Внесено зміни до Довідника кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку, затвердженого наказом ДПСУ від 11.01.2023 № 17
Спочатку Довідник був покликаний внести ясність і виключити зловживання з боку податківців. Але проблеми все одно залишилися. Фіскали часто намагаються включити в ризикові кого завгодно, не утрудняючи себе доказами та поясненням причин. Благо суди, зазвичай, присікають такі незаконні дії (постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 05.03.2025 у справі № 160/29504/24; постанова П’ятого апеляційного адміністративного суду від 03.03.2025 у справі № 420/16227/23).
Ще при появі Довідника ми звертали увагу на нечіткість і зайву розлогість деяких формулювань ризикових операцій, наведених у ньому (див. «ПДВ-блокування: зустрічайте коди для включення в ризикові платники» // «Податки & бухоблік», 2023, № 6). Надмірно формальне застосування Довідника на практиці може призвести до негативних наслідків для багатьох платників податків. Зокрема, ми акцентували: деякі операції не повинні стосуватися виробників продукції (наприклад, коди 01, 02, 05). Відтоді пройшло більше двох років. І ось нарешті нас почули.
Крім того, нескладно було здогадатися, що податківці не втратять можливості використати на свою користь нечіткість формулювань Довідника. Так відбувалося з включенням платника в ризикові через те, що ризиковими є його контрагенти (коди 12, 13). Сподіваємося, що тепер багато що в цьому питанні повинно змінитися в кращий для платників бік.
Давайте подивимося, що вийшло в результаті, і проаналізуємо найцікавіші зміни.
Довідник кодів податкової інформації для прийняття рішення про включення в ризикові платники
| Старий Довідник | Новий Довідник | ||
| Код | Назва | Код | Назва |
| 01 | постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання | 01 | постачання / вивезення за межі митної території України товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання, якщо постачальник не є виробником такого товару |
| 02 | придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання | 02 | придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання, якщо придбання здійснюється не у виробника такого товару |
| Операції 01 і 02, як і раніше, стосуються тільки постачань / придбань, які не простежуються по ланцюжку, і йдеться тільки про товари. А ось що дуже важливо: тепер чітко встановлено, що цей критерій не стосується постачань виробником і придбань у виробників. Це логічно, оскільки у виробників на вході і на виході абсолютно різні коди товарів згідно з УКТ ЗЕД. Саме про це ми говорили ще при появі Довідника. Крім того, додано, що критерій 01 може застосовуватися і при вивезенні товарів за межі України. З наведеного формулювання операції 02 може скластися враження, що в ризикові можуть внести вже при придбанні відповідного товару. Насправді так бути не повинно, адже в п. 8 Критеріїв ризиковості платника сказано, що ризиковість визначається за госпоперацією, зазначеною в поданих для реєстрації ПН/РК. Тобто встановлена певна послідовність дій: рішенню Комісії з включення платника в ризикові повинні передувати складання та направлення таким платником ПН/РК для реєстрації (постанова П’ятого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2025 у справі № 400/331/24). Втім, це стосується й інших операцій з подібними формулюваннями (коди 07, 09 і т. п.). | |||
| 03 | відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній / розрахунку коригування (відсутні відомості про об’єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об’єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності | 03 | постачання товарів / послуг за відсутності необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній / розрахунку коригування (відсутні відомості про об’єкти оподаткування), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. При цьому відсутнє придбання послуг із оренди об’єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг із оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг із оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо |
