Подання «зменшуючої» УД = сплата податку + штраф?!

Виправлення помилки і наслідки

«Помилкова» ситуація. У декларації з податку на прибуток за три квартали звітного року платник припустився помилки — забув перенести до рядка 18 декларації з податку на прибуток суму податку за результатами першого півріччя. Тобто в рядку 19 фактично відобразив суму податку за три квартали, а не за 3 квартал звітного року*. Сплатив до бюджету (у 10-денний строк) правильну суму податку (з прибутку за 3 квартал). Через тиждень після крайнього строку сплати податку за 3 квартали платник виявив помилку й подав уточнюючу декларацію (УД) із зазначенням суми податку за півріччя в рядку 18 і коректної суми податкового зобов’язання в рядку 19, яку і було вчасно сплачено. Та відобразив у рядку 29 УД зі знаком «-» суму, на яку ним було завищено значення рядка 19 декларації.

* Трапляються помилки, коли в рядку 18 помилково зазначається менша сума і податкове зобов’язання у рядку 19 декларації теж виходить штучно збільшеним.

Для наочності наведемо в таблиці простий приклад такого виду помилки в декларації.

Помилкові та правильні показники декларації (грн)

Як бачимо, в нашому прикладі через помилку платника за його особовим рахунком податківцями нараховано суму податку — 10000 грн, замість належних 3000 грн. І при сплаті 3000 грн виник податковий борг у 7000 грн…

Якщо б платник встиг виправити помилку поданням «Звітної нової» декларації до граничного строку подання декларації чи поданням УД до граничного строку сплати задекларованого податку (див. БЗ 129.04), то така проблема і податковий борг не виникли б. Але…

Наслідки. Тож у таких ситуаціях за особовим рахунком платника виникає штучна тимчасова недоплата податку. І схоже, у таких випадках програмне забезпечення ДПС при поданні УД після граничного строку сплати за декларацією і зменшенні податкового зобов’язання (ПЗ) з податку на прибуток прирівнює таке зменшення до факту сплати податку. А оскільки така «сплата» відбувається після закінчення граничного терміну, то вона сприймається програмою як несвоєчасна. При цьому на практиці були такі випадки, коли формується податкове повідомлення-рішення (ППР) на застосування до такого платника штрафної санкції згідно з п. 124.1 ПКУ.

Гадаємо, саме з цих причин у нашому випадку податківці вважали, що ці кілька днів листопада у платника існував податковий борг, і застосували санкції згідно з п. 124.1 ПКУ за несвоєчасну сплату податку у розмірі 5 % від суми «недоплати» (оскільки «затримка» до 30 к. дн.).

А ліберальні норми п. 69.37 підрозд. 10 розд. ХХ таких ситуацій не стосуються, бо там строк сплати ПЗ без штрафу до 30 днів продовжується тільки для ПЗ, визначених за результатами документальних перевірок з нарахуванням податкового зобовʼязання (див. БЗ 132.01).

Чисто формальні підстави

Давайте разом розберемося, чи законно у таких випадках штрафувати за несвоєчасну сплату податку?

Підстави суто формальні! Із суто формального боку усе, нібито, виглядає досить фіскально: платник подав декларацію із завищеним ПЗ з податку на прибуток, яке було нараховано в особовому рахунку, але сплатив його хоча і вчасно, але не в повній сумі, заявленій ним у декларації (узгодженій) і проведеній-нарахованій фіскалами за його особовим рахунком. І лише через десять днів після граничного строку сплати ПЗ платник подав УД, яка виправляє помилку і зменшує суму ПЗ до фактичної. Таким чином, нараховане за декларацією за три квартали 2024 року ПЗ було зменшено (у тому числі і в особовому рахунку платника) вже після граничного строку його сплати. І оскільки показники УД програма ДПС не може провести в особовому рахунку заднім числом, то кілька днів за платником дійсно провисів податковий борг (недоїмка) — тобто суто формально мав місце факт порушення, яке штрафується за п. 124.1 ПКУ.

Тут зазначимо такий момент. Напевно камеральна перевірка декларації, яку здійснює програмне забезпечення ДПС, мала виявити цю помилку (розбіжність) у заповненій декларації. Адже однією з функцій програми податківців є перевірка — у тому числі шляхом зіставлення даних останньої поданої декларації з деклараціями попередніх періодів. Хоча не виключаємо, що камеральна перевірка цієї помилкової декларації була проведена фіскалами вже після того, як була подана УД — адже п. 76.3 ПКУ відводить їм для цього 30 днів після граничного строку подання декларації…

Так чи інакше, але фіскали, не звертаючи увагу на «технічну» сутність помилки і на факт подання УД з виправленням, все одно оформили платнику ППР на штраф за п. 124.1 ПКУ. Зрозуміло: бюджету як ніколи потрібні гроші…

Щодо незаконності штрафування

Відсутність податкового боргу. Наведемо аргументи щодо незаконності штрафування. По-перше, фактично (а не формально) податкового боргу, за несплату якого фіскали намагаються платника штрафувати, не було взагалі. Цей факт чітко підтверджують дані обліку й документи платника, невдовзі подана УД, дані попередніх декларацій (за три квартали та півріччя 2024 року), а можливо, й дані камеральної перевірки цієї декларації, якою напевно були виявлені розбіжності, — через відсутність у рядку 18 показника податку з декларації за попередній звітний період (півріччя 2024 року). І коли б не такий алгоритм заповнення декларації та правила рознесення податківцями її показників до особового рахунку платника, то навіть формального приводу для застосування штрафів за несвоєчасну сплату податку у фіскалів не було б…

Тільки коли борг фактично погашено. По-друге, що дуже важливо в цій ситуації, зауважуємо:

Висновок, що непогашені борги не штрафуються, підтверджує не тільки усталена практика застосування цього штрафу, але й сама норма п. 124.1 ПКУ. Зверніть увагу там на слова: у розмірі 5 % (у другому випадку — 10 %) «погашеної суми податкового боргу».

