Особливості «сезонного» обліку

«Міжсезонні» витрати

Хоча в період «міжсезоння» на сезонних підприємствах діяльність і затихає, повністю їх життя не зупиняється. А отже, навіть у період тимчасового затишшя підприємство несе витрати, в тому числі виробничі. Прикладами таких «всесезонних» витрат можуть бути: витрати на утримання виробничих приміщень і обладнання (амортизація, освітлення, опалення, орендна плата, зарплата з нарахуваннями працівників, зайнятих підтримкою обладнання в робочому стані тощо), витрати на проведення техобслуговування і ремонту приміщень та обладнання. Тобто йдеться про ті витрати, які в сезон прямо формують собівартість продукції (Дт 23 «Виробництво») або розподіляються у складі загальновиробничих витрат (Дт 91 «Загальновиробничі витрати»).

Відносити такі витрати до складу витрат поточного періоду неправильно. Адже доходи від продажу продукції, пов’язані з такими витратами, виникнуть лише в наступних звітних періодах. Тоді як же «сезонникові» обліковувати міжсезонні витрати?

Так рекомендує чинити з «міжсезонними» витратами п. 404 Методрекомендацій № 373.^.

У свою чергу, Інструкція № 291 і п. 290 Методрекомендацій № 373 передбачають, що для обліку витрат, пов’язаних з підготовчими до виробництва роботами, в сезонних галузях промисловості використовують рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів». За дебетом цього рахунку показують накопичення таких витрат, а за кредитом — їх списання (розподіл) і включення до складу витрат звітного періоду. Виходить, найпоширеніші витрати, які можуть виникнути у вас у період сезонної перерви в роботі, потрібно показувати так:

— нарахування амортизації: Дт 39 — Кт 13 «Знос (амортизація) необоротних активів»;

— витрати на утримання й експлуатацію приміщень і обладнання, ремонт*: Дт 39 — Кт 20 «Виробничі запаси», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;

* Зверніть увагу! Якщо йдеться не про ремонт, а про поліпшення виробничих (загальновиробничих) ОЗ, яке приведе до збільшення майбутніх економічних вигод від їх використання, то застосовувати рахунок 39 не потрібно. Такі витрати обліковують у загальному порядку: спочатку накопичують на рахунку 15, а потім відносять на збільшення первісної вартості об’єкта (Дт 10 — Кт 15).

— заробітна плата з нарахуваннями виробничим працівникам, якщо вона у вас нараховується: Дт 39 — Кт 66 «Розрахунки за виплатами працівникам», 65 «Розрахунки за страхуванням» тощо.

Як бачите, на рахунок 39 потрапляють різні виробничі і загальновиробничі витрати, тому рекомендуємо відкрити до нього відповідні субрахунки. Це допоможе вам у майбутньому, коли у зв’язку з відновленням виробництва доведеться списувати відповідні витрати з рахунку 39 або в Дт 23, або в Дт 91.

У собівартість продукції «міжсезонні» витрати включають у кошторисно-нормативному порядку, тобто виходячи із затвердженого річного кошторису цих витрат, обсягів продукції і норм витрат на одиницю продукції (пп. 404 і 595 Методрекомендацій № 373). При цьому:

— якщо сума витрат на обслуговування виробництва за нормами перевищує фактичні витрати, то до собівартості продукції включають фактичні витрати;

— якщо фактичні витрати перевищують суму, затверджену за кошторисом, відхилення, що виникли, списують на собівартість реалізованої продукції періоду, в якому мало місце перевищення (Дт 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»).

Якщо ж різновидів продукції декілька, то спочатку витрати потрапляють на рахунок 91 (Дт 91 — Кт 39), а вже звідти їх розподіляють за видами продукції в Дт 23 (Дт 23 — Кт 91).

