Хто продавець?
Продавець — суб’єкт господарювання. Придбаваючи щось у суб’єкта господарювання, фізособа-покупець несе витрати. Тож зазвичай об’єкт оподаткування ПДФО та ВЗ відсутній.
Водночас у випадку дешевих продажів такому суб’єкту господарювання слід звернути увагу на положення п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ. Ними
віднесено до складу оподатковуваних доходів дохід, отриманий фізособою як додаткове благо, зокрема у вигляді суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для неї
Причому оскільки такий дохід є для фізособи-покупця доходом у негрошовій формі, то базу оподаткування ПДФО визначаємо з урахування натурального коефіцієнта. Для ставки ПДФО 18 % він становить 1,219512195.
Також з цього доходу утримуємо ВЗ (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Ставка стандартна — 5 %. База оподаткування ВЗ = фактичній сумі знижки без застосування будь-яких коефіцієнтів (див. роз’яснення ДПСУ в категорії 126.05 БЗ).
У 4ДФ суму індивідуальної знижки, збільшену на натуральний ПДФО-коефіцієнт, зазначаємо з ознакою доходу «126» — додаткове благо.
Щодо ЄСВ, то, на наш погляд, його тут не повинно бути незалежно від того, хто виступає покупцем: стороння фізособа чи особа, яка є найманим працівником такого суб’єкта господарювання. Чому? Бо дохід (1) не є винагородою за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовим договором і (2) його отримано не в рамках трудових відносини (див. гл. 54 ЦКУ).
Продавець — фізособа. Якщо одна фізособа придбаває щось дуже задешево в іншої фізособи, то… ні про яку індивідуальну знижку та дохід у вигляді додаткового блага тут і мови не може бути. Пояснимо чому.
Додаткові блага — це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом (п.п. 14.1.47 ПКУ).
Фізособа-продавець, яка не має статусу суб’єкта підприємницької діяльності або особи, яка провадить незалежну професійну діяльність, не є податковим агентом для іншої фізособи-покупця (див. п.п. 168.2.2 ПКУ).
Тож у ситуації, що розглядається, п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ не працює.
А чи є в цьому Кодексі інші норми, які б зобов’язували фізособу, що купила щось у іншої фізособи, порівнювати вартість, за якою було куплено товар, зі звичайними чи ринковими цінами та визначати щось на кшталт індивідуальної знижки, а потім декларувати її? Ні, немає.
Тобто купила та і все. На цьому історія з придбанням у іншої фізособи завершується.
А ми знову повертаємося до ситуації, коли продавець — суб’єкт господарювання. Як зазначено вище, якщо він продає фізособі товар за ціною, нижчою за звичайну ціну, постає питання індивідуальної знижки. Тож пропонуємо розібратися, чи завжди знижка є індивідуальною та яка ціна є звичайною.
(Не)індивідуальна знижка
Всі знижки можна умовно поділити на два види: звичайні та індивідуальні.
Звичайна знижка — це та, при наданні якої відсутній вибірковий підхід.
Наприклад, підприємство продає застарілі товари, матеріали, що втратили свої первісні якості, за зниженою ціною. Реалізувати це майно воно готове будь-кому, хто вирішить його придбати. Чи є тут індивідуальна знижка? Ні! Якщо знижка надається всім покупцям на рівних умовах, то така знижка є звичайною.
Ба, більше. У наведеному прикладі немає оподатковуваного доходу ще й тому, що низька ціна неліквідного майна продиктована, перш за все, зниженням його реальної вартості. Тобто обумовлена зменшенням його звичайної ціни. Адже за іншою ціною це майно просто не продати! Така ціна для нього тепер є звичайною і відповідає рівню ринкових цін. Тож жодного додаткового блага у покупця-фізособи не виникає. Тому немає об’єкта ні для ПДФО, ні для ВЗ.
Ще приклад — надання знижки на товари держателям дисконтних карток на рівних умовах. Незалежно від того, проводиться персоніфікація отримувачів чи ні, така знижка є звичайною, а її сума не повинна оподатковуватися ПДФО та ВЗ.
Коли з’являється індивідуальна знижка?
Коли при її наданні діє вибірковий підхід. Наприклад, всі покупці придбавають товар за 100 грн/шт., а один, наймиліший для магазину, за 10 грн.
Найбільш старанно індивідуальну знижку податківці будуть шукати у випадку продажу фізособі нерухомості, автотранспорту чи іншого, зазвичай недешевого майна за «смішними» цінами.
Утім з індивідуальністю знижки не все так однозначно. Адже якщо підприємство було готове продати, наприклад, квартиру будь-кому, хто вирішить її придбати (припустимо, розмістило оголошення про продаж саме за такою договірною ціною), то навряд чи можна вважати знижку індивідуальною. Але у будь-якому разі підприємству важливо обґрунтувати, що знижка з ціни продажу об’єкта нерухомості не має індивідуального характеру.
Далі поговоримо про те, що є звичайною ціною.
(Не)звичайна ціна
Визначення звичайної ціни, на яку відповідно до п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ слід орієнтуватися для цілей індивідуальної знижки, знаходимо у п.п. 14.1.71 ПКУ. Це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
У свою чергу, ринковою вважається ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає отримати їх на добровільній основі. При цьому обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також про ціни, що склалися на ринку ідентичних (за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах (п.п. 14.1.219 ПКУ).
