Амортизація в «нуль»: як оживити потрібний ОЗ?

В обраному У обране
Друк
Адамович Наталія, податковий експерт
Податки та бухгалтерський облік Листопад, 2018/№ 91
Ось і дослужилися: обліковий строк використання ваших об’єктів основних засобів (ОЗ) добігає кінця, а їх залишкова вартість ось-ось досягне нульового значення. Як вчинити з такими «трудягами»? Чи можна продовжувати їх використовувати далі? Чи амортизувати наново? Розберемося, як в обліку продовжити життя замортизованим ОЗ.

Як вчинити з нульовим об’єктом ОЗ?

Навіть якщо об’єкт ОЗ повністю замортизований, це ще не є підставою для його списання. Адже ОЗ списуються з балансу в чітко обумовлених випадках: якщо вибувають внаслідок продажу, дарування, нестачі, ліквідації або з інших причин перестають відповідати критеріям визнання активом (п. 33 П(С)БО 7 «Основні засоби», п. 40 Методрекомендацій № 561*).

* Методичні рекомендації з обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.

Тому відразу позбавлятися від замортизованого об’єкта ОЗ не можна, адже він ще може послужити підприємству і не один рік. Головне тут:

перевірити і визначитися, придатний нульовий ОЗ для подальшої експлуатації чи ні?

Зайнятися цим повинна спеціально створена для цього на підприємстві комісія (постійно діюча інвентаризаційна комісія).

Фахівці із складу комісії повинні оглянути об’єкт і винести відповідну ухвалу. І якщо замортизований об’єкт, як і раніше, відповідає критеріям активу/основних засобів, тобто комісія встановила, що такий об’єкт ще «ого-го» і цілком придатний до використання для отримання майбутніх економічних вигод (пп. 4, 6 П(С)БО 7), то підприємство має право і надалі продовжувати його експлуатувати.

Проте для цього потрібні додаткові «живильні» процедури. Як варіант, замортизований об’єкт ОЗ може бути переоцінений, точніше, дооцінений.

Проводимо дооцінку

Бухгалтерський облік. Специфіка дооцінки для повністю зношених об’єктів ОЗ прописана в абзаці другому п. 17 П(С)БО 7. Проводять її, якщо ви безперечно упевнені, що справедлива вартість замортизованого об’єкта ОЗ зовсім не дорівнює нулю.

При дооцінці замортизованих об’єктів ОЗ обходимося без індексу переоцінки. Переоцінену залишкову вартість визначаємо збільшенням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості, а суму зносу не міняємо. При цьому обов’язково слід визначити ліквідаційну вартість об’єкта. Як вимагає п. 19 П(С)БО 7, суму дооцінки залишкової вартості об’єкта включаємо до складу капіталу в дооцінках (обліковуємо на субрахунку 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів»).

Не забудьте дані про переоцінку показати в інвентарній картці обліку ОЗ, Книзі обліку ОЗ, Відомостях обліку необоротних активів і зносу.

Дооцінивши замортизований об’єкт ОЗ, перевірте, чи не сплив строк його корисного використання, що дуже важливо для його подальшої амортизації. Якщо він також добіг кінця, його доведеться продовжити (детальніше про процедуру див. далі).

У такому разі річну (місячну) суму амортизації нульового об’єкта ОЗ у результаті його дооцінки і продовження строку використання ви повинні визнавати виходячи з нової залишкової вартості і нового строку використання з місяця, що йде за місяцем таких змін (п. 26 Методрекомендацій № 561). Амортизуючи дооцінений об’єкт, не забудьте (п. 21 П(С)БО 7):

— або паралельно і пропорційно нарахованій амортизації проводити списання дооцінки до складу нерозподіленого прибутку (щомісячно, щокварталу або раз на рік — встановлюємо обліковою політикою);

— або ж списати увесь залишок дооцінки до складу нерозподіленого прибутку при вибутті об’єкта. Усе залежить від того, який із способів списання дооцінок у вас прописаний в обліковій політиці. Мінфін радить показувати таке списання дооцінки записом Дт 411 — Кт 441 (див. лист від 17.02.2015 р. № 31-11410-07-10/4907).

Приклад 1. Прийнято рішення дооцінити обладнання з нульовою залишковою вартістю (первісна вартість 28000 грн. дорівнює накопиченому зносу 28000 грн., ліквідаційна вартість — 0 грн.).

Справедлива вартість об’єкта на момент переоцінки 15000 грн., ліквідаційна вартість встановлена у розмірі 3000 грн. Строк корисного використання продовжений на 2 роки.