| Раніше податківці відстежували необхідні умови та ресурси для виробництва товарів / робіт / послуг тільки на підставі поданої звітності (головним чином форма № 20-ОПП). Але абсолютно очевидно, що платник може придбавати відповідні роботи / послуги, які у звітності не відображаються. Тепер цей момент врахували. Не виключаємо, що простіше стане і замовникам продукції за давальницькою схемою. Зазвичай, у них немає ні виробничих потужностей, ні оренди приміщень або обладнання. Тобто за формою № 20-ОПП цілком законна операція не простежується. Проте вони придбавають сировину і матеріали, закуповують послуги з їх переробки в готову продукцію. Сподіваємося, що такі закупівлі підпадають під гумове «тощо» і замовників без діла не включатимуть у ризикові платники. | |||
| 04 | постачання товарів, відмінних від придбаних, за відсутності умов та/або матеріальних ресурсів для виробництва таких товарів | 04 | постачання товарів, відмінних від придбаних, за відсутності умов та/або матеріальних ресурсів для виробництва таких товарів |
| 05 | постачання товарів платнику(ам) податку, який(і) здійснює(ють) постачання товарів, відмінних від придбаних | 05 | постачання товарів платнику(ам) податку, який(і) здійснює(ють) постачання товарів, відмінних від придбаних (крім постачання виробнику таких товарів) |
| Ми із самого початку звертали увагу на дивність операції з кодом 05 хоч би тому, що постачальник товарів, швидше за все, не знає, які товари продає його покупець. Тобто запобігти застосуванню цього критерію навряд чи можливо. Крім того, формально під цей критерій підпадали: — усі постачальники виробників, адже останні продають готову продукцію, а купують сировину та матеріали; — постачальники тих торговців, які продають товари, зібрані в набір (комплект), адже податківці дозволяють набори відображати в ПН одним кодом УКТ ЗЕД (БЗ 101.16). Як бачимо, питання вирішили тільки з виробниками. | |||
| 06 | платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій один з одним щодо придбання / реалізації одного й того ж товару / послуги для формування штучного обсягу такого товару / послуги | 06 | платник податку залучений до здійснення групою платників податку, у тому числі щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій один із одним щодо придбання / реалізації одного й того ж товару / послуги для формування штучного обсягу такого товару / послуги |
| 07 | недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції) | 07 | відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) — для виробників товарів / постачальників послуг |
| По-перше, уточнено, що код 07 стосується тільки виробників товарів / послуг (нагадаємо, що виробник продукції за давальницькою схемою виходячи з термінології п.п. 14.1.41 ПКУ теж вважається виробником). По-друге, додатковий критерій — відсутність відомостей про сплату сум ЄСВ — повинен працювати самостійно, а не у зв’язці з критерієм «недостатня кількість трудових ресурсів» (про що свідчить сполучник «та/або»). По-третє, цю підставу зазвичай застосовували до тих платників, у яких у штаті мінімальна кількість співробітників, та ще й без профільних фахівців, наприклад тільки директор і бухгалтер (за відсутності розумного обґрунтування, благо критерій 07 це передбачає — роботи і послуги можна замовляти на стороні). Але такі платники незначні суми ЄСВ усе-таки сплачують. Тобто формально в таких випадках цей новий критерій спрацьовувати не повинен, адже в ньому сказано про відсутність даних про сплату ЄСВ. | |||
| 08 | постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку (сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або придбання пального, мінеральних добрив, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок | 08 | постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку (сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або відсутності придбання пального, мінеральних добрив, посівного матеріалу (насіння), засобів захисту рослин, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок |
| 09 | відсутня / анульована ліцензія, видана органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво та/або торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1, 215.3.2, 215.3.31 та 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України | 09 | відсутність / припинення дії ліцензії, яка засвідчує право суб’єкта господарювання на виробництво, оптову та роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), якщо така діяльність підлягає ліцензуванню відповідно до вимог Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) |