Водночас якщо переглянути наявну практику, то далеко не завжди податківці при визначенні індивідуальної знижки керуються звичайною ціною. Так,
у випадку продажу нерухомого чи рухомого майна ДПСУ традиційно наполягає на необхідності оцінки
Аргументують положеннями ст. 7 Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 № 2658-III (далі — Закон про оцінку), якою встановлено обов’язковість проведення оцінки, зокрема у випадку оподаткування майна згідно з законодавством.
Також цікавим є лист ДПСУ від 23.02.2024 № 934/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, в якому податківці поширюють положення п. 172.3 ПКУ як на операції з продажу нерухомого майна фізособами, так і на операції з придбання ними нерухомого майна.
Нагадаємо, згідно з цією нормою дохід від продажу об’єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості, розрахованої модулем електронного визначення оціночної вартості Єдиної бази даних звітів про оцінку, або не нижче ринкової вартості, визначеної суб’єктом оціночної діяльності (оцінювачем).
Тож чому податківці наполягають на поширенні на покупців нерухомості положень, прописаних для фізосіб-продавців? Як пояснення вони наводять перекручені норми п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ, замінюючи звичайну ціну оціночною. Так, фіскали зазначають, що у випадку придбання майна за меншою ціною, ніж оціночна вартість, у фізичної особи може виникнути дохід у вигляді додаткового блага (знижки вартості придбаного майна).
При цьому в іншому листі, а саме від 25.04.2024 № 2339/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, ДПСУ зазначає, що положення ст. 172 ПКУ поширюються на доходи, які отримуються фізособами від продажу власного нерухомого майна. А ось при визначенні розміру доходу від придбання зі знижкою вимагають орієнтуватися на звичайну ціну. Ось така «вилка» відповідей на одну тему.
Щодо судів, то є такі, що погоджуються з позицією податкової про застосування п. 172.3 ПКУ й для випадку придбання фізособою нерухомості (див., наприклад, постанову П’ятого апеляційного адміністративного суду від 26.03.2025 у справі № 420/28182/24).
А ось щодо застосування положень п. 173.2 ПКУ у випадку продажу фізособі рухомого майна суди проявляють більш тверезий підхід. Вони зазначають, що вказана норма регулює порядок оподаткування доходу фізособи саме від продажу транспортного засобу, а не доходу у вигляді індивідуальної знижки при придбанні транспортного засобу (див. постанову Верховного Суду від 02.05.2024 у справі № 320/3024/22).
Оцінка майна, яке продано фізособі, не проводилася? В такому випадку креативні
податківці можуть наполягати, що за відсутності оцінки в якості звичайної ціни слід орієнтуватися на балансову (залишкову) вартість за даними бухобліку на початок звітного періоду, протягом якого здійснено операцію
Відповідно якщо майно продано нижче балансової вартості, «привіт» індивідуальна знижка. Що суди? Тут практика неоднозначна. Є випадки, коли вони ставали на бік ДПСУ, погоджуючись на порівняння продажної ціни з балансовою вартістю (див. постанову Верховного Суду від 02.05.2024 у справі № 320/3024/22), а є — де виступали проти цього (див. постанову Верховного Суду від 07.02.2023 у справі № 380/10612/21).
А ще у випадку, коли суб’єкт господарювання продавав продукцію своїм працівникам, податківці згадували також про собівартість продукції. Так, у листі ДФСУ від 02.08.2017 № 1454/6/99-99-13-02-03-15/ІПК зазначалося: якщо ціна продажу товару є меншою за його собівартість, то різниця — це дохід у вигляді додаткового блага.
Що маємо в підсумку? Якщо ви збираєтеся продати нерухомість чи якісь інші основні засоби фізособам, подбайте про те, щоб згодом можна було обґрунтувати звичайність продажної ціни.
Так, у разі коли продажна ціна нижча за балансову вартість, можливо, є сенс провести переоцінку об’єкта основних засобів у бухгалтерському обліку перед його реалізацією. Підстави для цього дає п. 16 НП(С)БО 7 «Основні засоби». Відповідно до згаданої норми підприємство може переоцінювати об’єкт основних засобів, якщо залишкова вартість об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. Для визначення справедливої вартості з метою переоцінки вам знадобиться професійний оцінювач (див. ст. 7 Закону про оцінку).
Але майте на увазі, що у разі переоцінки об’єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи, до якої він належить. Ба більше, надалі об’єкти цієї групи доведеться переоцінювати з такою регулярністю, щоб їхня залишкова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості.
Втім, на наш погляд, можна зупинитися на проведенні оцінки того об’єкта основних засобів, який ви продаєте, не здійснюючи переоцінку в бухгалтерському обліку. Тоді підтвердженням звичайності ціни продажу буде звіт про оцінку (акт оцінки). Хоча іноді податківцям цього недостатньо (див. постанову Верховного Суду від 02.05.2024 у справі № 320/3024/22).
У випадку продажу фізичним особам товарів бажано не опускати ціну нижче за їх собівартість.
Якщо ж розумієте, що індивідуальна знижка від звичайної ціни є, оподатковуйте її суму за правилами, що наведені вище.
Висновки
- Сума знижки звичайної ціни товарів, індивідуально призначеної суб’єктом господарювання-продавцем для фізособи-покупця, є оподатковуваним доходом у вигляді додаткового блага.
- З суми індивідуальної знижки податковий агент має утримати ПДФО (18 %) та ВЗ (5 %). В 4ДФ такий дохід, збільшений на натуральній ПДФО-коефіцієнт, зазначаємо з ознакою доходу «126» — додаткове благо.
- Вважаємо, що сума індивідуальної знижки не входить до бази нарахування ЄСВ незалежно від того, хто виступає покупцем: стороння фізособа чи працівник такого суб’єкта господарювання.