Так, після дооцінки первісна вартість обладнання становить 43000 грн. (28000 + 15000), ліквідаційна вартість — 3000 грн., накопичений знос — 28000 грн. Відповідно нова залишкова вартість дооціненого об’єкта ОЗ у нашому випадку складає 12000 грн. (43000 - 28000 - 3000).

З наступного місяця після дооцінки обладнання необхідно щомісячно нараховувати амортизацію виходячи з нового строку використання і нової залишкової вартості в сумі 500 грн. (12000 грн. : 2 роки : 12 міс.), як показано в табл. 1.

Таблиця 1. Облік дооцінки нульового об’єкта ОЗ

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Дт

Кт

1

Проведено дооцінку обладнання

104

411

15000

2

В наступному місяці нараховано суму амортизації за дооціненим обладнанням

23, 91, 92, 93, 94

131

500

3

Одночасно в сумі нарахованої амортизації списано дооцінку до складу нерозподіленого прибутку

(15000 грн. : 2 роки : 12 міс.)

411

441

625

Податковий облік. У податковому обліку у малодохідників, що не рахують різниці, усе за бухобліком: проведена дооцінка об’єкта, що обнулився, в періоді її проведення фінрезультат не змінює. А ось пізніше за рахунок дооцінки виникне сума амортизації об’єкта. Вона, потрапляючи до бухвитрат, зменшить фінрезультат.

На жаль, у високодохідників, а також малодохідників, що рахують різниці, збільшена шляхом дооцінки балансова вартість не зможе через амортизацію зменшити об’єкт оподаткування з податку на прибуток. Виною тому п.п. 138.3.1 ПКУ, через який амортизаційні різниці з пп. 138.1 і 138.2 ПКУ не збігатимуться в рядках 1.1.1 і 1.2.1 додатка РІ. Звертають на це увагу і податківці (див. БЗ 102.05).

Проте це не єдиний мінус дооцінки. По-перше, проводити дооцінку треба із залученням професійних оцінювачів. Таку вимогу висуває ч. 2 ст. 7 Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III (ср. 025069200). Справа ця дорога.

По-друге, після дооцінки нульового об’єкта ОЗ доведеться відразу ж переоцінити й інші об’єкти цієї групи (тут без варіантів). Причому однією переоцінкою в цьому випадку справа не обійдеться. Згодом вам треба буде проводити переоцінку об’єктів цієї групи регулярно (регулярність встановлюєте самі). Вона має бути такою, щоб на дату балансу залишкова вартість об’єктів основних засобів істотно не відрізнялася від їх справедливої вартості (п. 16 П(С)БО 7).

Єдиний плюс дооцінки — вона відображає справжню вартість активів підприємства. Але кому це потрібно? Тим, кому важливо «тримати на висоті» розмір чистих активів і розмір власного капіталу.

Якщо для вас ці показники не такі критичні і ви до того ж не хочете зв’язуватися з дооцінкою, то й не потрібно.

Підприємству не обов’язково проводити дооцінку об’єкта ОЗ з нульовою залишковою вартістю

Якщо ви бажаєте і далі використовувати замортизований об’єкт ОЗ, то можете в такій ситуації діяти інакше. Розпочати з продовження строку використання.

Продовжуємо строк використання

Щоб продовжувати використовувати замортизований об’єкт, ви цілком можете просто обліковувати його тільки за кількістю.

Бухгалтерський облік. Те, що об’єкт ще використовується, підтвердять дані кількісного обліку — інвентарна картка обліку основних засобів, а також Книга обліку основних засобів, Відомість обліку необоротних активів і зносу. При цьому на рахунках 10 та 13 і надалі значитимуться первісна вартість і сума зносу в рівній сумі.

При необхідності використати повністю замортизований об’єкт ОЗ для отримання від нього економічної вигоди, важливо продовжити строк його корисного використання

Згідно з п. 25 П(С)БО 7 строк корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ переглядається у разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання. Як же це реалізувати?

Перший крок у такій справі — визначення «додаткового» строку корисного використання об’єкта ОЗ. Рішення про строк використання приймає усе та ж комісія (створена/постійно діюча на підприємстві). Обмежень за строком тут немає. Але вам слід враховувати (п. 24 П(С)БО 7):

очікуване використання об’єкта з урахуванням його потужності або продуктивності;

передбачуваний фізичний і моральний знос;

правові або інші обмеження за строками використання об’єкта й інші чинники.

Якщо ваші форми первинних документів з обліку ОЗ не містять реквізитів для відображення строків корисного використання (експлуатації) основних засобів, то вони мають бути встановлені в розпорядчому акті (наказі, розпорядженні), прийнятому підприємством (див. лист Мінфіну від 08.08.2012 р. № 31-08410-07-10/19584).