| Ще раз нагадаємо, що якщо у формулюванні коду операції з Довідника немає прив’язки до постачання товарів / послуг, то це зовсім не означає, що вас у будь-який момент можуть включити в ризикові. Встановлена певна послідовність дій: спочатку подання ПН/РК на реєстрацію і тільки потім рішення Комісії з включення платника в ризикові (вищезгадана постанова П’ятого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2025 у справі № 400/331/24 стосувалася цього моменту при включенні в ризикові платники саме за кодом операцій 09). Однією з головних проблем у коді 09 було те, що він не враховував деякі операції з підакцизними товарами, які не ліцензувалися. Наприклад, згідно із Законом № 481* оптова і роздрібна торгівля пальним у тарі до 5 літрів здійснювалася без отримання відповідної ліцензії. Але формулювання в Довіднику суто формально не залишало вибору податківцям — вони зобов’язані були включити такого платника в ризикові, незважаючи на очевидну абсурдність цього рішення. Зараз такого бути не повинно (нагадаємо, що за Законом № 3817** оптова та роздрібна торгівля пальним у тарі до 5 л включно також не ліцензується). | |||
| 10 | у податковій звітності платника податку не відображені доходи, нараховані та виплачені самозайнятим та/або фізичним особам за виконані роботи чи надані послуги | 10 | у податковій звітності платника податку не відображено доходи, нараховані за виконані роботи чи надані послуги та виплачені самозайнятим та/або фізичним особам |
| 11 | накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності | 11 | накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності та/або за відсутності придбання послуг зберігання |
| Оновлені операції в коді 11 чимось нагадують операції в коді 03. З одного боку, як і раніше, аналізується накопичення залишків товарів і фізична можливість їх зберігання, а з іншого — раніше податківці орієнтувалися виключно на дані поданої звітності (головним чином це форма № 20-ОПП). Зараз же враховуватимуться і придбані послуги зі зберігання, які не відображаються у звітності. | |||
| 12 | постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку | 12 | постачання товарів / послуг платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, якщо дата подання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за операцією з постачання припадає на період після дати прийняття щодо покупця рішення про відповідність такого покупця критеріям ризиковості платника податку |
| 13 | придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку | 13 | придбання товарів / послуг у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, якщо дата подання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за операцією з придбання припадає на період після дати прийняття щодо постачальника рішення про відповідність такого постачальника критеріям ризиковості платника податку |
| Мабуть, найважливіші зміни в Довіднику — щодо кодів 12 і 13. Усі вже давно звикли до того, що співпрацювати з ризиковими контрагентами не можна, інакше сам потрапиш у ризикові (звертаємо увагу — йдеться тільки про придбання та продаж товарів / послуг, інші ж операції (наприклад, надання / повернення позики) безпечні). Цю практику податківці впровадили дуже давно, ще задовго до появи Довідника. Причому часто фіскали включали платника в ризикові заднім числом, тобто за операціями, здійсненими задовго до того, як самого контрагента включили в ризикові. З появою Довідника ми висловлювали надію, що така кричуща практика повинна була припинитися, адже з формулювання операції з кодами 12, 13 видно, що небезпечною стає операція з контрагентом, якого вже включили в ризикові, тобто на момент здійснення операції контрагент уже був ризиковим. Але наші надії були марні. Фіскали продовжили свою порочну практику. Благо суди розуміли цю норму так само як і ми. Наприклад, в одній справі Третій апеляційний адміністративний суд чітко вказує: коди 12 і 13 податкової інформації можуть бути застосовані в разі взаємовідносин з ризиковими суб’єктами господарювання, тобто такі суб’єкти мають бути визнані ризиковими вже на час здійснення з ними операцій (постанова від 25.02.2025 у справі № 160/22676/23). Саме через це беззаконня вносять зміни до кодів 12 і 13. Тепер уже точно зрозуміло, що включити в ризикові можуть, тільки якщо на момент подання ПН/РК на реєстрацію контрагент уже є ризиковим. Зверніть увагу: дата ПН/РК не має значення, важлива саме дата подання на реєстрацію: щоб не потрапити в ризикові, у платників дата реєстрації має бути до дати включення в ризикові контрагента. Сподіваємося, що тепер беззаконня точно припиниться. | |||
