Теми статей

Обрати теми

Податок на прибуток ПДВ РРО ЄСВ ФОП Звільнення Штрафи ПДФО Відпустка Єдиний податок Лікарняні Всі теми

Витрати платника податку

Редакція ПК

Податковий кодекс Квітень, 2011/№ 8

Стаття

Приєднуйтесь до Telegram спільноти та дізнавайтесь найважливіші новини першими!

Так само, як і про валові доходи, про поняття «Валові витрати» з 01.04.2011 р. теж довелося забути. Це, звичайно ж, зовсім не означає, що тепер витрати не впливають на розмір податку на прибуток: ще й як впливають! От тільки правила визначення тих самих витрат (зауважте, уже не валових!) з цієї дати інші.

Що являють собою витрати? Відповідно до

п.п. 14.1.27 ПК:

Витрати — сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником)

КЛАСИФІКАЦІЯ ВИТРАТ

Класифікація витрат наведена у вигляді схеми.

* Список прийнятих скорочень наведено на кінці цього номера.

Детальний аналіз витрат, наведених в схемі, розпочнемо із собівартості реалізації.

СОБІВАРТІСТЬ РЕАЛІЗАЦІЇ

У зв’язку з поверненням у податковий облік цієї категорії у платників податку відпала необхідність проведення перерахунку запасів згідно з п. 5.9 Закону № 334/94. Згідно з п.п. 14.1.228 ПК:

Собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей

розділу III ПК — це витрати, що прямо пов’язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням розділу III ПК

Поняття собівартості, очевидно, з метою оподаткування податком на прибуток відрізняється від інших випадків використання цього поняття. Недарма

ПК дано визначення саме «собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III ПК».

Витрати

, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Це не що інше, як констатація застосування відтепер і в податковому обліку принципу нарахування та відповідність доходів і витрат.

Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Винятком із правила є підприємства житлово-комунального господарства (крім платників податку — ліцензіатів з постачання електричної та/або теплової енергії). Вони до 01.01.2014 р. у складі собівартості реалізації житлово-комунальних послуг визнають витрати на придбання товарів, робіт, послуг у сумі фактично сплачених за них коштів.

Фактична вартість остаточно забракованої продукції не включається до складу витрат платника податку, крім втрат від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів) та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку, в разі реалізації такої продукції.

Норми втрат/витрат встановлюються КМУ. У разі їх невстановлення платник податку має право самостійно визначити допустимі норми технічно неминучого браку в наказі по підприємству за умови обґрунтування їх розміру. Діють такі норми до встановлення відповідних норм КМУ.

Ґрунтуючись на нормах

ПК і П(С)БО, пропонуємо таку розшифровку елементів витрат, що формують собівартість товарів (робіт, послуг).

Стаття «Прямі матеріальні витрати»

включає вартість сировини та основних матеріалів, що формують основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість поворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, що оцінюються в порядку, визначеному в

П(С)БО (справедлива вартість поворотних відходів, що реалізовуються, і вартість в оцінці можливого використання при використанні на самому підприємстві згідно з п. 11 П(С)БО 16, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318). У разі використання таких поворотних відходів надалі (у тому числі при продажу металобрухту) платник зможе відобразити за ними витрати в момент отримання відповідних доходів.

Стаття «Прямі витрати на оплату праці»

включає заробітну плату та інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

Стаття «Інші прямі витрати»

включає всі інші виробничі витрати, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат, у тому числі внески на соціальні заходи, визначені ст. 143 ПК, плату за оренду земельних і майнових паїв. Також до цієї статті належать втрати від браку, що складаються з витрат на виправлення технологічно неминучого браку, в разі реалізації такої продукції. До затвердження норм втрат від технічно неминучого браку КМУ платник податків має право обґрунтувати та затвердити в наказі по підприємству такі норми самостійно.

Крім того, до відповідної статті витрат належать витрати поточного звітного року, що включаються до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, не відображені у складі витрат минулих звітних періодів поточного податкового року у зв’язку з відсутністю підтверджуючих документів, що були відновлені пізніше, а також у зв’язку з виправленням допущених раніше помилок.

Проаналізуємо складові собівартості, визначені

ПК, порівняно з валовими витратами, що були регламентовані Законом № 334/94, в табл. 1.