Другий крок — продовження строку корисного використання підкріплюємо розпорядчим документом — наказом по підприємству (п. 23 П(С)БО 7). У наказі обов’язково посилаємося на рішення експертної комісії.

Уважно! Продовження строку корисного використання для цілей бухобліку є зміною облікової оцінки і не вплине на минулі періоди. Перераховувати нараховану раніше амортизацію ОЗ не треба (п. 25 П(С)БО 7, п. 8 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»).

Третій крок — починаючи з наступного місяця після ухвалення продовження строку, суму амортизації слід нараховувати вже виходячи з нового строку використання (п. 25 П(С)БО 7). Суму амортизації визначають виходячи із залишкової вартості і нового строку використання (п. 26 Методрекомендацій № 561). А оскільки в нашому випадку залишкова вартість об’єкта ОЗ дорівнює нулю, то нараховувати амортизацію протягом продовженого строку використання не доведеться.

Податковий облік. На який строк можна продовжити використання нульового об’єкта ОЗ в податковому обліку? Це важливо для високодохідників, а також малодохідників, що вирішили в податкових цілях коригувати фінрезультат на різниці. Для цих цілей вони ведуть окремий податковий облік об’єктів ОЗ, розраховують податкову амортизацію. Так от, на наш погляд,

встановлювати повторно мінімальний податковий строк експлуатації з п.п. 138.3.3 ПКУ для замортизованого об’єкта ОЗ не треба

Адже мінімальні строки за таким об’єктом уже реалізовані. І в цій ситуації має місце їх продовження, а не повторне встановлення.

Схоже, в подібній ситуації з цим погоджуються і самі податківці. Зокрема, їх висновок звучить так: якщо строк корисного використання у бухобліку після його зміни виявився більше встановлених у п.п. 138.3.3 ПКУ, то новий податковий строк використання радять приймати з орієнтиром на встановлений у бухгалтерському обліку (лист ДФСУ від 11.06.2018 р. № 2563/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Тож у цьому випадку «додатковий» строк використання замортизованого ОЗ буде однаковим для бухгалтерського і податкового обліку у високодохідників, а також малодохідників, які обчислюють різниці. А оскільки в нашому випадку залишкова вартість об’єкта ОЗ дорівнює нулю і в податковому обліку, то нараховувати амортизацію протягом продовженого строку корисного використання не доведеться. Відповідно не доведеться вписувати дані за таким об’єктом у ряд. 1.1.1 і 1.2.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток.

А в ситуації, якщо об’єкт ОЗ обнулився тільки у бухобліку, а в податковому обліку ще не замортизований і має залишкову вартість, то це тільки на користь платникові. Фінрезультат буде зменшений на суму лише податкової амортизації об’єкта. Це, по суті, справедливо, оскільки в минулі періоди за замортизованим у бухобліку об’єктом ОЗ бухамортизація збільшувала фінрезультат на більшу суму, ніж зменшувала його за податковим обліком.

Причому врахуйте, якщо ви у бухобліку продовжили строк використання і він виявився довшим, ніж іще діючий мінімальний податковий строк, то фінрезультат доведеться зменшувати на податкову амортизацію, розраховану з урахуванням нового бухгалтерського строку використання.

Інша справа, якщо комісія підприємства попутно запропонує відновити нульовий об’єкт (провести його поліпшення).

Покращуємо нульовий об’єкт ОЗ

Бухгалтерський облік. У випадку якщо спеціально створена комісія ухвалить рішення провести поліпшення ОЗ, то відповідно до п. 14 ПС(Б)О 7 первісна вартість нульового об’єкта ОЗ збільшується на суму витрат, пов’язаних із поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, спочатку очікуваних від використання об’єкта.

А раз з’явиться вартість, що амортизується, то відповідно з наступного місяця підприємство повинне буде нараховувати амортизацію.

Суму витрат на поліпшення об’єкта ОЗ спершу уключають до капітальних інвестицій (Дт 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів»).

Після закінчення робіт з поліпшення об’єкта ОЗ суму витрат відносимо на збільшення його первісної вартості, роблячи запис Дт 10 — Кт 152.

Згідно з п. 31 Методрекомендацій № 561 підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов’язаних з поліпшенням ОЗ, є збільшення внаслідок таких витрат очікуваного строку корисного використання об’єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виготовляється (надається) цим об’єктом.

