Обліковуємо витрати на тендер

Одразу скажемо, для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток орієнтуватися необхідно цілком на бухгалтерський облік. Оскільки, в загальному випадку, жодних податкових різниць щодо «тендерних» витрат ПКУ не передбачає. Лише у надзвичайному випадку, коли учасник не виконує своїх зобов’язань, може «спрацювати» «штрафна» різниця, але про неї ми скажемо пізніше.

А тепер, перш ніж почати опис бухобліку, давайте розберемося з тим, з якими витратами учаснику тендера доведеться зіткнутися.

Які бувають «тендерні» платежі?

Можна означити дві статті грошових витрат, з якими стикається учасник тендера:

(1) плата за подання тендерної пропозиції (тарифи встановлено в п. 4 Порядку № 166*), оплата інших послуг авторизованого електронного майданчика та витрати на підготовку тендерної документації;

* Порядок функціонування електронної системи закупівель та проведення авторизації електронних майданчиків, затверджений постановою КМУ від 24.02.2016 р. № 166.

(2) забезпечення тендерної пропозиції (ст. 24 Закону № 922) та від учасника-переможця — забезпечення зобов’язань виконання ним договору про закупівлю (ст. 26 Закону № 922). Ці платежі здійснюються за умови, що такі вимоги замовник зазначив в оголошенні про проведення закупівлі.

При цьому перша стаття грошових витрат безпосередньо пов’язана з підготовкою до участі в тендері, а друга має характер гарантійних сум, що забезпечують виконання учасником конкретних дій. Як правило, гарантійні кошти підлягають поверненню учаснику.

Далі стисло розповімо про всі ці грошові платежі.

Витрати на підготовку

У першу чергу, учаснику слід пам’ятати, що за подання тендерної пропозиції, розкритої в ЕСЗ, на електронному торговому майданчику справляється плата. Тарифи за участь встановлені п. 4 Порядку № 166 і залежать від очікуваної вартості предмета закупівлі (див. у таблиці).

Тарифи для участі в тендері

У разі відміни торгів або визнання їх такими, що не відбулися, оператор авторизованого електронного майданчика повертає плату учаснику/переможцеві, крім випадків, коли пропозицію учасника/переможця було відхилено.

Крім того, для участі в тендері на конкретний предмет закупівлі учаснику необхідно в електронній формі подати тендерну пропозицію, яка повинна відповідати тендерній документації замовника. Документи мають підтверджувати відповідність учасника кваліфікаційним критеріям (ст. 16 Закону № 922) і містити технічний опис предмета закупівлі. Тож учаснику, можливо, доведеться витратитися на підготовку таких документів. Адже цей момент може істотно вплинути на результати торгів.

Гарантійні платежі

Як ми вже зазначали, гарантійних платежів може бути два.

1. Замовник від усіх учасників (потенційних постачальників) має право вимагати забезпечення тендерної пропозиції. Інакше кажучи, надання грошової гарантії виконання зобов’язань учасника перед замовником, що виникли у зв’язку з поданням тендерної пропозиції (ч. 8 ст. 1 Закону № 922).

Причому розмір забезпечення в грошовому еквіваленті не може перевищувати:

Такий гарантійний платіж сплачується учасником одночасно з поданням тендерної пропозиції і підлягає поверненню у строки, зазначені в ч. 4 ст. 24 Закону № 922. Надзвичайні випадки, у разі настання яких суми гарантій не повертаються учаснику, зазначено в ч. 3 ст. 24 Закону № 922.

2. Ще один гарантійний платіж може справлятися тільки з учасника — переможця тендеру. Цей платіж призначений для забезпечення виконання зобов’язань учасника перед замовником за договором про закупівлю. Розмір його не може перевищувати 5 % вартості договору, і таке забезпечення також підлягає поверненню після виконання учасником своїх зобов’язань.

Зверніть увагу: і перший і другий гарантійні платежі, у тих надзвичайних випадках, коли вони не повертаються учаснику, підлягають перерахуванню замовником до відповідного бюджету (п. 5 ст. 24 та п. 3 ст. 26 Закону № 922).

Відображаємо в обліку

У бухобліку всі витрати, пов’язані з підготовчими роботами щодо участі в тендері, зокрема оплата за послуги електронного майданчика, підготовку тендерної документації тощо, безпосередньо пов’язані зі збутом товарів, робіт (послуг). При цьому витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо зв’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені (п. 7 П(С)БО 16 «Витрати»).