Таблиця 1. Аналіз деяких складових собівартості, визначених ПК, порівняно з нормами Закону № 334/94

Підпункт, пункт, стаття ПК	Текст ПК	Підпункт Закону № 334/94	Текст Закону № 334/94	Примітки і коментарі
1	2	3	4	5
138.8.1	До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
138.8.2; 142.1	До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат. До складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових	5.6.1	Витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі — працівники), які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних	ПК вимагає, щоб будь-які інші виплати, крім прямо зазначених у п. 142.1 ПК, були встановлені в колективному договорі. Ідеться про інші виплати, наведені в розділі 3 Інструкції
138.8.2; 142.1	відносинах з таким платником податку (далі — працівники), які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін відповідно до колективних договорів (угод), (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV цього Кодексу)	5.6.1	ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на виплату авторських винагород та виплат за виконання робіт (послуг), згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами закону, що регулює питання оподаткування доходів фізичних осіб (законодавства, що встановлює правила оподаткування прибутковим податком з громадян)	зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. № 5
138.8	…амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг	—	—	Закон № 334/94 розглядав амортизацію як окрему складову, що враховується при визначенні об’єкта оподаткування
138.9; 143	До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені на конкретний об’єкт витрат, у тому числі внески на соціальні заходи, визначені ст. 143 цього Кодексу, плата за оренду земельних і майнових паїв. До складу витрат платника податку відносяться суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, у розмірах і порядку, встановлених законом	5.2.1; 5.7.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)… До складу валових витрат платника податку належать суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, нараховані в порядку, встановленому законодавством	Без змін
138.7	Фактична вартість остаточно забракованої продукції не включається до складу витрат платника податку, крім втрат від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів) та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку, в разі реалізації такої продукції	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Як випливає з листа ДПАУ від 03.10.2007 р. № 4819/г/15-0214, витрати на виправлення технічно несправного браку включалися до складу валових витрат за наявності відповідних установлених норм. Такі норми платник може встановити самостійно наказом по підприємству до виходу відповідних норм, затверджених КМУ
138.11	Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6; 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає віднесення до цієї категорії тільки тих витрат, що були понесені в поточному звітному році. Витрати минулих років включаються до складу інших витрат

ІНШІ ВИТРАТИ

Насправді в ПК наведено стільки інших витрат, що в них неважко й заплутатися. У цьому випадку йтиметься про ті витрати, які разом з операційними є основними складовими витрат платника податків, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування. Результати порівняння інших витрат з тими витратами, що раніше включалися до складу валових, наведемо в таблиці.

