Згідно з п. 5 НП(С)БО 15 «Дохід» в бухобліку дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Це правило працює для усіх підприємств, у тому числі й для ІТ-сфери. Однак у той самий час облік доходів у ІТ-компаній має враховувати особливості їх діяльності. Зокрема, виникає питання, як визначити дохід у тому випадку, коли ІТ-послуги надаються періодично або безперервно? Бухоблікові правила дають відповідь на це запитання. Поговоримо про це більш детально!
Загальні правила
Назагал дохід, пов’язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції (п. 10 НП(С)БО 15).
Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться із застосуванням наступних способів (п. 11 НП(С)БО 15):
— вивчення виконаної роботи;
— визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;
— визначення питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.
Також бухоблікові правила передбачають:
якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (п. 12 НП(С)БО 15)
Як працює в ІТ-сфері це базове правило?
А що айтішники?
Здавалося б, саме правило, прописане у п. 12 НП(С)БО 15, має застосовуватися ІТ-компаніями. Однак зазначена норма передбачає виняток — коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг. Що це може бути? Давайте поміркуємо!
Наприклад, послуги надаються поетапно (тобто за визначений період часу), але протягом цих проміжків часу ІТ-компанія витрачає різну кількість ресурсів, вимірюючи їх обсяг у людино-годинах. В такому разі дохід (зокрема, ступінь завершеності надання послуг) доцільно визначати саме пропорційно витраченим людино-годинам.
За таких обставин дохід різних кварталів, звичайно ж, нараховується не рівномірними частинами, а пропорційно базовому показнику, за яким визначається обсяг виконаної роботи. Тобто пропорційно людино-годинам. А це, у свою чергу, опосередковано свідчить як про обсяг наданих послуг, так і про обсяг витрат, понесених для їх надання у кожному конкретному кварталі.
А якщо послуги надаються поетапно, але при цьому не відбувається облік виконаної роботи? Тобто немає такого показника, як людино-години, чи іншого аналогічного показника, за яким визначається обсяг послуги, наданої в конкретному кварталі. У принципі, для ІТ-компаній це малоймовірно. Але якщо таке все-таки має місце, слід користуватися іншим правилом:
якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню (п. 13 НП(С)БО 15)
Тож якщо обсяг доходу неможливо визначити пропорційно якомусь показнику, за яким обліковується обсяг роботи, виконаної ІТ-компанією для надання цих послуг, можна орієнтуватися на загальну суму витрат, здійснених для надання послуг у кожному кварталі. Обсяг доходів буде визначатися пропорційно сумі цих витрат у загальній сумі попередньо оцінених витрат.
Практичні приклади
Яким чином застосувати на практиці вищенаведені правила? Давайте поглянемо!
Приклад 1. За контрактом на надання послуг на виконання робіт планується витратити 28000 людино-годин. Але фактично було витрачено: у І кварталі 2022 року 5000 людино-годин, у ІІ кварталі — 8000 людино-годин, а у ІІІ кварталі — 14000 людино-годин. Тобто насправді вийшло так, що фактично було витрачено менше людино-годин.
Припустимо, що загальна вартість послуг, наданих протягом трьох кварталів 2022 року, складає 20000000 грн. У такому випадку дохід у бухобліку буде розподілено так, як показано у табл. 1.
Розподіл доходу між кварталами за наявності бази для розподілу
| Період (квартал) | Витрачено, людино-годин | Коефіцієнт розподілу, % | Обсяг доходу, грн |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| І | 5000 | 17,86 | 3572000 |
| ІІ | 8000 | 28,57 | 5714000 |
| ІІІ | 14000 | 53,57* | 10714000 |
| Усього | 28000* (план) 27000 (факт) | 100% | 20000000 |
| * Орієнтуємося на плановий обсяг людино-годин, а фактичний обсяг підбиваємо таким чином, аби вийти на 100 %. | |||
Як бачимо, обрана база розподілу (обсяг витрачених людино-годин) дає можливість встановити частку наданих протягом звітного кварталу послуг (графа 3) у їх загальному обсязі (підсумковий рядок графи 2). Після цього достатньо знати загальну вартість наданих послуг (підсумковий рядок графи 4) і визначити дохід від наданих у звітному кварталі послуг стає справою техніки. Щоб це зробити, застосовуємо до загальної вартості наданих послуг визначений коефіцієнт розподілу.
Аналогічно діємо і тоді, коли фізичну базу розподілу визначити неможливо. Нагадаємо: в такому разі дохід конкретного звітного періоду можна визначати пропорційно сумі витрат, понесених у звітному кварталі для надання послуг, у загальній очікуваній сумі витрат.
Приклад 2. Очікувана сума витрат ІТ-компанії складає загалом 1700000 грн. Фактичні витрати склали: у І кварталі 2022 року — 800000 грн, у ІІ кварталі — 500000 грн, а у ІІІ кварталі — 350000 грн.
Припустимо, що загальна вартість послуг, наданих протягом трьох кварталів 2022 року складає ті самі 20000000 грн. У такому випадку дохід у бухобліку буде розподілено так, як показано у табл. 2.
Розподіл доходу між кварталами за відсутності бази для розподілу
| Період (квартал) | Понесені витрати, грн | Коефіцієнт розподілу, % | Обсяг доходу, грн |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| І | 800000 | 47,06 | 9412000 |
| ІІ | 500000 | 29,41 | 5882000 |
| ІІІ | 350000 | 23,53* | 4706000 |
| Усього | 1700000* (план) 1650000 (факт) | 100% | 20000000 |
| * Орієнтуємося на планові витрати, а фактичні підбиваємо таким чином, аби вийти на 100 %. | |||
Принцип обрахунку коефіцієнта для розподілу і, власне, обсягу доходу — той самий. Достатньо лише знати суму витрат, понесених для того, аби ІТ-компанія надала свої послуги. Як бачите — нічого складного!