Загалом, керуючись стандартами бухобліку (пп. 5, 7 П(С)БО 16, п. 3 розд. І НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»),

Аналогічну точку зору озвучує Мінфін у своєму листі від 27.12.2016 р. № 31-11420-07-16/37214 (ср. ). Щоправда, він пропонує «підв’язати» спрямованість «тендерних» витрат до результатів тендера:

— якщо учасник став переможцем торгів — списуємо до витрат на збут (Дт 93);

— у разі програшу в тендері — до інших операційних витрат (Дт 949).

Звідки раптом з’явилася така залежність? Адже стандарти бухобліку нічого подібного не містять. На жаль, Мінфін цього в листі не пояснює…

Вважаємо, у будь-якому разі, тобто незалежно від результатів торгів, списання «тендерних» витрат необхідно відображати по рахунку 93 у звітному періоді їх здійснення.

До речі, враховуючи, що кошти за участь у тендері, перераховані згідно з п. 4 Порядку № 166, у разі його відміни або визнання таким,що не відбувся, можуть бути повернені учаснику, логічно визнати їх у складі витрат за фактом завершення торгів. Тоді у момент перерахування таких сум обліковуємо їх на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» і тільки за результатами тендеру списуємо у витрати.

Що стосується податку на додану вартість, то операції з постачання «тендерних» послуг підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах. Жодних звільнень та пільг ПКУ тут не передбачає.

Як роз’яснюють податківці (див. лист ДФСУ від 06.10.2016 р. № 21765/6/99-99-15-03-02-15), операції з постачання послуг у рамках проведення процедур закупівель (тендерних процедур) не є законодавчо встановленим обов’язком і не належать до операцій з постачання державних платних послуг, тому звільнення, передбачене п.п. 197.1.18 ПКУ, на такі операції не поширюється.

Зрозуміло, за наявності правильно оформленої та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.

Зверніть увагу! Навіть у разі негативного результату торгів, жодних «компенсуючих» ПЗ, згідно з п. 198.5 ПКУ, нараховувати не потрібно. Адже, спрямованість таких витрат не змінилася — вони, як і раніше, пов’язані із госпдіяльністю.

З гарантійними платежами інша річ. Оскільки, вони, як правило, підлягають поверненню учаснику, їм не місце у складі бухгалтерських витрат. Перерахування гарантійних сум відображаємо проводками Дт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» та Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті», а у разі повернення зворотними проводками закриваємо заборгованість: Дт 311 — Кт 377.

І, безумовно, про жодний «вхідний»ПДВ при перерахуванні гарантійного платежу і мови не може бути. Адже цей платіж виключно забезпечує виконання зобов’язань за договором і не є платою за операцію постачання товарів (послуг). Тобто, тут просто відсутній об’єкт оподаткування ПДВ.

І на закінчення, як і обіцяли, про «штрафну» різницю.

А чи є «штрафна» різниця?

Нагадаємо, згідно з п. 145.11 ПКУ, платник податків повинен збільшити фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів (ЦПД) на користь осіб, які не є платниками податку (крім фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0 % згідно з п. 44 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ.

Тобто ПКУ вимагає проводити коригування щодо штрафів, пені, неустойки, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та ЦПД. Маються на увазі штрафні санкції, передбачені гл. 49 ЦКУ за неналежне виконання зобов’язань за ЦПД.

Незважаючи на те, що гарантійні суми безпосередньо не названі «штрафом, пенею, неустойкою», за своєю суттю вони також належать до забезпечення виконання зобов’язань суб’єктом господарювання (ст. 546 ЦКУ). А отже,

Незважаючи на те, що з таким фіскальним підходом можна було б посперечатися, контролери вже поспішили його озвучити в листі ДФСУ від 27.03.2018 р. № 1260/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

Утім, цей лист має статус індивідуальної податкової консультації, а вона, як відомо, може бути використана тільки особою, якій призначена. Але напрямок думок контролерів очевидний… ☹

У такому разі «зниклий» гарантійний платіж учасник списує до складу бухгалтерських витрат на субрахунок 948 «Визнані штрафи, пені, неустойки».

У свою чергу, «прибутківцям», які застосовують податкові різниці, доведеться на цю суму збільшити об’єкт оподаткування податком на прибуток (п. 145.11 ПКУ) і врахувати її в рядку 3.1.11 додатка РІ декларації з податку на прибуток.

Загалом, головне про облік «тендерних» витрат ми розповіли. Далі все залежить від вас. Насмілюйтесь — беріть участь у тендері і вигравайте!