Таблиця 2. Аналіз деяких видів інших витрат, визначених

ПК, порівняно з нормами Закону № 334/94

Текст ПК	Підпункт Закону № 334/94	Норма Закону № 334/94	Примітки та коментарі
1	2	3	4
1. Загальновиробничі витрати (п.п. 138.10.1 ПК)
Витрати на управління виробництвом (оплата праці працівників апарату управління цехами, дільницями відповідно до законодавства тощо; внески на соціальні заходи, визначені ст. 143 цього розділу, та медичне страхування працівників апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо)	5.2.1; 5.6.1; 5.7.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення	—	—	Закон № 334/94 розглядав амортизацію як окрему складову, що враховується при визначенні об’єкта оподаткування
Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення	—	—
Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення	5.2.1, 5.2.10	Суми витрат, пов’язаних з поліпшенням основних фондів у межах, встановлених п.п. 8.7.1 цього Закону…	Безумовно, витрати на ремонт ОЗ необхідно включати до складу витрат, з урахуванням обмежень, установлених п. 144.1, пп. 146.11 і 146.12 ПК
Витрати на вдосконалення технології та організації виробництва (оплата праці та внески на соціальні заходи, визначені ст. 143 цього розділу, працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, придбаних комплектувальних виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій)	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…)	Без змін
Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інші послуги з утримання виробничих приміщень
Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; внески на соціальні заходи, визначені ст. 143 цього Кодексу; медичне страхування робітників та працівників апарату управління виробництвом відповідно до законодавства; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг)
Витрати на охорону праці, техніку безпеки, понесені відповідно до законодавства
Суми витрат, пов’язаних із підтвердженням відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю, екологічного управління довкіллям, персоналу, встановленим вимогам відповідно до Закону України «Про підтвердження відповідності»	5.2.15	Суми витрат, пов’язаних з підтвердженням відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю, систем екологічного управління, персоналу встановленим вимогам відповідно до Закону України «Про підтвердження відповідності»	Без змін
Суми витрат, пов’язаних з розвідкою/дорозвідкою та облаштуванням нафтових та газових родовищ*	5.2.16	Суми витрат, пов’язаних з розвідкою (дорозвідкою) та облаштуванням нафтових та газових родовищ*	Без змін
* За винятком витрат на спорудження будь-яких свердловин, що використовуються для розробки нафтових та газових родовищ, понесених з моменту зарахування таких свердловин до експлуатаційного фонду, а також інших витрат, пов’язаних з придбанням/виготовленням основних засобів, які підлягають амортизації
Інші загальновиробничі витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади); нестачі незавершеного виробництва, нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку згідно із затвердженими галузевими міністерствами та погодженими Міністерством фінансів України нормативами	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6; 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає віднесення до цієї категорії тільки тих витрат, які були понесені в поточному звітному році. Витрати минулих років уключаються до складу інших витрат
2. Адміністративні витрати (п.п. 138.10.2 ПК)
Загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати*	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Застосовувати ці норми слід з урахуванням п.п. 139.1.1 ПК, яким заборонено відносити до складу витрат витрати на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг і відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків
* Особливий інтерес у цій нормі викликає термін «представницькі витрати». На сьогодні його визначено для бюджетних установ згідно з наказом Мінфіну від 14.09.2010 р. № 1026 і він включає витрати на обслуговування та прийом іноземних представників і делегацій, які прибули на запрошення для проведення переговорів з метою здійснення міжнародних зв’язків і підтримки взаємовигідної співпраці. До представницьких витрат належать: офіційний прийом (сніданок, обід, вечеря), транспортне забезпечення, культурна програма, буфетне обслуговування під час переговорів, оплата послуг перекладача (за відсутності такого у штаті), оплата номерів у готелі, бронювання номерів.
Витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу	5.2.1; 5.4.8; 5.6.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Ці норми ПК слід застосовувати з урахуванням норм п.п. 140.1.7 ПК, що регулюють порядок формування витрат на відрядження
Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона)	5.2.1; 5.4.10	Не включаються до складу валових витрат витрати платника податку… витрати, пов’язані з стоянкою та паркуванням легкових автомобілів, а також 50 % витрат на придбання пально-мастильних матеріалів для легкових автомобілів та оперативну оренду легкових автомобілів	ПК не містить обмежень на віднесення до складу витрат платника податків витрат, пов’язаних з використанням легкового автомобіля
Винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності	5.2.1; 5.4.2	Витрати… на проведення аудиту згідно з чинним законодавством, включаючи проведення добровільного аудиту за рішенням платника податку	У ПК конкретизовано, що консультаційні та інформаційні послуги включаються до складу витрат
Витрати на оплату послуг зв’язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв’язок та інші подібні витрати)	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Виходячи з визначення терміна «витрати» з п.п. 14.1.27 ПК доказ зв’язку таких витрат з господарською діяльністю, як і раніше, необхідний
Амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання	—	—	Закон № 334/94 розглядав амортизацію як окрему складову, що враховується при визначенні об’єкта оподаткування та не включається до складу валових витрат
Витрати на врегулювання спорів у судах	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
Плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків			Без змін
Інші витрати загальногосподарського призначення			Для класифікації цього вигляду витрат можна звернутися до методичних рекомендацій з формування собівартості в окремих галузях народного господарства (промисловість, транспорт, сільське господарство, будівельно-монтажні роботи тощо)
Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6; 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає віднесення до цієї категорії тільки тих витрат, що були понесені в поточному звітному році. Витрати минулих років включаються до складу інших витрат
3. Витрати на збут (п.п. 138.10.3 ПК)
Витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
Витрати на ремонт тари	5.2.1		Витрати на ремонт інвентарної тари, що належить до основних засобів, уключаються до витрат з урахуванням умов пп. 146.11 і 146.12 ПК
Оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут	5.6.1	…витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі — працівники), які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг)…	Без змін
Витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів	5.4.4	Витрати платника податку на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку	Такі витрати, що виплачуються нерезидентам, слід включати до витрат з урахуванням обмежень, установлених п.п. 139.1.13 ПК
Витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом	5.4.8	Витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку…	Ці норми ПК слід застосовувати з урахуванням норм п.п. 140.1.7 ПК, що регулюють порядок формування витрат на відрядження
Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов’язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона)	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
Витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки	5.2.1		Необхідно розділяти цю категорію витрат з витратами на доставку товарів, що включаються до складу собівартості придбаних і реалізованих товарів згідно з п. 138.6 ПК
Витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування	5.4.3	Будь-які витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку, вартість яких не компенсується за рахунок покупців таких товарів, але не більше від суми, яка відповідає рівню гарантійних замін, прийнятих (оприлюднених) платником податку, але не вище 10 % від сукупної вартості таких товарів, що були продані, та по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування	Застосування цієї норми необхідно здійснювати з урахуванням умов, викладених у п.п. 140.1.4 ПК
Витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства	5.2.1	Суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг)…	Без змін
Інші витрати, пов’язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг	5.2.1		Для класифікації цього виду витрат можна звернутися до методичних рекомендацій з формування собівартості в окремих галузях народного господарства (промисловість, транспорт, сільське господарство, будівельно-монтажні роботи тощо)
Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6; 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає віднесення до цієї категорії тільки тих витрат, що були понесені в поточному звітному році. Витрати минулих років уключаються до складу інших витрат
4. Інші операційні витрати (п.п. 138.10.4 ПК)
Витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі ст. 153 цього Кодексу	5.2.9	Суми витрат по операціях, передбачених… ст. 7 цього Закону	Зміни правил визначення витрат за такими операціями детально описані у статті «Оподаткування операцій особливого виду» другої частини тематичного випуску
Інші операційні витрати, що включають, зокрема… амортизацію наданих в оперативну оренду необоротних активів	—	—	Закон № 334/94 розглядав амортизацію як окрему складову, що враховується при визначенні об’єкта оподаткування та не включається до складу валових витрат
Суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому ст. 159 цього Кодексу	5.2.4	Суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому ст. 12 цього Закону	Без змін