Поточні витрати

Окрім «міжсезонних» витрат, що формують собівартість «майбутньої» продукції сезонного підприємства, воно несе також цілий ряд інших витрат, які на рахунок 39 не потрапляють, а збільшують поточні витрати. Це витрати з пп. 18 — 20 П(С)БО 16:

(1) адміністративні витрати (п. 18 П(С)БО 16) — зарплата з нарахуваннями адміністративно-управлінського персоналу, оплата його відряджень, витрати на утримання ОЗ і МНМА загальногосподарського використання (амортизація, ремонт, освітлення, опалення тощо), оплата послуг зв’язку тощо — Дт 92 — Кт 13, 63, 65, 66, 68;

(2) витрати на збут (п. 19 П(С)БО 16) — зарплата з нарахуваннями збутового персоналу й оплата його відряджень, утримання ОЗ, нематеріальних активів і МНМА, пов’язаних зі збутом продукції, оплата вартості реклами тощо — Дт 93 — Кт 13, 63, 65, 66, 68;

(3) інші операційні витрати (п. 20 П(С)БО 16) — нарахування резерву сумнівних боргів, втрати від курсової різниці, нестачі від псування цінностей, штрафи, пені й неустойки — Дт 94 — Кт 20, 31, 36, 37, 63, 64, 68.

Податок на прибуток

Малодохідники. Такі підприємства при розрахунку податку на прибуток ґрунтуються на даних бухобліку і фінзвітності. Тому поточні витрати зменшують об’єкт оподаткування відразу в періоді їх здійснення. А ось «міжсезонні» витрати, які зависають на рахунку 39, чекатимуть на їх включення до складу бухвитрат у складі собівартості реалізованої готової продукції.

Високодохідники. Високодохідні підприємства при розрахунку податку коригують бухфінрезультат на податкові різниці. Якісь свої, спеціальні різниці для сезонних підприємств ПКУ не встановлює, тому тут ви можете керуватися загальними для всіх принципами їх розрахунку.

Проте будуть у «сезонників» і свої особливості. Наприклад, при розрахунку амортизаційної різниці за ОЗ, що використовуються в сезонному виробництві. Згадайте, як рахують цю різницю: підприємство збільшує фінрезультат на суму нарахованої бухамортизації й одночасно зменшує його на суму податкової амортизації.

Але в «сезонників» бухамортизація спочатку не включається в бухвитрати, а осідає на рахунку 39. І лише після закінчення сезонного затишшя вона зменшить фінрезультат у складі собівартості нової готової продукції. А тим часом податкову амортизацію нараховують без будь-яких сезонних особливостей. У зв’язку з цим виникає запитання: коли рахувати різницю — відразу в періоді нарахування бухамортизації чи в періоді її включення до складу витрат. Податківці вже неодноразово роз’яснювали:

Такого висновку контролери доходили, наприклад, у листах ДФСУ від 02.05.2018 р. № 1961/6/99-99-15-02-02-15/ІПК і від 29.03.2018 р. № 1303/6/99-99-15-02-02-15/ІПК. Тому сума нарахованої амортизації бере участь у розрахунку податкових різниць уже в періоді її нарахування (Дт 39 — Кт 13).

ПДВ

Разом з деякими «міжсезонними» витратами підприємство сплачує ПДВ, який на підставі п. 198.3 ПКУ потрапляє до складу податкового кредиту (за наявності зареєстрованої податкової накладної або замінюючого її документа).

А ось компенсуючих ПДВ-зобов’язань у цьому випадку не буде. Адже сезонна перерва в роботі підприємства — невід’ємна частина господарського процесу. А отже, всі витрати пов’язані з госпдіяльністю підприємства і підстав для застосування п. 198.5 ПКУ в цьому випадку немає.

Приклад. Підприємство під час сезонної перерви в роботі понесло такі витрати (умовно):

— вартість послуг підрядної організації з ремонту і налагодження обладнання — 48000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 8000 грн.);

— оплата праці працівників, зайнятих утриманням виробничих приміщень і обладнання в належному стані, — 120000 грн.;

— ЄСВ на зарплату працівників — 26400 грн.;

— витрати на утримання приміщень і обладнання (плата за електроенергію, опалювання, водовідведення тощо) — 252000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 42000 грн.);

— амортизація ОЗ виробничого призначення — 50000 грн.

Витрати на оплату праці адміністративного персоналу в цей час склали 150000 грн., а сума нарахованого ЄСВ — 33000 грн.

Підприємство випускає декілька видів продукції й усі понесені витрати носять загальновиробничий характер.

Припустимо, підприємство виготовляє продукцію 3 місяці. Плановий випуск продукції: у першому місяці — 200 т, у другому — 500 т, у третьому — 300 т. Норматив «міжсезонних» витрат — 450 грн./т. Фактичний випуск продукції склав: перший місяць — 200 т, другий — 450 т, третій — 300 т.

Облік витрат сезонного підприємства