «В» МД декларанту необхідно обов’язково зазначити додатковий реквізит — відомості про податковий номер (код ЄДРПОУ/реєстраційний номер облікової картки платника/податків реєстраційний (обліковий) номер платника податків, який присвоюється контролюючими органами) особи, яка претендує на ПК у розмірі сплаченого «імпортного» ПДВ (див. чинну консультацію у БЗ 101.17, а також лист ДФСУ від 15.12.2014 р. № 15182/7/99-99-24-02-02-17).
Проте в такій ситуації комітенту слід пам’ятати, що суму «імпортного» ПДВ фіскали у нього у складі ПК можуть прийняти, а ось у відшкодуванні такої суми, найімовірніше, відмовлять під тим приводом, що відповідно до п.п. «б» п. 200.4 ПКУ такий ПДВ має бути сплачений самим «відшкодовувачем» (комітентом), а не комісіонером. Але від себе додамо: у згаданій нормі йдеться про суму податку, «фактично сплачену отримувачем товарів/послуг», яким цілком можна вважати і комісіонера**, що діє від свого імені, але цей аргумент, скоріше, для суду, а не для фіскалів. Тому, якщо є бажання пізніше відшкодовувати цей ПДВ з бюджету, то краще, щоб при розмитненні його сплачував саме комітент.
** І, до речі, там ніде прямо не зазначено, що «отримувачем» і «відшкодовувачем» має обов’язково бути одна й та ж особа…
висновок документа
За ситуації з імпортом пального через посередника і комітент, і комісіонер мають бути зареєстровані платниками ЛП-акцизу***. А ввезені обсяги пального, з яких при ввезенні сплачено акциз, повинні збільшити регліміт (ΣАНакл) комісіонера
*** Назвемо так скорочено акцизний податок з реалізації пального.
Нагадаємо, що широке визначення терміна «реалізація пального», наведене в абзаці другому п.п. 14.1.212 ПКУ, охоплює й операції з передачі пального у межах посередницьких договорів (у тому числі комісії) без переходу на нього права власності. Тобто сюди цілком вписується і передача ввезеного імпортного пального від комісіонера до комітента.
Тому, перш ніж ввозити підакцизне пальне в Україну, комісіонеру (і комітенту, якщо він збирається надалі це пальне, або ж те пальне, що з нього виробить, реалізовувати на сторону) необхідно зареєструватися платником ЛП-акцизу. Адже тільки в цьому випадку комісіонер зможе обсяг ввезеного до України пального, з якого при розмитненні було сплачено акцизний податок, увести до СЕАРП*, щоб потім (при передачі цього пального комітенту) йому не довелося повторно сплачувати акциз. Про це пишуть фіскали у БЗ 101.16.02, попереджаючи, що не передбачено внесення до СЕАРП обсягів ввезеного до України пального особою, не зареєстрованою платником ЛП-акцизу. А будучи платником комісіонер має можливість без витрачання додаткових коштів зареєструвати в СЕАРП акцизні накладні (АН) на всі обсяги пального, ввезеного для комітента. Проте самої реєстрації комісіонера платником тут може виявитися замало.
* Система електронного адміністрування реалізації пального.
Нагадаємо, що формула розрахунку регліміту для реєстрації АН (основного показника — ΣАНакл) як одного з доданків містить і показник ΣАМитн — загальний обсяг пального, ввезеного на територію України, оформленого МД та з якого сплачено акцизний податок.
Тому податківці в листі додатково акцентують на такому. Для того, щоб на обсяги ПММ, що ввозяться, було поповнено регліміт для реєстрації АН, відомості про особу, у якої відповідні обсяги пального мають бути обліковані в СЕАРП, необхідно відобразити в МД. Це здійснюється шляхом зазначання в МД разом з обов’язковими відомостями у графі В, у рядку, в якому зазначено відомості про сплату акцизу — додатково в квадратних дужках — податкового номера. І тут уже, на відміну від ПДВ, слід зазначати податковий номер не комітента, а комісіонера!
Тобто, якщо усе оформлено, так би мовити, правильно, то в МД, у графі В мають фігурувати дані як комітента (для цілей ПДВ), так і комісіонера (для цілей ЛП-акцизу). На це дуже важливо звернути увагу декларанта!Зауважимо також, що в листі йдеться, очевидно, про ситуацію, коли комітент придбаває ПММ для перепродажу або для виробництва ПММ, які реалізовуватимуться на сторону. Так, якби імпорт здійснювався суто для власних потреб комітента, то йому не обов’язково було б у такій ситуації реєструватися платником ЛП-акцизу. Втім, тоді йому небажано було б вдаватися і до використання в схемі посередника, що значно полегшило б і розрахунки, і облік (у тому числі бухгалтерський) усіх митних витрат, включаючи й акцизний податок.
висновок документа
Під час передачі (відпуску, відвантаження) пального іншій особі на комісіонера покладається обов’язок зі складання АН на реалізацію пального та реєстрації її в ЄРАН. При цьому в АН зазначаються основні реквізити комісіонера як особи, що реалізує пальне, та іншої особи як отримувача пального, якщо вона є платником ЛП-акцизу**
** А якщо не є — то у відповідних рядках АН зазначається «Неплатник» і вноситься умовний код «1000000000».
Згідно з п. 231.3 ПКУ АН платник ЛГ-акцизу складає в день реалізації пального. . А тому передача пального від комісіонера до комітента (нехай навіть суто за документами) вимагає від комісіонера складання АН на комітента за датою такої передачі (якщо передача здійснюватиметься окремими партіями і в різні дати, то буде кілька АН).
За умови правильного оформлення МД (див. вище) комісіонеру має вистачити обсягу регліміту для виписки такої(их) АН, оскільки обсяги ввезеного пального будуть введені до СЕАРП і записані на його особовий рахунок. Тобто комісіонеру не доведеться оформляти заявку та сплачувати додатково акциз, щоб зареєструвати в ЄРАН його АН, складену на комітента.
Обсяги імпортного пального та їх рух сторони повинні будуть відобразити в «ЛП-акцизному» додатку 11 до декларації акцизного податку. Ввезені за МД обсяги (введені до СЕАРП) комісіонер відображає в графі 4 додатка 11. Якщо не все пальне в місяці його ввезення в Україну буде передано комітенту, то у комісіонера в цьому додатку відповідні обсяги пального «осядуть» у залишках на кінець звітного місяця.