Суми нарахованих податків та зборів, установлених цим Кодексом (крім тих, що не визначені в переліку податків та зборів, встановлених цим Кодексом), єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, відшкодування Пенсійному фонду України сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до п. «а» ст. 13 Закону України «Про пенсійне забезпечення» (крім тих пенсій, що призначені особам, які були безпосередньо зайняті повний робочий день на підземних роботах, включаючи особовий склад гірничорятувальних частин, з видобутку вугілля, сланцю, руди та інших корисних копалин, на будівництві шахт та рудників за списком робіт і професій, затвердженим КМУ), сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно	5.2.5	Суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов’язкових платежів), установлених Законом України «Про систему оподаткування» (крім тих, що прямо не визначені у переліку податків, зборів (обов’язкових платежів), визначених зазначеним Законом), включаючи акцизний збір та рентні платежі, а також збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, за винятком податків, зборів (обов’язкових платежів),	У ПК прямо передбачено можливість уключення до складу витрат сум фактичних витрат на виплату та доставку пенсій, різниці між сумою пенсії, призначеної згідно із Законом України «Про наукову та науково-технічну діяльність», і сумою пенсії, обчисленою відповідно до інших законодавчих актів, на яку має право особа, і яка згідно із законодавством фінансується за рахунок коштів платника податків в обов’язковому порядку
до пп. «б» — «з» ст. 13 Закону України «Про пенсійне забезпечення», різниці між сумою пенсії, призначеної за Законом України «Про наукову і науково-технічну діяльність», та сумою пенсії, обчисленої відповідно до інших законодавчих актів, на яку має право особа, які згідно із законодавством фінансуються за рахунок коштів підприємств, установ, організацій в обов’язковому порядку, а також інших обов’язкових платежів, встановлених законодавчими актами, за винятком податків та зборів, передбачених пп. 139.1.6 і 139.1.10 ст. 139 цього Кодексу, та пені, штрафів, неустойки, передбачених п.п. 139.1.11 ст. 139 цього Кодексу		передбачених пп. 5.3.3, 5.3.4, та пені, штрафів, неустойок, передбачених п.п. 5.3.5 цієї статті
…плата за землю, що не використовується в сільськогосподарському виробничому обороті	5.2.5	…плата за землю, що не використовується в сільськогосподарському виробничому обороті	Без змін. Ця норма поширюється на платників податків, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції
Витрати на інформаційне забезпечення господарської діяльності платника податку, в тому числі з питань законодавства, на придбання літератури, оплату Інтернет-послуг і передплату спеціалізованих періодичних видань	5.4.2	Витрати на придбання літератури для інформаційного забезпечення господарської діяльності платника податку, у тому числі з питань законодавства, і передплату спеціалізованих періодичних видань…	У ПК конкретизовано можливість віднесення вартості Інтернет-послуг до складу витрат
Суми коштів, спрямовані уповноваженими банками до додаткового спеціального резерву страхування пенсійних вкладів та додаткових спеціальних резервів страхування коштів фондів банківського управління відповідно до Закону України «Про проведення експерименту в житловому будівництві на базі холдингової компанії «Київміськбуд»	5.2.12	Суми коштів, спрямовані уповноваженими банками до додаткового спеціального резерву страхування коштів пенсійного фонду банківського управління відповідно до Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про проведення експерименту в житловому будівництві на базі холдингової компанії «Київміськбуд»	Без змін
Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6, 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає віднесення до цієї категорії тільки тих витрат, які були понесені в поточному звітному році. Витрати минулих років уключаються до складу інших витрат
5. Фінансові витрати (п.п. 138.10.5 ПК)
…витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов’язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО)	5.5.1	…будь-які витрати, пов’язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов’язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв’язку з веденням господарської діяльності платника податку	Згідно з П(С)БО 31 «Фінансові витрати», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 р. № 415, кваліфікаційним вважається актив, що обов’язково вимагає істотного часу на його створення (будівлі, споруди, програмні продукти тощо). Згідно з ПК відсотки за кредитами, залученими під створення таких кваліфікаційних активів, не включаються до витрат, а підлягають відображенню у складі собівартості кваліфікаційного активу
ПК зберігає обмеження щодо віднесення до складу витрат нарахування відсотків за борговими зобов’язаннями на користь нерезидентів — засновників і пов’язаних з ними осіб (50 % оподатковуваного прибутку). При цьому оподатковуваний прибуток не зменшується на суму сплачених відсотків. Таке обмеження не застосовуватиметься під час виплати відсотків резидентам-пільговикам
Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6; 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає віднесення до цієї категорії тільки тих витрат, які були понесені в поточному звітному році. Витрати минулих років уключаються до складу інших витрат
6. Інші витрати звичайної діяльності (п.п. 138.10.6, пп. 138.11 і 138.12 ПК)
Суми коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого	5.2.2	Суми коштів або вартість товарів (робіт, послуг), добровільно перераховані (передані) протягом звітного року	ПК установлює граничний розмір коштів, який може бути включений до витрат унаслідок перерахування
