* reyestr.court.gov.ua/Review/98146405
Суть спору
У процесі виробництва виробів з металу у платника утворювалися металеві відходи (металобрухт). Вони були продані без ПДВ. При цьому ніяких коригувань ПДВ платник не провів. Податківці зачепилися за цей момент і спробували донарахувати компенсуючі податкові зобов’язання згідно з п.п. «б» п. 198.5 ПКУ, оскільки, на їх думку, товар (металобрухт) був використаний в неоподатковуваних операціях.
Позиції сторін
Платник виходив з того, що він не придбавав металобрухт спеціально для подальшого продажу. Поява відходів виробництва — технологічний процес виробництва продукції, яка була реалізована з нарахуванням ПДВ.
Податківцям байдуже джерело появи металобрухту у платника. Вони вважають, що знеособлене і гумове визначення терміна «товар» (п.п. 14.1.244 ПКУ) і «постачання товару» (п.п. 14.1.191 ПКУ) дозволяє загнати в товар і відходи виробництва, що продаються. А раз так, то платник, реалізовуючи відходи виробництва, здійснив звичайну неоподатковувану операцію, отже, для коригування податкового кредиту треба нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання. Отже, вони донарахували компенсуючі ПЗ виходячи з облікової вартості металобрухту (вартості можливої реалізації).
Вирішення справи судом
На усіх етапах розгляду справи суди ставали на бік платника. Вони вважають, що відсутні підстави нараховувати ПДВ при реалізації відходів від переробки придбаної сировини (металобрухт) на суму, розраховану з вартості цього металобрухту.
По-перше, платник не придбавав цей металобрухт для продажу, а отримав його внаслідок технологічного процесу, тобто придбана сировина повністю використовувалася у виробничому процесі з виготовлення продукції з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях.
По-друге, отриманий таким чином металобрухт підпадає під дію п. 199.6 ПКУ, тому на ПК не коригується.
Думка редакції
Передусім визначимося, про які компенсуючі податкові зобов’язання йде мова.
Взагалі придбані товари (послуги) можуть використовуватися повністю в неоподатковуваних операціях, а можуть частково в оподатковуваних операціях, а частково — у неоподатковуваних. У першому випадку треба нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання згідно з п. «б» п. 198.5 ПКУ виходячи з вартості придбання цих товарів/послуг (так би мовити, прямим рахунком). У другому випадку йдеться про компенсацію податкового кредиту не за самими товарами (послугами), реалізованими з пільгою, а, швидше, за адміністративними і загальногосподарськими витратами (за допомогою коефіцієнта ЧВ згідно зі ст. 199 ПКУ).
Але в операціях з металобрухтом як відходами виробництва маємо справу з тим окремим випадком, коли компенсуючий ПДВ за придбаною сировиною потрібно рахувати не за першим варіантом, а за другим, тобто згідно зі ст. 199 ПКУ. Проте саме з металобрухтом другий випадок не працює, оскільки спеціальна норма звільняє від нарахування цих податкових зобов’язань (металобрухт, отриманий як відходи виробництва, розбирання (демонтаж) ліквідованих основних засобів; п.п. 199.6 ПКУ). Тому суди абсолютно правильно посилаються на цю норму.
Проте фіскали в цій справі пішли за першим варіантом. Вони вважають, що в придбаній сировині сидить деяка частка, з якої згодом вийшли відходи (металобрухт). Тобто платник купив товар із ПДВ (сировина) і невелику частку його продав із пільгою (коли реалізував металобрухт), тобто використав цю частку в повністю пільгових операціях. Звідси застосування п.п. «б» п. 198.5 ПКУ*.
* Хоча останнім часом податківці відмовляються від ідеї нарахування таких податкових зобов’язань (див. лист ДПСУ від 11.06.2021 р. № 2378/ІПК/99-00-21-03-02-06), як бачимо, судові баталії зовсім не рідкість.
Але базу оподаткування за операціями, передбаченими цим підпунктом, згідно з п. 189.1 ПКУ треба визначати на рівні ціни придбання товару. У нашому випадку це призведе до абсурдних наслідків: отримувалася повноцінна сировина (металевий лист), а продаються відходи виробництва (металобрухт). Ціна першого в рази відрізняється від ціни другого. Розуміючи цю нелогічність, податківці вирішили використати, так би мовити, помірний варіант: нараховуйте ПДВ не на ціну придбання сировини, а на вартість оприбуткування відходів (ціну можливої реалізації металобрухту). Цей щадний варіант хоч і здається прийнятним, все ж не підтверджується ПКУ. Ніде не написано про таку базу оподаткування.
Але це вже деталі. Головний висновок суду в тому, що платник придбавав сировину з метою використання в оподатковуваній діяльності. І тільки через технології виробництва з’явилися відходи.
Платник не придбавав металобрухт спеціально для використання в неоподатковуваних операціях
Адже в п.п. «б» п. 198.5 ПКУ прямо сказано про придбання товару або його виготовлення.
Що ж, висновок суду не може не радувати. І нехай ця аргументація не найпереконливіша, факт залишається фактом — ВС вважає, що при реалізації металобрухту, отриманого в процесі виробництва, компенсуючий ПДВ нараховувати не треба ні за ст. 199 ПКУ, ні за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ.
За ідеєю, такий же підхід має бути і в інших аналогічних ситуаціях. Для теми сьогоднішнього номера нам цікава макулатура, яка може утворюватися на підприємстві абсолютно так само в ході оброблення сировини (обрізки, залишки і тому подібне).
Щоправда, з нею є один нюанс: норма, що звільняє від розподілу згідно зі ст. 199 ПКУ, застосовується тільки щодо металобрухту, а ось про макулатуру там сказати забули. Тому нарахування податкових зобов’язань, у тому числі за придбаною сировиною (папір, картон і так далі), згідно зі ст. 199 ПКУ уникнути складно.
Це також підтверджується судовою практикою. Так, в одній справі платник, отримуючи макулатуру як відходи виробництва, нараховував ПДВ згідно зі ст. 199 ПКУ. Податківці донарахували податкові зобов’язання виходячи з п. 198.5 ПКУ, тобто діяли також, як і у справі з металобрухтом. Проте суд став на бік платника (постанова ВС від 18.12.2020 р. у справі № 460/1798/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/93666482). І така справа не єдина (постанова ВС від 10.12.2020 р. у справі № 817/470/16 // reyestr.court.gov.ua/Review/92810833).
До речі, у нападках фіскалів небезпечне не лише донарахування ПДВ із застосуванням штрафу, але й застосування штрафу за відсутність реєстрації податкової накладної, яку платник нібито повинен був скласти при нарахуванні ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ. Благо такі нападки суд врешті-решт спростував.