Необхідність проводити розподіл ПДВ за правилами ст. 199 ПКУ може з’явитися при посередництві — зокрема, у посередників (комісіонерів або експедиторів). Коли це можливо?
Комісіонери
Посередник (комісіонер) може зіткнутися з ПДВ-розподілом, наприклад, якщо реалізовуватиме пільгові товари комітента.
Адже хоча до посередника (комісіонера) і не переходить право власності на товар, що реалізовується, для ПДВ-обліку передача товарів у межах посередницьких договорів (зокрема, договорів комісії) вважається постачанням (п.п. «е» п.п. 14.1.191 ПКУ). При цьому
у разі реалізації пільгового товару ПДВ-пільга зберігається і для посередника
Ну а за правилами посередницького п. 189.4 ПКУ ПДВ-наслідки в посередника виникають у загальному порядку — за правилом першої події. Тому за першою подією (відвантаженням товару покупцеві або отриманням оплати за товар) комісіонерові треба показати пільгове постачання. Тобто скласти і зареєструвати на неї пільгову ПН, а також відобразити пільгову операцію в пільгових ряд. 5 і 5.1 декларації з ПДВ (а також у таблиці 2 додатка Д4).
Водночас слід врахувати: якщо через посередника реалізуються пільгові товари, то оплата за посередницькі послуги (винагорода посередника) при цьому не пільгується, а підлягає оподаткуванню на загальних підставах — тобто оподатковується 20 % ПДВ (БЗ 101.07).
А отже, у посередника (комісіонера) у такому разі з’являться й оподатковувані, і неоподатковувані (пільгові) постачання — тобто виникне подвійна діяльність. Як наслідок, комісіонерові доведеться здійснювати розподіл ПДВ за правилами ст. 199 ПКУ (тобто нараховувати розподільчі ПЗ) за «подвійними» придбаннями (зокрема, витратами на оренду офісу, комунальними витратами, витратами на зв’язок та ін.) — щоб частково компенсувати суму вхідного ПДВ. Навіть попри те, що при посередництві він реалізує товар, який йому не належить. Адже жодних винятків для посередників (комісіонерів) ст. 199 ПКУ не передбачено.
У зв’язку із цим нагадаємо, що з початком подвійної діяльності для проведення ПДВ-розподілу посередникові за підсумками першого місяця появи подвійної діяльності (оподатковуваних і неоподатковуваних постачань) необхідно вперше розрахувати коефіцієнт розподілу антиЧВ (у ряд. 2 таблиці 1 додатка Д5). І використовувати такий коефіцієнт для проведення розподілу ПДВ за «подвійними» придбаннями до кінця року. А за підсумками року (у грудні) — провести річний перерахунок ПДВ (з урахуванням нового коефіцієнта розподілу антиЧВ, порахованого виходячи з фактичних річних обсягів операцій).
Експедитори
Послуги експедиторів (винагорода). В експедиторів може з’явитися необхідність ПДВ-розподілу, якщо замовником експедиторських послуг виступить нерезидент. Адже місце постачання транспортно-експедиторських послуг визначають за замовником (п.п. «ж» п. 186.3 ПКУ).
Тому якщо замовником експедиторських послуг виявиться нерезидент, то місце постачання експедиторських послуг перебуватиме «за межами України». А отже, транспортно-експедиторські послуги, надані нерезиденту, не будуть об’єктом оподаткування ПДВ (БЗ 101.21). Тому
при наданні транспортно-експедиторських послуг замовникові-нерезиденту винагорода експедитора не оподатковуватиметься ПДВ (тобто виникне необ’єктне постачання)
У такому разі на «необ’єктні» послуги, надані нерезиденту (експедиторська винагорода), податкову накладну експедиторові складати не треба (лист ДПСУ від 20.01.2023 № 135/ІПК/99-00-21-03-02-06). Проте послуги, надані нерезиденту, експедитор повинен показати в «безПДВешному» ряд. 5 декларації з ПДВ. А заповнення цього рядка декларації (якщо одночасно здійснюється й оподатковувана діяльність), у свою чергу, може призвести до необхідності ПДВ-розподілу за правилами ст. 199 ПКУ.
Перевезення від неплатників ПДВ. А ось якщо експедитор залучає до здійснення перевезень сторонніх перевізників — неплатників ПДВ (у тому числі нерезидентів), то з’являється особливість. Оскільки, взагалі-то, передачу посередником послуг, отриманих від неплатників, посередницький п. 189.4 ПКУ, суворо кажучи, від ПДВ не звільняє. Проте для експедиторів, які співпрацюють з неплатниками, особливі правила із цього приводу обумовлені в УПК, затвердженій наказом ДПАУ від 06.06.2012 № 610 (ср. ). Згідно із цими правилами
вартість послуг перевезення від перевізників — неплатників ПДВ не збільшує базу оподаткування в експедитора
Тобто податкові зобов’язання з ПДВ в експедиторів з вартості послуг перевезення (від неплатників ПДВ) не виникають (питання 1, 10 УПК № 610; БЗ 101.21).
Тому податкова накладна на вартість послуг перевезення експедитором у такому разі не складається (БЗ 101.21). І
у декларації з ПДВ в експедитора послуги перевезення від неплатників ніяк не відображаються
Тож у такому разі послуги перевезення від неплатників ПДВ проходять «повз» ПДВ-облік експедитора. А оскільки в декларації такі операції взагалі не відображаються, то і на ПДВ-розподіл вони ніяк не можуть вплинути.
Висновки
- Якщо посередник (комісіонер) продаватиме пільгові товари комітента — з’явиться подвійна діяльність (пільгова й оподатковувана). А отже, виникне і необхідність розподілу за «подвійними» придбаннями ПДВ.
- Якщо експедитор надасть транспортно-експедиторські послуги замовникові-нерезиденту, виникне необ’єктне постачання (яке відображають у ряд. 5 декларації з ПДВ). А це може призвести до необхідності ПДВ-розподілу.