самоврядування, до неприбуткових організацій, визначених у ст. 157 цього розділу в розмірі, що не перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року		до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій, визначених у п. 7.11 ст. 7 цього Закону, суми коштів, що перераховані юридичним особам, у тому числі неприбутковим організаціям — засновникам постійно діючого третейського суду у розмірі, що перевищує 2 %, але не більше 5 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року, за винятком внесків, передбачених п.п. 5.6.2 п. 5.6 цієї статті, та внесків, передбачених п.п. 5.2.17 цього пункту	до бюджетів і неприбуткових організацій протягом звітного року. Разом з цим ПК не містить спеціальної норми про включення до витрат добровільних перерахувань юрособам — засновникам постійно діючих третейських судів. Для цього виду перерахувань норми п.п. 138.10.6 ПК застосовуються, якщо засновник третейського суду — неприбуткова організація
Суми коштів, перераховані роботодавцями первинним профспілковим організаціям на культурно-масову, фізкультурну та оздоровчу роботу, передбачені колективними договорами (угодами) відповідно до Закону України «Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності», в межах 4 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік з урахуванням положень абз. «а» п.п. 138.10.6 п. 138.10 цієї статті	5.2.19	Сума коштів, перерахованих організатору фізкультурно-оздоровчих або спортивних заходів з метою підготовки і проведення фізкультурно-оздоровчих або спортивних заходів, а також суб’єктам сфери фізичної культури і спорту, але не більше 3 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного періоду	ПК окремо виділяє категорію неприбуткових організацій — професійні спілки — як отримувач такої цільової виплати. При цьому розмір зазначеної виплати, що включається до складу витрат, визначається з урахуванням інших «витратних» перерахувань решті неприбуткових організацій і бюджетам. При цьому щодо визначення розміру таких виплат ПК передбачає можливість урахувати прибуток найближчого з 4-х попередніх років у разі «збитковості» кожного попереднього року
Суми коштів, перераховані підприємствами всеукраїнських об’єднань осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, на яких працює за основним місцем роботи не менш як 75 % таких осіб, цим об’єднанням для ведення благодійної діяльності, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року	5.2.3	Сума коштів, перерахованих підприємствами всеукраїнських об’єднань осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, на яких працює за основним місцем роботи не менше 75 % таких осіб, цим об’єднанням для проведення їх благодійної діяльності, але не більше 10 % оподаткованого прибутку попереднього звітного періоду	Без змін
Витрати на створення резерву сумнівної заборгованості визнаються витратами з метою оподаткування в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу. Для банків та небанківських фінансових установ норми цього пункту діють з урахуванням норм ст. 159 цього Кодексу	5.2.8	Суми безнадійної заборгованості в частині, що не була віднесена до валових витрат, у разі коли відповідні заходи щодо стягнення таких боргів не привели до позитивного наслідку. Для банків та інших небанківських фінансових установ норми цього пункту діють з урахуванням норм ст. 12 цього Закону	ПК не вимагає проведення додаткових заходів щодо стягнення боргу для відображення витрат на суму безнадійної дебіторської заборгованості. Таким чином, сума дебіторської заборгованості зі строком позовної давності, що минув, уключається до складу витрат без жодних додаткових умов
Вартість вугілля та вугільних брикетів, безоплатно наданих в обсягах та за переліком професій, що встановлюються КМУ, в тому числі компенсації вартості такого вугілля та вугільних брикетів	5.2.11	Суми витрат, пов’язаних з безоплатним наданням працівникам вугільної промисловості, непрацюючим пенсіонерам, …вугілля на побутові потреби за нормами, що встановлюються у порядку, визначеному КМУ	ПК містить законодавчі умови, які мають бути дотримані для виконання цієї норми. Крім того, передбачено можливість уключення до складу витрат компенсації вартості такого вугілля
Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані для цільового використання з метою охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям, музеям-заповідникам у розмірі, що не перевищує 10 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік	5.2.13	Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) для цільового використання з метою охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям у розмірі, що перевищує 2 %, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного періоду	Скасовано нижню «межу» для формування витрат за такими перерахуваннями
Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані на користь резидентів для цільового використання з метою виробництва національних фільмів (у тому числі анімаційних) та аудіовізуальних творів, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку за попередній податковий рік	5.2.18	Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) для цільового використання з метою виробництва національних фільмів (у тому числі анімаційних) та аудіовізуальних творів на користь резидентів, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку попереднього податкового періоду	Без змін
