Криптовалюта: податки сьогодні та завтра

Законодавчий вакуум

Для початку внесемо ясність у найзагальніше питання. Деяку плутанину вносить той факт, що в Україні три роки тому було прийнято фундаментальний закон, який регулює обіг криптовалют (Закон України «Про віртуальні активи» від 17.02.22 № 2074-IX). Багато хто зафіксував для себе цей момент, але забув, що прийнятий закон не запрацював. Його набуття чинності було прив’язане до внесення криптовалютних змін до Податкового кодексу (далі — ПКУ). Поки що цього так і не сталося. Таким чином, масштабний закон про криптовалюти (без податкового блоку) давно прийнятий, але ще не працює.

Поки що операції з криптовалютами окремо не регулюються в Україні. Однак це зовсім не означає, що всі вони заборонені і знаходяться поза законом. Вони дійсно поза законом у тому сенсі, що немає спеціальних правил для криптовалют.

Звідусіль доводиться чути, що криптовалюту збираються ось-ось «легалізувати». Через це складається оманливе враження, що криптовалюта поки що взагалі нелегальна (протизаконна). Це не так.

Купівля, володіння або продаж криптовалюти самі по собі не формують складу правопорушення або тим більше злочину. У законодавстві немає норми, яка б забороняла, скажімо, купівлю криптовалюти. Інша справа, що поки немає спеціального регулювання, доводиться «натягувати» на обіг криптовалют загальні норми цивільного та податкового законодавства (заняття, треба сказати, не для людей зі слабкими нервами). По суті, це призводить до значних невизначеностей у регулюванні операцій та ризиків, а в кінцевому підсумку, до того, що обіг криптовалют знаходиться практично повністю в тіньовому секторі економіки.

Так чи інакше, криптовалютами можна володіти, їх можна купувати і продавати. Сьогодні не будемо вдаватися в деталі, пов’язані з регулюванням «посередників» на ринку криптовалют (інакше кажучи, постачальників послуг, пов’язаних з ринком віртуальних активів). Зупинимося на більш широкому питанні (для тих хто все-таки наважується засвітити ці операції): як зараз оподатковувати операції з криптовалютою? І як буде оподатковуватися криптовалюта після її «легалізації»?

Як оподатковувати дохід від криптовалют?

Фізособи. Відповідь на це питання досить проста, і позиція податкової служби тут не відрізняється оригінальністю. Доходи від продажу криптовалют оподатковуються так само, як і доходи від продажу будь-якого іншого майна (за винятком нерухомості, автомобілів та інших об’єктів, за якими діють спеціальні правила і ставки). Це означає, що при продажу криптовалюти фізособа отримує дохід, який необхідно задекларувати і сплатити з нього ПДФО за стандартною ставкою 18%. Зрозуміло, це актуально в тому випадку, якщо дохід отримано не від податкового агента, що в переважній більшості випадків і відбувається. Якщо раптом дохід отримано від податкового агента (простіше кажучи, від української юрособи або ФОП), то турбота про утримання податку і його сплату лежить на податковому агенті.

До ПДФО автоматично додається військовий збір. Його ставка на сьогодні — 5 %. Якщо йдеться про доходи, отримані у 2025 році, застосовується саме вона. Для доходів, отриманих у 2024 році від неподаткових агентів, при річному декларуванні ще діє ставка військового збору — 1,5 %.

Виникає важливе питання: що саме оподатковувати ПДФО — дохід від продажу чи прибуток? Відповідь проста — дохід.

Отже, йдеться про оподаткування всієї суми доходу, отриманого від продажу. Це стосується як ПДФО (18 %), так і військового збору (1,5 або 5 %).

Не всі криптовалюти безперервно зростають у ціні. Тому особливо «приємно» ця логіка працює в ситуації, коли купили криптовалюту за 100 грн, продали за 90 грн і з цього збиткового продажу заплатимо податок. Іншими словами, фіксація збитків (збиток 10 грн) автоматично призводить до значно більших збитків (додається податок у розмірі майже 21 грн).