Тому при поліпшенні обов’язково переглядаємо і строк використання нульового об’єкта ОЗ, а при його закінченні — подовжуємо цей строк. У такому разі вже з місяця, що настає за місяцем зміни строку використання, амортизація повинна нараховуватися виходячи не лише з нової залишкової вартості, але й із оновленого строку корисного використання (п. 26 Методрекомендацій № 561).

У результаті нарахування амортизації ОЗ за новими параметрами — збільшеною залишковою вартістю і новим строком використання — здійснюватиметься з місяця, що настає за місяцем, в якому здійснено поліпшення нульового об’єкта (п. 26 Методрекомендацій № 561).

При цьому амортизуватися буде нова залишкова вартість нульового об’єкта ОЗ, визначена як різниця між збільшеною первісною вартістю і вже накопиченою амортизацією на початок місяця, що настає за місяцем, в якому проведено поліпшення.

Приклад 2. Підприємство провело поліпшення повністю замортизованого об’єкта ОЗ — обладнання (первісна вартість 28000 грн. дорівнює накопиченому зносу 28000 грн., ліквідаційна вартість — 0 грн.). Роботи виконані сторонньою організацією на суму 18000 грн. (у тому числі ПДВ — 3000 грн.). Термін корисної експлуатації після поліпшення продовжений ще на 2 роки.

У цьому випадку після поліпшення первісна вартість обладнання склала 43000 грн. (28000 + 15000), накопичений знос — 28000 грн. Відповідно нова залишкова вартість поліпшеного об’єкта ОЗ (різниця між первісною вартістю і накопиченим зносом) дорівнює 15000 грн. (43000 - 28000).

З наступного місяця після поліпшення нульового об’єкта ОЗ підприємство нараховуватиме щомісячну амортизацію в сумі 625 грн. (15000 грн. : 2 роки : 12 міс.). Тобто виходячи з нового строку використання і нової залишкової вартості (див. табл. 2).

Таблиця 2. Облік поліпшення нульового об’єкта ОЗ

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Дт

Кт

1

Перераховано передоплату за роботи з поліпшення об’єкта ОЗ

371

311

18000

2

Відображено суму ПДВ (до отримання ПН)

644/1

644/ПДВ

3000

3

Відображено податковий кредит з ПДВ (отримано ПН)

641/ПДВ

644/1

3000

4

Отримано послуги з поліпшення об’єкта ОЗ

152

631

15000

5

Списано суму раніше нарахованого ПК з ПДВ

644/ПДВ

631

3000

6

Відображено залік заборгованостей

631

371

18000

7

Відображено збільшення первісної вартості обладнання на суму витрат з поліпшення

104

152

15000

8

У наступному місяці нараховано суму амортизації за поліпшеним об’єктом

23, 91, 92, 93, 94

131

625

Податковий облік. У малодохідників облік оподатковуваного прибутку базується на бухобліку.

А ось у високодохідників і малодохідників, що рахують різниці, витрати на покращення будуть капіталізовані і вплинуть на вартість нульового об’єкта ОЗ, що амортизується, як у бухгалтерському, так і в податковому обліку. Відповідно високодохідники за поліпшеним нульовим об’єктом повинні вже з наступного місяця відображати амортизаційні різниці у рядках 1.1.1 і 1.2.1 додатка РІ.

А ті, у кого об’єкт ОЗ обнулився тільки у бухобліку (а в податковому обліку за рахунок «обов’язкового» мінімального строку використання об’єкт ще не замортизований), повинні внести коригування в податкову частину різниць. Адже якщо новий подовжений строк використання перебиває мінімальний податковий, то і в податковому обліку орієнтуємося на більший бухгалтерський.

А наостанок відмітимо, якщо ви плануєте продати замортизований об’єкт ОЗ, то навіть і не думайте його дооцінювати або покращувати! Поки не знайдете покупця, залиште його в обліку як є і використовуйте далі. Якихось заборон на це немає. Як немає і вимог для проведення передпродажних дооцінок.

До того ж якщо ви — платник ПДВ, вам не доведеться переживати щодо мінімальної бази оподаткування. Адже за ОЗ вона відповідає бухобліковій балансовій вартості об’єкта на початок періоду його продажу (п. 188.1 ПКУ), який у вашому випадку дорівнюватиме нулю. Тож продати об’єкт ви зможете за будь-якою прийнятною для вас ціною.

висновки

  • Оптимальний варіант — вести кількісний облік замортизованого об’єкта, продовживши наказом строк його експлуатації.
  • Продовживши «життя» об’єкту, підприємство із спокійною душею зможе попутно провести його поліпшення.
  • Дооцінка замортизованого об’єкта вимагає певних грошово-процедурних «вкладень».
Оформи передплату та читай все Передплатити журнал

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити