Продаж основних засобів з прив’язкою ціни до валюти

Облік у продавця

Бухоблік. Перш за все, перед тим як продати об’єкт ОЗ, якщо він не придбаний виключно для продажу, його слід перевести зі складу ОЗ до складу необоротних активів, утримуваних для продажу. Здійснюється таке переведення тільки за умови, що виконуються одночасно усі критерії з п. 1 розд. II НП(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність».

Після того як продавець переконається, що об’єкт ОЗ повністю відповідає вищезгаданим критеріям, слід приступати до переведення. Здійснюючи його, слід пам’ятати про таке:

1) у момент переведення об’єкт ОЗ припиняє визнаватися необоротним активом і включається до складу оборотних активів, тобто на Дт 286. Таке переведення відбувається за залишковою (балансовою) вартістю такого об’єкта;

2) за таким об’єктом припиняють нараховувати амортизацію з місяця, що настає за місяцем його переведення до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, а при застосуванні виробничого методу — з наступної дати за таким переведенням (п. 6 розд. II НП(С)БО 27, п. 29 НП(С)БО 7 «Основні засоби»);

3) у момент переведення в обліку підприємство-продавець робить такі записи:

— Дт 131 — Кт 10 — на суму зносу об’єкта ОЗ;

— Дт 286 — Кт 10 — на залишкову вартість об’єкта ОЗ, тобто на різницю між первісною/переоціненою вартістю об’єкта і сумою його накопиченої амортизації/зносу.

При цьому, як у випадку продажу з прив’язкою до валюти, так і без такої, перший крок для продажу ОЗ однаковий.

Після того як об’єкт переведений до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, продавець в обліку має відобразити звичайні операції продажу оборотного активу. Тобто в момент передачі об’єкта слід визнати дохід від реалізації (Дт 377 — Кт 712, Дт 712 — Кт 641/ПДВ), а також списати балансову вартість такого об’єкта (Дт 943 — Кт 286).

Головне питання, яке виникає у продавця, так це:

Зазвичай ціну прив’язують до валютного курсу на дату оплати. При цьому операція постачання (тобто передачі об’єкта покупцеві) зазвичай є першою подією.

Враховуючи той факт, що на момент передачі ще точно не відомо, який обсяг коштів буде отримано від продажу об’єкта, в обліку дохід від його реалізації продавець показує виходячи з гривневої вартості ОЗ, зафіксованої в договорі і первинці.

А далі в момент надходження оплати за підходом, що запропонував Мінфін у листі від 31.07.2009 № 31-34000-10-16/20869, продавець на кожну дату оплати чи здійснення остаточної оплати (виходячи з умов договору) різницю, що виникла, має віднести на інші операційні доходи або на інші операційні витрати. Так, у випадку, коли курс валют на дату оплат:

1) зростає, продавець має зробити такі записи:

— Дт 377 — Кт 719 — на суму збільшення доходу з ПДВ через збільшення курсу;

— Дт 719 — Кт 641/ПДВ — на суму ПДВ, що стосується цього збільшення;

2) зменшується, то продавець має зробити такі записи:

— Дт 949 — Кт 377 — на суму зменшення доходу без ПДВ через зменшення курсу;

— Дт 643/2 — Кт 377, Дт 643/2 — Кт 641/ПДВ (методом «червоне сторно») — на суму ПДВ.

Водночас правила п. 6 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» щодо поточної дебіторської заборгованості рекомендують різницю між ціною товару за договором та ціною виходячи з курсу валюти визнавати через фінансові доходи чи витрати (Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — Кт 732 «Відсотки одержані»), а не через інші операційні доходи/витрати.

Але оскільки Мінфін не проти, щоб різницю у курсах відображали через інші операційні доходи/витрати, то тим, хто буде так робити, боятися немає чого, оскільки саме Мінфін визначає правила відображення операцій в обліку.

Крім цього, варто пам’ятати, що:

1) дебіторська заборгованість за поставлені ОЗ є саме гривневою і погашатиметься в гривнях (не валютою). Тому курсові різниці за нею не виникають;

2) слід документально підтвердити зміну ціни проданого ОЗ через зміну курсу. Це здійснюють шляхом складання у довільній формі акта встановлення нової ціни (див. лист Мінфіну від 13.01.2015 № 31-11410-08-10/699) або бухдовідки. Саму ж видаткову накладну змінювати не потрібно. Оскільки різниця у курсах не змінює ціну ОЗ, вона лише змінює розмір заборгованості.

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку малодохідників продаж ОЗ обліковується за бухгалтерськими правилами, позаяк ці платники жодних різниць з розд. ІІІ ПКУ не застосовують.

Якщо ж ОЗ продає високодохідник чи малодохідник-доброволець, то у нього виникають продажні різниці. Тобто вони мають збільшити фінрезультат на бухоблікову залишкову вартість об’єкта ОЗ і зменшити на його податкову залишкову вартість (пп. 138.1 і 138.2 ПКУ). Таку різницю потрібно відображати при продажу об’єкта ОЗ (передачі покупцю), а не при переведенні об’єкта до складу необоротних активів, утримуваних для продажу.

оскільки для такої операції податкових різниць ПКУ не містить.

ПДВ. Той факт, що ціна ОЗ прив’язана до зміни курсу валют, говорить про те, що в момент оплати за товар відбувається зміна суми компенсації. А коли це стається, то відповідно до п. 192.1 ПКУ продавець має скласти до ПН, оформленої при постачаннях ОЗ, РК і в ньому відобразити зміну вартості ОЗ. Складати РК продавець має на дату здійснення доплати за ОЗ. На цьому акцентують увагу і фіскали (див. листи ДПСУ від 04.04.2019 № 1441/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 14.12.2021 № 4649/ІПК/99-00-21-03-02-06, БЗ 101.15). Докладніше про складання РК див. статтю «Прив’язка до валюти. Приклади складання податкової накладної та розрахунку коригування» цього номера.

