Навчання по Інтернету: де місце постачання?

Для послуг з навчання через Інтернет передусім необхідно з’ясувати, чи потрапляє таке навчання в електронні послуги (чи до них не належить). Оскільки від цього залежить, за якими правилами визначати місце їх постачання і чи треба нараховувати при цьому ПДВ.

Якщо навчання — електронні послуги

Навчання по Інтернету для ПДВ-обліку може бути електронними послугами. Адже згідно з п.п. 14.1.56⁵ ПКУ електронні послуги — це послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій і переважно без втручання людини, у тому числі шляхом установлення спеціального застосунку на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах або інших цифрових пристроях.

При цьому до електронних послуг, зокрема, належать послуги з дистанційного навчання в мережі Інтернет, проведення і надання якого не потребує участі людини, у тому числі шляхом надання доступу до віртуальних класів, освітніх ресурсів, у яких учні виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично, без участі людини (або з мінімальною її участю) (п.п. «ґ» п.п. 14.1.56⁵ ПКУ).

Тому постачання по Інтернету, наприклад, готових (записаних/змонтованих) відеоуроків, відеокурсів, відеозаписів семінарів/тренінгів, тестових завдань або, наприклад, навчання у віртуальних класах — з позиції ПДВ буде електронними послугами. А це означає, що в такому разі

Тому з урахуванням цих правил:

— постачання електронних послуг з навчання нерезиденту — не буде об’єктом ПДВ, а ось

— отримання таких електронних послуг з навчання від нерезидента виявиться об’єктом ПДВ.

Причому якщо одержувачами послуг будуть фізособи — неплатники ПДВ (прості громадяни та ФОП), то ПДВ з електронних послуг з навчання нерезидент платитиме самостійно (за правилами ст. 208¹ ПКУ).

А ось якщо одержувачами електронних послуг з навчання від нерезидента будуть ФОП — платники ПДВ або юрособи (платники ПДВ і неплатники ПДВ), то їм доведеться з електронних послуг з навчання, отриманих від нерезидента, нарахувати «нерезидентський» ПДВ (за правилами ст. 208 ПКУ). При цьому ФОП і юрособам — платникам ПДВ необхідно: скласти податкову накладну (ПН) з послуг нерезидента (з типом причини «14») і відобразити такі операції в декларації: ПЗ (у ряд. 6) і ПК (у ряд. 13, якщо ПН зареєстрована). А юрособам — неплатникам ПДВ — у місячні строки подати Розрахунок ПЗ з ПДВ з послуг нерезидента і сплатити задекларовану в ньому суму ПДВ (п. 208.4 ПКУ, БЗ 101.20).

Утім, не всі послуги з навчання через Інтернет будуть електронними.

Коли навчання не є електронними послугами?

Зверніть увагу: як обумовлено п.п. 14.1.56⁵ ПКУ, до електронних послуг не належить постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет, у випадку якщо мережа Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем!

Такою послугою можна вважати інтернет-навчання онлайн — тобто навчання в режимі реального часу! Наприклад, проведення в прямому ефірі викладачами/лекторами/доповідачами онлайн-зайняття, курсів, семінарів, вебінарів, вебконференцій, тренінгів та ін. Ну, наприклад, як варіант, навчання викладачем по Skype іноземної мови.

Порівняйте: в наданні таких послуг з навчання задіяний людський ресурс. Тобто надання таких послуг через Інтернет відбувається живцем безпосередньо за участю людини (на відміну від електронних послуг, постачання яких здійснюється без втручання людини і не потребує в момент надання послуг її безпосередньої участі). А це означає, що в такому разі

Проте з’являється питання: а що вважати місцем їх фактичного надання? І як його визначити для навчання через Інтернет — особливо, якщо такі «неелектронні» послуги навчання по Інтернету надаються, наприклад, нерезиденту або, навпаки, отримані від нерезидента?

Повинні зауважити, що податківці в такому разі для «неелектронних» дистанційних послуг з навчання через мережу Інтернет (за допомогою Zoom, Skype тощо) радять місце фактичного постачання послуг визначати, відштовхуючись від місцезнаходження постачальника, який надає навчальні послуги (див. лист ДПСУ від 13.01.2021 № 139/ІПК/99-00-21-03-02-06 і наш коментар «Місце постачання дистанційного навчання» // «Податки & бухоблік», 2021, № 15; а також листи ДПСУ від 10.06.2020 № 2387/6/99-00-05-06-02-06/ІПК і від 07.12.2021 № 4571/ІПК/99-00-21-03-02-06). А, отже, якщо дотримуватися цього підходу і при постачанні «неелектронних» послуг з навчання орієнтуватися на постачальника, то:

— «неелектронні» послуги з навчання, отримані від постачальника-нерезидента, — не будуть об’єктом ПДВ. Тому жодного ПДВ тут не виникне, і нараховувати ПЗ з послуг нерезидента за правилами ст. 208 ПКУ не доведеться. При цьому неоподатковувані (необ’єктні) послуги, отримані від нерезидента (з місцем постачання за межами України), в декларації з ПДВ не відображаються (БЗ 101.24; лист ДПСУ від 03.11.2022 № 1824/ІПК/99-00-21-03-02-06);

— «неелектронні» послуги з навчання, поставлені нерезиденту (чи резидентам), будуть об’єктом ПДВ. Тому при постачанні нерезиденту таких послуг з навчання доведеться нарахувати ПДВ (скласти ПН з типом причини «21» і відобразити операції в ряд. 1.1 декларації з ПДВ).

Ну і про всяк випадок уточнимо, що для освітніх («неелектронних») послуг, що надаються навчальними закладами, які мають відповідну ліцензію, діє освітня ПДВ-пільга. І операції з постачання послуг зі здобуття вищої, середньої, професійно-технічної та дошкільної освіти навчальними закладами, у тому числі навчання аспірантів і докторантів, навчальними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг, у тому числі постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет (у разі, якщо мережа Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем), пільгуються — звільняються від ПДВ (п.п. 197.1.2 ПКУ).

Якщо ж ваші послуги оформлені як консультаційні (наприклад, у сфері оподаткування — КВЕД 69.20, у сфері права — 69.10, управління — 70.22 тощо), то п.п. 186.2.3 взагалі не ваш (лист ДПСУ від 24.02.2020 № 749/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). Вам більше підійде п. 186.3. А там місце постачання визначається за місцем реєстрації одержувача.