Витрати платника податку, пов’язані з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення (крім витрат, що підлягають амортизації або відшкодуванню згідно з нормами ст. 144 — 148 цього Кодексу), які перебувають у його власності; витрати на самостійне зберігання, переробку, захоронення або придбання послуг із збирання, зберігання, перевезення, знешкодження, видалення і захоронення відходів від виробничої діяльності платника податку, що надаються сторонніми організаціями, з очищення стічних вод; інші витрати на збереження екологічних систем, які перебувають під негативним впливом господарської діяльності платника податку	5.4.5	Будь-які витрати платника податку, пов’язані з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення (крім витрат, що підлягають амортизації або відшкодуванню згідно із нормами статей 8 і 9 цього Закону), які перебувають у його власності, витрати із самостійного зберігання, переробки, захоронення або оплати послуг із зберігання, переробки, захоронення та ліквідації відходів від господарської діяльності платника податку сторонніми організаціями, з очищення стічних вод, інші витрати на збереження екологічних систем, які перебувають під негативним впливом господарської діяльності платника податку	Без змін
Витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів (крім тих, вартість та строк використання яких відповідають ознакам, встановленим для основних засобів розділом I цього Кодексу, та підлягають амортизації у складі нематеріальних активів), виданих державними органами для провадження господарської діяльності, в тому числі витрати на плату за реєстрацію підприємства в органах державної реєстрації, зокрема в органах місцевого самоврядування, їх виконавчих органах, у тому числі витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів на право здійснення за межами України вилову риби та морепродуктів, а також надання транспортних послуг	5.4.7	Будь-які витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів, виданих державними органами для ведення господарської діяльності, включаючи плату за реєстрацію підприємства в органах державної реєстрації, зокрема, в органах місцевого самоврядування, їх виконавчих органах, крім витрат на придбання торгових патентів, установлених Законом України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності». Витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів на право здійснення за межами України вилову риби та морепродуктів, а також надання транспортних послуг	ПК передбачає, що вартість ліцензій (дозволів), що перевищує вартісний критерій, передбачений для основних засобів (у 2011 р. — 1000 грн., з 01.01.2012 р. — 2500 грн.), і строк використання яких перевищує 1 рік, не включається до складу витрат і підлягає амортизації у складі нематеріальних активів
Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, установлених цим розділом, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов’язання	5.2.6, 5.2.7	Суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв’язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді. Суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв’язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов’язання	ПК передбачає, що такі витрати, які відносяться до минулих звітних років, включаються до складу інших витрат незалежно від їх класифікації
Витрати, визначені відповідно до ст. 144 — 148, 150, 153, 155 — 161 цього Кодексу, які не включені до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг	5.2.9, Ст. 6	Суми витрат по операціях, передбачених… ст. 7 цього Закону. Якщо об’єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від’ємне значення об’єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від’ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року	До цієї категорії витрат, згідно з ПК належать: — витрати від операцій з основними засобами, нематеріальними активами і землею; — від’ємне значення об’єкта оподаткування минулих років; — витрати за операціями відступлення права вимоги; — витрати від операцій з предметом застави; — витрати за договорами управління майном; — витрати при реорганізації; — витрати за спільною діяльністю; — витрати суб’єктів страхової діяльності; — витрати при врегулюванні сумнівної та безнадійної заборгованості
Інші витрати господарської діяльності, до яких цим розділом прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат	5.1	Сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності	Без змін
Сума коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) організаціям роботодавців та їх об’єднанням, створеним відповідно до закону з цього питання, у вигляді вступних, членських та цільових внесків, але не більше 0,2 % фонду оплати праці платника податку в розрахунку за звітний податковий рік	5.2.17	Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) організаціям роботодавців та їх об’єднанням, створеним відповідно до закону з цього питання, у вигляді вступних, членських та цільових внесків, але не більше 0,2 % фонду оплати праці платника податку у розрахунку за звітний рік	Без змін

