Різниці з нерезидентами: що узагальнив Мінфін

Трансфертні моменти. Передусім Мінфін звернувся до трансфертної ст. 39 ПКУ і прояснив питання, що стосуються:

— сировинних товарів;

— товарів, що мають біржове котирування;

— критеріїв визнання операцій реструктуризації бізнесу контрольованими;

— подання Повідомлення про укладення контракту на здійснення операцій із сировинними товарами.

Усе це, безумовно, зацікавить платників, які здійснюють контрольовані операції.

Різниці по операціях з нерезидентами. Втім, висновки УПК будуть не менш цікаві й іншим платникам, які контрольовані операції не здійснюють, проте співпрацюють з нерезидентами, і у яких у зв’язку з цим можуть виникати податкові різниці за пп. 140.5.4, 140.5.5¹, 140.5.6 ПКУ.

Йдеться про операції з особливими нерезидентами:

— з низькоподаткових країн — за п.п. 39.2.1.2 ПКУ і Переліком, затвердженим постановою КМУ від 27.12.2017 р. № 1045, а також

— з особливою організаційно-правовою формою (ОПФ) — за п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 ПКУ і Переліком, затвердженим постановою КМУ від 04.07.2017 р. № 480.

Нагадаємо, що такі різниці відображають за підсумками року. Їм присвячені запитання 6 — 9 УПК.

Нерезиденти з особливою ОПФ. Коли по операціях (придбаннях/продажах) з нерезидентами з особливою ОПФ за п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 ПКУ не буде 30 % різниці із пп. 140.5.4, 140.5.5¹ ПКУ? Якщо нерезидент з особливою ОПФ сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) у країні, в якій він зареєстрований, через що може вважатися податковим резидентом такої країни.

Проте тут потрібне документальне підтвердження. Для цього треба отримати від нерезидента документ, що підтверджує сплату податку нерезидентом у відповідній державі в періоді здійснення операції.

При цьому пп. 140.5.4, 140.5.5¹ ПКУ не висувають спеціальних вимог до форми такого документа, а також вимог до органу, який повинен видавати цей документ. Проте з урахуванням приписів п. 103.5 ПКУ краще отримати від нерезидента документ, виданий фінансовим (податковим) органом країни нерезидента, за формою, затвердженою згідно із законодавством його країни. Такий документ має бути належним чином легалізовано і перекладено відповідно до законодавства України.

Отриманий від нерезидента документ зберігається у платника і може надаватися контролерам за запитами при перевірках (ст. 85 ПКУ) або при зборі податкової інформації (п. 73.3 ПКУ).

Посередництво — хто з різницею: комітент чи комісіонер? Що як укладений договір комісії та операції придбання/продажу з нерезидентами здійснює комісіонер-резидент за дорученням комітента-резидента? Чи необхідно посереднику показувати збільшуючу різницю і коригувати фінрезультат?

Ні, посередника 30 % коригування не зачіпає. За договорами комісії право власності на товар, що придбавається, переходить безпосередньо від постачальника до комітента, а на товар, що реалізовується, — безпосередньо від комітента до покупця. І оскільки такі операції впливають на об’єкт оподаткування податком на прибуток комітента, а не комісіонера, то відображати 30 % збільшуючу різницю при придбаннях (п.п. 140.5.4 ПКУ) і продажах (п.п. 140.5.5¹ ПКУ) повинен комітент, а не посередник-комісіонер.

Як підтвердити доходи (витрати) за принципом «витягнутої руки». Нерезидентські різниці за пп. 140.5.4, 140.5.5¹, 140.5.6 ПКУ не виникають, якщо операція не є контрольованою, проте при цьому доходи (витрати) підтверджуються платником за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» (за процедурою, встановленою трансфертною ст. 39 ПКУ, але без подання Звіту про контрольовані операції). Як у цьому випадку доходи (витрати) підтвердити?

Обсяг оподатковуваного прибутку вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови здійснених операцій не відрізняються від умов, які застосовуються між непов’язаними особами в порівнянних неконтрольованих операціях.

Тому для підтвердження ціни операції за принципом «витягнутої руки» платникові необхідно порівняти з цими умовами умови здійснених операцій. Зіставлення умов проводиться за методами, визначеними п. 39.3 ПКУ, — з використанням методу, найбільш доцільного до здійснених платником операцій. І зокрема, сума доходів (витрат) вважається підтвердженою за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», якщо ціна (чи показник рентабельності) відповідної операції знаходиться в межах діапазону цін (рентабельності), розрахованого на підставі показників порівнянних неконтрольованих операцій.

Звичайно ж, таку відповідність необхідно підтвердити документально. Для цього орієнтуються на положення п.п. 39.4.6 ПКУ. У ньому визначено вимоги до складання документації з трансфертного ціноутворення і змісту такої документації для контрольованих операцій.

Проте в даному випадку — операції неконтрольовані. Тому подавати по повній усю трансфертну документацію не доведеться. А для обґрунтування величини доходів (витрат) платникові з оглядкою на п.п. 39.4.6 ПКУ досить підготувати документацію (пакетом документів або єдиним документом) в тому обсязі, який потрібний для оцінки відповідності рівня ціни або показника рентабельності відповідної операції (операцій) принципу «витягнутої руки». Таку документацію складають у довільній формі. При цьому обсяг вказаної в ній інформації вважається достатнім, якщо платник належним чином обґрунтував рівень цін/показник рентабельності найбільш доцільним (відповідним) методом з п.п. 39.3.1 ПКУ (ср. ).

Таке документальне обґрунтування зберігається у платника і подається на запит контролюючого органу під час проведення документальної перевірки або при зборі податкової інформації (п. 73.3 ПКУ).

Якщо доходи (витрати) принципу «витягнутої руки» не відповідають. А як бути, якщо платник вважав, що підтвердив доходи (витрати) за принципом «витягнутої руки», проте виявилося, що ціна цьому принципу не відповідає або таку розбіжність виявили контролери при перевірці? У якому розмірі коригувати фінрезультат: на 30 % різницю або на іншу суму?

При завищенні ціни придбання/заниженні ціни продажу по відношенню до ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», платник має право здійснити самостійне коригування за правилами п.п. 39.5.4 ПКУ або таке коригування може бути здійснене на підставі перевірки контролюючого органу.

При цьому таке коригування здійснюється на різницю між ціною придбання/ціною продажу і ціною, визначеною за принципом «витягнутої руки» і може бути як менше, так і більше 30 % різниці. Тому до 30 % різниці в даному випадку прив’язуватися не треба.