| 14 | постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (∑накл) у зв’язку з придбанням товарів, не пов’язаних з господарською діяльністю платника податку | 14 | постачання товарів / послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (∑накл), у зв’язку з придбанням товарів / послуг, не пов’язаних із господарською діяльністю платника податку, якщо постачальник не є виробником товару / послуги, що постачається |
| Не зовсім зрозуміла підстава для включення в ризикові, адже при придбанні товарів / послуг, не пов’язаних з госпдіяльністю, платник зобов’язаний нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ, тобто ніяк не може скористатися отриманим від постачальника реглімітом. Як би то не було, тепер ця підстава на виробників товарів / послуг не поширюється. | |||
| 15 | постачання/придбання товарів з обмеженим терміном придатності за відсутності їх реалізації та/або переробки, та/або відповідних засобів зберігання, та/або придбання послуг оренди відповідних основних засобів | 15 | постачання / придбання товарів з обмеженим терміном придатності за відсутності їхньої реалізації та/або переробки, та/або за відсутності відповідних засобів зберігання, та/або за відсутності придбання послуг зі зберігання, оренди відповідних основних засобів |
| 16 | наявність інформації щодо застосування до платника податку спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) відповідно до прийнятих рішень Ради національної безпеки і оборони України, введених у дію указами Президента України | ||
| 17 | наявність інформації щодо застосування до засновників / посадових осіб платника податку спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) відповідно до прийнятих рішень Ради національної безпеки і оборони України, введених у дію указами Президента України | ||
| 18 | керівник та/або особа, яка має право підпису (посадова особа платника податку), є особою, яка займає аналогічну посаду більше ніж у п’яти (включно) платників податку | 16 | керівник та/або особа, яка має право підпису (посадова особа платника податку), є особою, що займає аналогічну посаду більше ніж у п’яти (включно) платників податків |
| 17 | формування реєстраційного ліміту (∑накл) за рахунок операцій із придбання робіт та послуг в значних обсягах за відсутності об’єктивних умов (можливостей) їхнього використання в господарській діяльності | ||
| Це нова підстава в Довіднику. Судячи з усього, йдеться про придбання сумнівних послуг у великих обсягах без реальних умов для їх використання (різного роду маркетингові, рекламні послуги тощо), що дає велику суму регліміту. Сподіваємося, що фіскали не зловживатимуть цим кодом операцій, підозрюючи кожного в штучному завищенні регліміту через закупівлю послуг. | |||
| 18 | у податковій звітності платника податку (крім виробників товарів) відображено доходи, нараховані та виплачені самозайнятим особам, які не мають необхідних об’єктів оподаткування та чисельності трудових ресурсів, необхідних для здійснення фінансово-господарських операцій в обсягах, відображених у податковій звітності платника податку | ||
| Ще одна нова підстава в Довіднику. Ідеться про відображення в додатку 4ДФ доходів, нарахованих і виплачених ФОП. Якщо в такого ФОП не буде необхідних ресурсів для виконання операції, то покупець ризикує потрапити в ризикові. Можливість (чи неможливість) ФОП виконати цю операцію податківці дивитимуться, зокрема, за формою № 20-ОПП (але не тільки). Знову ж таки сподіваємося, що фіскали не зловживатимуть цією нормою. Благо виробників вона не стосується. | |||
| 19 | подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 192 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару | ||
| Ще один новий код операції. Суворо кажучи, він охоплюється кодом 01 (по суті, окремий випадок). | |||
| 20 | у контролюючого органу наявна інформація щодо неможливості проведення документальної виїзної перевірки платника податку у зв’язку з відсутністю такого платника (посадових осіб платника податку або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою та/або за місцем провадження господарської діяльності | ||
| Ще один новий код операції. Нагадаємо, що сама наявність такої інформації не дає підстав для включення платника в ризикові. Необхідно, щоб платник подав ПН/РК для реєстрації. | |||