Щоб криптотрейдер не залишився у збитках, операції повинні приносити прибуток більше 30 % від вкладень (при купівлі за 100 лише продаж за 130 призводить до нульового результату з урахуванням податків).

Якщо додати до цього мультиплікацію збитків за рахунок оподаткування збиткових угод, то купівля лотерейного квитка може виявитися навіть більш вигідною бізнес-стратегією, ніж будь-який криптотрейдинг зі сплатою ПДФО (ВЗ) за чинними сьогодні правилами.

Для резидентів України ці висновки справедливі незалежно від того, хто є покупцем криптовалюти, в якій країні покупець знаходиться, а також в якій країні і в якій валюті фізособа — резидент України тримає рахунок для зарахування доходів. Фактор покупця має тільки технічне значення для заповнення декларації (визначення того, іноземний це дохід чи ні), але на суму податку не впливає. Хіба що, якщо раптом з резидента за кордоном вже було утримано податок з доходів від продажу криптовалюти, то за певних обставин в Україні цю суму іноземного податку можна виставити в зменшення нашого ПДФО.

Зрозуміло, всі ці фактори (від кого і як отримано дохід) можуть впливати на практичний бік питання. Так, вічне питання, яке хвилює уми криптоентузіастів: чи дізнається українська податкова про проведені операції? Причому це стосується як іноземних, так і українських банківських рахунків фізичних осіб. Як відомо, запущено автообмін інформацією про банківські рахунки з багатьма іноземними юрисдикціями. Щодо криптогаманців такого автоматичного обміну немає, або, точніше сказати, поки що немає (перші автообміни інформацією по криптогаманцях між кількома десятками країн плануються на 2027 рік, України поки що в числі цих країн немає).

Але продаж криптовалют за гроші (незалежно від валюти) — це далеко не єдина операція, яку здійснюють фізособи. А що, скажімо, з угодами: криптовалюта ↔ криптовалюта (crypto swap)? За відсутності будь-яких спеціальних правил застосування загальної логіки ПДФО-розділу ПКУ призводить до появи оподатковуваного доходу при обміні цінностями, а не тільки при їх продажу за грошові кошти. Оскільки має місце відчуження (нехай навіть чогось невідомого для ПКУ), то виникає дохід. Причому на всю вартість відчуженого. Тому такі операції теж оподатковуються. Виходить, обмін однієї криптовалюти (вартість 100) на другу (вартістю 100) і подальший продаж другої криптовалюти за грошові кошти (100) призводить в поточних реаліях до необхідності сплати податку в розмірі 46 % (18 % + 5 % двічі). Сильно не наторгуєш, чи не так?

Інша справа, що в ПКУ на випадок доходів від продажу рухомого майна (так само як і обміну) передбачена ставка 5 % (п. 173.1 ПКУ). Але тут відразу кілька проблем. По-перше, незрозуміло, належить криптовалюта до рухомого майна чи ні. По-друге, податківці цю норму в частині ставки податку не хочуть застосовувати навіть щодо продажів (обмінів) набагато більш традиційних об’єктів рухомого майна (наприклад, обміну стільця на стіл). Тому на її застосування до криптовалюти не варто і розраховувати (див. також лист ДПСУ від 07.11.2024 № 5156/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК).

Податок на прибуток і ПДВ. Що стосується податку на прибуток підприємств, то ніяких спеціальних правил на цю тему теж немає. Тому оподатковуватися повинен виключно бухгалтерський фінрезультат від операцій (податківці з цим не сперечаються, див. лист ДПСУ від 07.05.2024 № 2634/ІПК/99-00-21-01-01 ІПК). Іншими словами, податком на прибуток у загальному випадку буде оподатковуватися прибуток від продажу криптовалют. Але для платників податку на прибуток, звичайно, потрібно пам’ятати і про ПДВ за операціями з криптовалютами (в умовах відсутності спеціальних звільнень від ПДВ і потенційно бездонного визначення об’єкта оподаткування).

Єдиний податок. ФОП та юрособи на єдиному податку однозначно не можуть отримувати криптовалюту як розрахунок за товари, роботи, послуги. Криптовалюта — не гроші, а єдиноподатник (груп1 — 3) може отримувати в розрахунок тільки гроші. Тут усе прозоро. Менш визначене питання — з купівлею і продажем криптовалюти. На наш погляд, податкове законодавство для єдиноподатників не містить заборони на продаж криптовалюти як такої.

Позиція податкової прямо зафіксована в категорії ЗІР 107.01.02 (ср. ).

ФОП на загальній системі. Якщо скласти два факти, по-перше, звичайна фізособа з операцій з продажу криптовалют повинна заплатити 23 % (18 % + 5 %) податків з доходу, а не прибутку; по-друге, на єдиному податку працювати з криптовалютою не виходить (податківці проти), то що виходить? Деякі доходять висновку, що слід відкрити ФОП на загальній системі (сміливе рішення, треба сказати). Логіка така: принаймні, ПДФО і військовий збір буде з прибутку, а не з доходу. Однак є кілька принципових моментів.

По-перше, для ФОП на загальній системі додається ЄСВ від всієї суми прибутку, а не тільки від мінзарплати (ФОП на єдиному податку зобов’язані сплачувати ЄСВ тільки з мінзарплати). Відповідно, крім ПДФО (18 %) і ВЗ (5 % ) з прибутку, додається ЄСВ (22 %). Грубо кажучи, сума обов’язкових платежів починає наближатися до половини прибутку, зайвий раз підтверджуючи тезу, що щедрість держави не знає меж. Це справедливо для місячного прибутку в рамках максимальної бази нарахування ЄСВ (20 мінзарплат, що зараз становить 160 тис. грн на місяць). Зрозуміло, ЄСВ загрожує ФОП на загальній системі при відсутності у нього звільнень від сплати (наприклад, ЄСВ можуть не платити ФОП-пенсіонери або ті, хто працює десь на основному місці зі сплатою ЄСВ).

По-друге, проблема підтвердження витрат. ФОП дійсно сплачує ПДФО, ВЗ, ЄСВ з прибутку. Однак для її розрахунку потрібні документальні підтвердження витрат, які можна пов’язати з отриманими доходами. Іншими словами, потрібні «красиві» документи, що підтверджують витрати на придбання проданої згодом криптовалюти. У поточних реаліях це не завжди можливо. Немає первинного документа на витрати — дохід для цілей оподаткування буде вважатися прибутком і оподатковуватися ПДФО, ВЗ і ЄСВ (18 %, 5 %, 22 %).

По-третє, податкова не поспішає прямо визнавати можливість врахування витрат на придбання криптовалют у витратах ФОП на загальній системі. ДПСУ на запитання, як вести облік доходів і витрат ФОП на загальній системі у разі здійснення операцій з криптовалютою, відповідає, що криптовалюта не має визначеного правового статусу в Україні, зокрема, відсутня нормативна база для її класифікації та регулювання операцій з нею (категорія ЗІР 104.08). Як то кажуть, коло замкнулося і ми повернулися в ту точку, з якої починали.

Найближче майбутнє: чого очікувати?

Знову активно звучать запевнення, що найближчим часом (у першому півріччі 2025 року) буде прийнятий закон, який установлює правила оподаткування криптовалют. З огляду на сказане вище (про прив’язку набуття чинності базовим криптовалютним законом до податкового закону), значення змін до ПКУ явно виходить за рамки власне податків. По суті, податковий закон дасть старт роботі всієї інфраструктури криптовалютного ринку. Тому коли говорять про «легалізацію» криптовалют — якраз цей процес і мають на увазі.

Існує кілька підходів до майбутнього оподаткування операцій з криптовалютами, особливо в частині перехідного періоду (проєкти № 10225 і № 10225-1). Поки що рано коментувати деталі (оскільки немає прийнятого тексту навіть у першому читанні), але тезисно окреслимо основні ідеї, які рано чи пізно знайдуть відображення у фінальному тексті.

Фізособи. Загальна логіка для фізичних осіб зводитиметься до того, що оподатковуватися буде не дохід, а прибуток від продажу. Іншими словами, пропонується застосувати модель оподаткування інвестиційних активів (цінних паперів, часток у капіталі і т. д.), а не модель оподаткування операцій з іноземними валютами (при продажу інвалюти взагалі немає оподаткування).

Такий підхід значно поліпшить становище продавців криптовалют в податковому плані, оскільки податок з обороту, який фактично застосовується сьогодні, буде замінений податком на прибуток.

Тут потрібно враховувати можливість появи прибутку виключно за рахунок курсової різниці. Наприклад, якщо фізособа купує іноземну валюту (долар, євро...) і потім продає її ж за більшу кількість гривень, то такий гривневий прибуток не оподатковується. Щодо криптовалюти ситуація буде інша. Позитивна курсова різниця гривня — іноземна валюта потрапить під оподаткування. Наприклад, купили криптовалюту за суму, еквівалентну 10 доларам, і продали за той же еквівалент 10 доларів. За умови падіння курсу гривні (між цими операціями) у нас з’являється гривневий прибуток, який буде оподатковуватися ПДФО і військовим збором.

У той же час збитки від криптовалют не втрачатимуться і ними можна буде покрити криптовалютні прибутки. Тому при загальному негативному результаті від кількох операцій податок з прибуткових угод не буде сплачуватися.

Безумовно, процес переходу на оподаткування прибутку буде пов’язаний з необхідністю документального підтвердження витрат на придбання криптовалюти. Як відомо, сьогодні далеко не кожна купівля криптовалюти супроводжується відповідними документами, які можна чітко прив’язати до покупки конкретного «пакета» криптовалюти.

Отже, продаж криптовалюти, за яким не буде документів, що підтверджують витрати на її придбання або майнінг, фактично оподатковуватиметься в тому ж режимі, що й зараз: зі сплатою ПДФО і військового збору з усієї суми доходу.

Пропонується також запровадити механізм адміністрування сплати ПДФО і військового збору, аналогічний існуючому зараз для інвестиційних активів. Постачальник послуг, пов’язаних з обігом віртуальних активів, виступатиме податковим агентом і утримуватиме податки (обов’язок декларувати доходи з фізособи не знімається). Але, зрозуміло, йдеться про суб’єктів, що підпадають під юрисдикцію українського ПКУ. Якщо резидент України отримує доходи від віртуальних активів за кордоном, це правило не працюватиме. Нерезидент український податок не утримає. Безпосередньо обов’язок сплати податку лежатиме на фізособі.

Податок на прибуток і ПДВ. Для платників податку на прибуток підприємств логіка оподаткування зводитиметься до оподаткування прибутку від реалізації віртуальних активів, з введенням спеціальних податкових різниць, які не дозволять використовувати збитки від криптовалют для зменшення прибутку від іншої діяльності. Планується, що переважна більшість операцій з віртуальними активами, включаючи послуги на цьому ринку, не будуть обкладатися ПДВ.

Єдиний податок. На жаль, є і сумний момент: швидше за все, єдиноподатникам не дозволять працювати з віртуальними активами.

Крім того, потрібно пам’ятати, що в уже прийнятому, але який ще не запрацював поки що, Законі про віртуальні активи є норма, згідно з якою віртуальні активи не можуть бути предметом обміну на товари, роботи, послуги (ця заборона, скоріше за все, залишиться).

Зрозуміло, ми окреслили сьогодні лише найзагальнішу картину криптовалютного майбутнього. Обов’язково повернемося до теми після появи більшої визначеності. Адже «легалізація» криптовалюти, за чутками, вже не за горами... (котрий рік).