При цьому якщо курс змінюється у бік збільшення, то зростає розмір компенсації, а тому продавець складає РК на збільшення і сам його реєструє у ЄРПН. Зобов’язання збільшує продавець навіть без реєстрації РК.

Якщо ж курс валют на дату оплати зменшується, то зменшується сума компенсації, а тому покупцеві слід скласти РК на зменшення. Такий РК буде реєструвати покупець ОЗ. Зменшити зобов’язання продавець зможе тільки після реєстрації РК покупцем.

Облік у покупця

Бухоблік. Покупець об’єкта ОЗ, навіть якщо його вартість за договором купівлі-продажу прив’язана до валюти, відображає придбання ОЗ у загальному порядку. Тобто:

1) у момент отримання ОЗ він оприбутковує його на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» у кореспонденції з Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;

2) придбані за грошові кошти ОЗ зараховують на баланс підприємства за первісною вартістю, яка включає витрати, перелічені в п. 8 НП(С)БО 7. При цьому на субрахунок 152 слід зарахувати ОЗ за договірною вартістю, тобто за тією вартістю, що виражена в гривнях і зафіксована в договорі та первинних документах;

3) після того, як ОЗ став придатним до використання, його покупець має ввести в експлуатацію (Дт 10 — Кт 152) і починати нараховувати амортизацію з місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію. А при застосуванні виробничого методу — з дати, що настає за датою введення об’єкта в експлуатацію.

Водночас коли йдеться про прив’язку за договором ціни ОЗ до валюти, декому може здатися, що збільшення/зменшення ціни ОЗ через зміну курсу має вплинути на первісну вартість ОЗ. Вся справа в тому, що у п. 8 НП(С)БО 7 говориться, що до первісної вартості потрапляють суми, які сплачують постачальникам активів. Тому здається, що коли перегляд ціни на ОЗ через зміну курсів валют відбудеться до дати введення об’єкта в експлуатацію, то на різницю у вартості, що виникне, слід коригувати дані субрахунку 152.

З цим не погоджується Мінфін (див. лист від 31.07.2009 № 31-34000-10-16/20869). У листі він зазначає, що у разі прив’язки грошового зобов’язання за договором до інвалюти різниці, що виникають, слід відносити на інші операційні доходи або витрати. Тому

Що стосується випадку, коли оплата за ОЗ (а отже, і зміна вартості) відбулася після того, як ОЗ введено в експлуатацію, то тут варіант із визнанням інших доходів і витрат сумніву не підлягає. А все тому, що сформована первісна вартість, загалом, річ недоторканна. Її не можна змінювати за бажанням. Випадки зміни первісної вартості ОЗ прописані у пп. 14, 17, 35 НП(С)БО 7. А серед них такого випадку, як зміна ціни ОЗ через прив’язку договору до інвалюти, немає.

Отже, у випадку зміни ціни договору через зміну валютного курсу покупець має визнати витрати чи доходи і скоригувати кредиторську заборгованість. Тобто якщо курс валют на дату оплати (Дт 631 — К 311):

1) зростає, то покупцю слід зробити такі проводки:

— Дт 949 — Кт 631 — визнати витрати без ПДВ;

— Дт 644/1 — Кт 631, Дт 641/ПДВ — Кт 644/1 — скоригувати суму ПДВ;

2) зменшується, то покупцю слід зробити такі проводки:

— Дт 631 — Кт 719 — визнати дохід з ПДВ;

— Дт 641/ПДВ — Кт 719 (методом «червоне сторно») — сторнувати відображений податковий кредит з ПДВ.

Звертаємо увагу! Змінювати первинний документ, на основі якого на підприємство надійшов ОЗ, після зміни ціни ОЗ, яка прив’язана до валюти, не слід. Той факт, що покупцю слід визнати інші операційні доходи/витрати, буде підтверджувати акт про встановлення нової ціни або бухдовідка.

Податок на прибуток. Жодних податкових різниць за операціями з отримання ОЗ, ціна яких прив’язана до валюти, виникати не буде. Позаяк для всіх платників податку на прибуток різниць щодо таких операцій у ПКУ немає.

Тобто навіть доходи і витрати, які виникають через зміну курсу, слід відображати на загальних підставах без коригувань.

У високодохідників і малодохідників-добровольців за придбаними ОЗ будуть виникати тільки амортизаційні різниці. Але вони виникають у загальному випадку, тобто їх виникнення не пов’язане із прив’язкою ціни придбання ОЗ до валюти.

ПДВ. Як ми сказали вище, після зміни компенсації вартості через вплив коливання валютних курсів на ціну ОЗ, продавець має відкоригувати ПН, на основі якої відбувалося постачання ОЗ шляхом складання до неї РК.

При цьому у випадку збільшення суми компенсації через зміну курсів збільшити податковий кредит покупець зможе тільки після реєстрації продавцем збільшуючого РК до ПН на постачання.

У випадку, коли навпаки відбувається зменшення компенсації за поставлений ОЗ через зміну курсів валют, продавець має відкоригувати отриманий податковий кредит в момент здійснення оплати, навіть не чекаючи складання продавцем зменшуючого РК і реєстрації такого РК покупцем у ЄРПН.

Облік прив’язки постачання ОЗ до валюти