Річний доступ до бухгалтерської програми: як облікувати витрати?

Вважаємо, що витрати на оплату річного доступу до програми в обліку треба відображати як витрати майбутніх періодів. Проте, на думку податківців, такі витрати слід обліковувати як нематеріальний актив (НМА).

Розглянемо облікові наслідки при кожному варіанті.

Ліцензія — витрати майбутніх періодів (ВМП)

Бухгалтерський облік. На наш погляд, річну плату за користування програмою в бухгалтерському обліку слід обліковувати як витрати майбутніх періодів (ВМП). Оскільки, оплативши ліцензію на рік, програмою можна користуватися (як кінцевий споживач) протягом річного строку. Тобто

Тому річну абонплату за користування програмою:

— спершу слід показати як витрати майбутніх періодів (Дт 39 — Кт 371), а

— потім, щомісячно в міру користування програмою — списувати у витрати (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 39, за напрямами витрат).

А ось обліковувати річну ліцензію як об’єкт нематеріальних активів (НМА), на наш погляд, некоректно (щоправда, так чинити радять податківці — про що скажемо трохи пізніше). І хоча у визначенні НМА (з п. 4 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи») нічого не говориться про строк корисного використання, проте водночас слід врахувати, що за бухправилами в необоротні активи (у тому числі й в НМА — з відображенням у розділі I «Необоротні активи» Балансу) зараховують об’єкти строком служби більше 1 року або одного операційного циклу, якщо він довший за рік (п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку., затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 № 291). Тому в необоротних активах короткострокової (річної) ліцензії — не місце. А річну ліцензію треба відображати в частині оборотних активів Балансу через витрати майбутніх періодів.

Податковий облік. Податковоприбутковий облік орієнтований на бухоблік. Тому в податковоприбутковому обліку витрати на придбання річної ліцензії (оплату річного доступу до програми) облікуються за бухобліковими правилами (тобто через бухвитрати зменшуватимуть фінрезультат — об’єкт оподаткування). Жодних коригувань фінрезультату (податкових різниць) при цьому не виникне.

Також нагадаємо, що програмну ІТ-пільгу з ПДВ (за п. 26¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ) з 01.01.2023 було скасовано (детальніше про скасування див. «Прощання з IT-пільгою з ПДВ: що потрібно врахувати?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 99). Тому якщо ліцензія на програмний продукт отримувалася «з ПДВ» (наприклад, у постачальника — платника ПДВ), то суму вхідного ПДВ у загальному порядку можна віднести в податковий кредит (ПК) за наявності зареєстрованої постачальником податкової накладної.

В обліку операції відобразяться таким чином:

Таблиця 1. Річна абонплата (ліцензія) за користування програмою — ВМП

Ліцензія — НМА

Бухгалтерський облік. Підхід податківців — витрати на придбання права користування програмою (незалежно від строку) обліковувати як нематеріальний актив — НМА (див. БЗ 102.05, що діяла до 31.12.2023, проте думка фіскалів тут навряд чи зміниться). А при такому підході

і амортизують протягом строку корисного використання (п. 29 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи») — тобто в цьому випадку протягом 1 року.

Амортизацію щодо НМА нараховують тими ж методами, що і щодо основних засобів, але найчастіше прямолінійним методом (п. 27 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи»). Суму нарахованої амортизації відносять у бухобліку на витрати за напрямами витрат (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 133).

Податковий облік. У податковоприбутковому обліку в малодохідників операції відобразяться за бухобліковими правилами (і жодних різниць не виникне). А ось високодохідникам і малодохідникам-добровольцям щодо НМА треба коригувати фінрезультат на амортизаційні різниці (згідно зі ст. 138 ПКУ).

Причому, на думку податківців, у податковоприбутковому обліку право користування програмою треба зарахувати в податкову групу 5 НМА «Авторське право та суміжні з ним права» (БЗ 102.05; листи ДФСУ від 06.02.2019 № 424/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, ГУ ДФС у Тернопільській обл. від 26.09.2018 № 4164/ІПК/19-00-12-03-25). Нагадаємо, що мінімальний строк нарахування податкової амортизації на об’єкти НМА групи 5 повинен становити не менше 2 років (п.п. 138.3.4 ПКУ). А при такому підході і різних строках використання НМА (1 рік у бухобліку і 2 роки в податковому обліку) виникнуть розбіжності і суми бухгалтерської та податкової амортизації не збігатимуться.

До того ж після закінчення річного строку служби і списання об’єкта НМА у бухгалтерському обліку щодо нього в податковоприбутковому обліку доведеться показати ліквідаційні різниці (за правилами ст. 138 ПКУ). А ось необхідності нарахування компенсуючих ПЗ за п. 198.5 ПКУ (якщо ліцензія отримувалася «з ПДВ») у такому разі не виникне. Оскільки базою нарахування компенсуючих ПЗ є балансова (залишкова) вартість об’єкта на початок місяця ліквідації (п. 189.1 ПКУ). А в бухобліку об’єкт уже повністю замортизований і його залишкова вартість дорівнює нулю. Що ж до «ліквідаційного» п. 189.9 ПКУ, то він стосується ліквідації основних засобів і на ліквідацію НМА не поширюється.

Втім, з підходом контролерів можна сперечатися. Оскільки в НМА-групу 5 «Авторське право та суміжні з ним права» програма може потрапляти тільки в разі придбання на неї майнових прав як на об’єкт права інтелектуальної власності (а не доступу для кінцевого користування). Тоді як отримання доступу до програми (для використання за функціональним призначенням кінцевим споживачем) треба відносити в НМА-групу 6 «Інші нематеріальні активи» (про що, до речі, говорив раніше і Мінфін у листі від 13.07.2009 № 31-34000-20-10/18896).

Податкову амортизацію на об’єкти НМА групи 6 нараховують протягом строку дії права користування відповідно до правовстановлюючого документа (п.п. 138.3.4 ПКУ). А в цьому випадку це — один рік. Тому в такому разі проблеми різних строків (у бухобліку і в податковому обліку) не виникне.

Таблиця 2. Річна абонплата (ліцензія) за користування програмою — НМА