А як можна погасити борг, якого взагалі не було?! При цьому не має значення те, що програмне забезпечення ДПС сприймає подання зменшуючої УД як погашення боргу. Тож варто фіскалам просто переналаштувати програму, а не штрафувати платників за «несвоєчасне погашення» відсутніх боргів.

Отже, вважаємо, що після подання УД з правильною сумою в рядку 19 податківці вже взагалі не мали підстав застосовувати штраф за п. 124.1 ПКУ. Адже при цьому штучний податковий борг був скасований фактично з дати його виникнення (заднім числом). І навіть якщо б до дати подання УД платнику було направлено «штрафне» ППР (хоча таке малоймовірно), то після подання УД воно мало би бути відкликане…

Варто боротися з фіскалами

Суди підтримують платників! Спочатку нагадаємо висновки постанови ВС від 13.02.2018 у справі № 803/1156/17.

І хоча там мова йшла ще про штраф, який був у старій редакції п. 126.1 ПКУ (аналогічний наявному зараз у п. 124.1 ПКУ), але схожість штрафних норм і проблем цілком допускає застосовність рішення суду і до таких проблем цього часу.

У справі теж ішлося про помилку на користь бюджету, і платник теж подав УД, яка знімала зайві ПЗ з податку на прибуток, і теж після граничного строку сплати ПЗ за декларацією. Фіскали, звісно, виписали ППР зі штрафом за несвоєчасну сплату «податкового боргу». Але платник його успішно оскаржив. Причому на бік платника в цій справі стали суди усіх трьох інстанцій!

ВС у цій постанові підтримав суди нижчих інстанцій і зазначив, що поданням УД нівелюються правові наслідки помилки, допущеної у звітній декларації! А також наголосив: специфіка нарахування штрафної санкції полягає в тому, що вона нараховується ДПС уже на погашену суму податкового боргу. Таким чином,

А її (штрафної санкції) нарахування залежить від суми погашеного податкового боргу та кількості днів затримки сплати узгодженої суми ПЗ. А отже, застосування до позивача цього штрафу є безпідставним*.

* Аналогічні висновки знайдете і в постанові Восьмого апеляційного адмінсуду від 13.11.2018 № 857/110/18 у справі № 813/5012/17 (в касації фіскалам відмовлено) і в рішенні Окружного адмінсуду м. Києва від 24.12.2018 у справі № 826/9425/18 (в апеляції й касації фіскалам відмовлено).

Повністю згодні з висновками суддів і вважаємо, що ці судові рішення можна (і потрібно) використовувати для посилення аргументації при адміністративному або судовому оскарженні таких штрафних ППР.

Є й більш пізні рішення за фактами схожого незаконного штрафування.

Наприклад, постановою Другого апеляційного адмінсуду від 13.03.2025 у справі № 440/8717/24 були визнані протиправними та скасовані ППР на штрафи за п. 124.1 ПКУ. Це рішення цікаве нам тим, що в особовому рахунку платника були нараховані суми ПЗ з ПДВ, які в подальшому були скасовані. Але якийсь час за особовим рахунком, як і у нашому випадку, висів «податковий борг», і фіскали виписали штраф за несвоєчасну його сплату за п. 124.1 ПКУ. Однак судді роблять обґрунтований висновок, що разом із зменшенням ПЗ фактично (заднім числом) зникає податковий борг, а не відбувається його погашення і штрафи за п. 124.1 ПКУ стають незаконними! Вважаємо, ця постанова підтверджує висновок щодо скасування податкового боргу і при поданні УД, як і незаконність штрафування в нашій ситуації.

Не варто виправлятися в поточній декларації! Доволі цікавими для нашої теми є матеріали постанови Третього апеляційного адмінсуду від 23.03.2023 у справі № 160/16476/22. Там розглядався випадок, коли підприємством було помилково завищено податок на прибуток за декларацією за І квартал 2022 року, який було сплачено у меншій (реальній) сумі, а виправлення (відповідне зменшення податку) було проведено у декларації за півріччя-2022. Чого ми у таких випадках робити не радимо!

Адже податківці, окрім того що розцінили таке виправлення погашенням «податкового боргу», ще й визнали його доказом умисної невчасної сплати податку і застосували завищений 25 %-й штраф за п. 124.2 ПКУ. Тут платнику пощастило: судді і першої, і апеляційної інстанцій стали на його бік (а у касації фіскалам відмовлено) і ППР на штраф було визнано протиправним та скасовано. Але — через те, що судді не угледіли умисності в таких діях платника.

Тож будьте обережні, і якщо втрапите в схожу халепу, то краще виправляйте помилку через УД.

Отже, очевидно, що в таких випадках платники самі собі створюють проблеми. Тож не нехтуйте додатковими перевірками перед поданням декларацій (і особливо найважливіших їх показників). Бо такі недолугі помилки несуть купу серйозних проблем…