Ні, не треба. Але все не так просто.
У цьому питанні існує конфлікт ПКУ з Конвенцією між Україною та США про уникнення подвійного оподаткування (далі — Конвенція).
Ми звикли, що ратифікований міжнародний договір має перевагу над національним законодавством (п. 3.2 та абзац третій п. 103.2 ПКУ). Та чи завжди це так?
Національне законодавство. Якщо розглядати таку винагороду, як роялті, то податок на репатріацію утримувати потрібно (п.п. «в» п.п. 141.4.1 ПКУ). Але такий платіж насправді не вважається роялті у розумінні ПКУ (абзац третій п.п. 14.1.225). Фактично резидент використовує програму як «кінцевий споживач».
Ця винагорода є іншим доходом нерезидента у вигляді виручки за надані послуги, яка, на відміну від роялті, не оподатковується податком на репатріацію (п.п. «к» п.п. 141.4.1 ПКУ).
Конвенція. За Конвенцією, будь-яка винагорода за використання програми є роялті (п. 3 ст. 12). Якщо винагорода нерезиденту із США — це роялті, то потрібно утримувати податок на репатріацію у розмірі 10 % (п. 2 ст. 12).
Колізія між ПКУ та Конвенцією. Маємо розбіжності між ПКУ (винагорода — не роялті — податку немає) та Конвенцією (винагорода — роялті — податок є). Якщо застосовувати правило, що Конвенція має перевагу над ПКУ, то виплату «роялті» нерезиденту із США потрібно оподаткувати за ставкою 10 %. Але це правило — не абсолютне.
Конвенцію треба застосовувати, лише коли ПКУ встановлює податок на репатріацію, а норми Конвенції можуть звільнити дохід нерезидента від оподаткування чи дозволяють застосувати понижену ставку податку.
Якщо ж ПКУ не зобов’язує утримувати податок на репатріацію, то Конвенція не застосовується, адже немає потреби у звільненні від оподаткування чи застосуванні нижчої ставки податку.
У нашому прикладі винагорода нерезиденту не є роялті згідно з п.п. 14.1.225 ПКУ. Тому податку на репатріацію не буде.
Судова практика. Цей висновок підтверджує Верховний Суд (постанова від 20.11.2019 р. № 815/371/18).
ВС пропонує такий алгоритм аналізу господарської операції з нерезидентом:
1) ізольоване застосування ПКУ. Тобто вивчаємо порядок оподаткування операції з нерезидентом лише на основі ПКУ;
2) ізольоване застосування Конвенції. Тобто вивчаємо порядок оподаткування операції з нерезидентом лише на основі Конвенції;
3) зіставлення правил ПКУ та Конвенції.
Враховуючи цей алгоритм, ВС робить такий правовий висновок:
«З огляду на те, що правила оподаткування в Україні встановлюються виключно Податковим кодексом, якщо цим нормативно-правовим актом не встановлено певного податкового обов’язку, посилання на норми конвенції є безпідставними, а юридичний аналіз в такому випадку обмежується першим кроком».
Як бачимо, Конвенція не може оподатковувати податком на репатріацію ту операцію, що не повинна оподатковуватися за ПКУ.
Якщо йдеться про податок на репатріацію, правило про пріоритет норм міжнародного права над національним не є абсолютним.