ВИТРАТИ, ЩО НЕ ВРАХОВУЮТЬСЯ ПРИ ВИЗНАЧЕННІ ОБ’ЄКТА ОПОДАТКУВАННЯ

ПК продовжує традицію, закладену в Законі № 334/94, згідно з якою встановлюється низка витрат, що не включаються до складу витрат для цілей оподаткування. До таких витрат належать будь-які види витрат, незалежно від їх класифікації згідно з нормами ПК.

У табл. 3 наведено порівняльний аналіз «заборонених» витрат згідно із Законом № 334/94 і ПК з відповідними коментарями.

Таблиця 3. Аналіз витрат, що не враховуються при розрахунку оподатковуваного прибутку,
визначених

ПК, порівняно з нормами Закону № 334/94

Підпункт ПК	Текст ПК	Підпункт Закону № 334/94	Текст Закону № 334/94	Примітки та коментарі
1	2	3	4	5
139.1.1	Витрати, не пов’язані з провадженням господарської діяльності, а саме витрати на: — організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім благодійних внесків та пожертвувань неприбутковим організаціям, визначених ст. 157 цього Кодексу, та витрат, пов’язаних із провадженням рекламної діяльності, які регулюються нормами п.п. 140.1.5 п. 140.1 ст. 140 цього Кодексу). Обмеження, передбачені абз. 2 цього підпункту, не стосуються платників податку, основною діяльністю яких є: — організація прийомів, презентацій і свят за замовленням та за рахунок інших осіб; — придбання лотерейних білетів, інших документів, що засвідчують право участі в лотереї; — фінансування особистих потреб фізичних осіб за винятком виплат, передбачених ст. 142 і 143 цього Кодексу, та в інших випадках, передбачених нормами цього розділу	5.3.1	Витрати на… потреби, не пов’язані з веденням господарської діяльності, а саме: — організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім благодійних внесків та пожертвувань неприбутковим організаціям, визначеним п. 7.11 цього Закону, та витрат, пов’язаних з проведенням рекламної діяльності, які регулюються нормами п.п. 5.4.4 цієї статті). Обмеження частини другої цього підпункту не стосуються платників податку, основною діяльністю яких є організація прийомів, презентацій і свят за замовленням та за рахунок інших осіб; — придбання лотерей, участь в азартних іграх; — фінансування особистих потреб фізичних осіб за винятком виплат, передбачених пп. 5.6 і 5.7 цієї статті, та в інших випадках, передбачених нормами цього Закону	Без змін
139.1.2	Платежі платника податку в сумі вартості товару на користь комітента, принципала тощо за договорами комісії, агентськими договорами та іншими аналогічними договорами, перераховані платником на виконання цих договорів	—	—	Ця норма раніше регулювалася п. 7.9 Закону № 334/94, але не містила чіткої вказівки на кошти (у п.п. 7.9.2 Закону № 334/94 ішлося про майно)
139.1.3	Суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг	—	—	Ця норма пов’язана зі скасуванням правила першої події для відображення витрат
139.1.4	Витрати на погашення основної суми отриманих позик, кредитів (крім повернення поворотної фінансової допомоги, включеної до складу доходів відповідно до п.п. 135.5.6 п. 135.5 ст. 135 цього Кодексу)	7.9.2	…не включаються до валових витрат кошти або майно, надані платником податку у зв’язку з: поверненням платником податку основної суми кредиту…	Аналогічне правило застосовувалося і щодо позик
139.1.5	Витрати на придбання, виготовлення, будівництво, реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення основних засобів та витрати, пов’язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням (виготовленням) нематеріальних активів, які підлягають амортизації згідно зі ст. 144 — 148 цього Кодексу, з урахуванням пп. 146.11 і 146.12 ст. 146 та п. 148.5 ст. 148 цього Кодексу	5.3.2	…Придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, пов’язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням нематеріальних активів, які підлягають амортизації, згідно із ст. 8 і 9 та п.п. 7.9.4 цього Закону	ПК не згадує про вартість ремонтів ОЗ, однак для ремонтів діятиме спеціальна норма п. 146.12 ПК, що дозволяє відносити до складу витрат тільки 10 % сукупної балансової вартості ОЗ на початок звітного року
139.1.6	Суми податку на прибуток, а також податків, установлених п. 153.3 ст. 153 та ст. 160 цього Кодексу; податку на додану вартість, включеного до ціни товару (роботи, послуги), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання, податків на доходи фізичних осіб, які відраховуються із сум виплат таких доходів згідно з розділом IV цього Кодексу	5.3.3	…Сплату податку на прибуток підприємств, податку на нерухомість, а також податків, установлених пп. 7.8, 10.2 і ст. 13 цього Закону; сплату податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання, сплату податків на доходи фізичних осіб, які відраховуються за рахунок сум виплат таких доходів згідно із законом України про оподаткування доходів фізичних осіб	Без змін
139.1.7	Витрати на утримання органів управління об’єднань платників податку, включаючи утримання материнських компаній, які є окремими юридичними особами	5.3.6	…Утримання органів управління об’єднань платників податку, включаючи утримання холдінгових компаній, які є окремими юридичними особами	Визначення терміна «холдингові компанії» в Законі № 334/94 ідентичне визначенню «материнської компанії» у ПК
139.1.8	Дивіденди	5.3.8	…Виплату дивідендів	Без змін
139.1.9	Витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку	5.3.9	Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку	Без змін
139.1.10	Вартість торгових патентів, яка враховується у зменшення податкового зобов’язання платника податку в порядку, передбаченому пп. 152.1 і 152.2 ст. 152 цього Кодексу	5.3.4	…Сплату вартості торгових патентів, яка враховується у зменшення податкових зобов’язань платника податку в порядку, передбаченому п. 16.3 цього Закону	Без змін
139.1.11	Суми штрафів та/або неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду, які підлягають сплаті платником податку	5.3.5	…Сплату штрафів та/або неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду	Без змін
153.2.6	Не включаються до складу витрат витрати на оплату винагород або інших видів заохочень пов’язаним з таким платником податку фізичним особам у разі, якщо немає документальних доказів, що таку оплату було проведено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час). За наявності зазначених документальних доказів віднесенню до складу витрат підлягає фактична сума оплати, але не більша, ніж сума, розрахована за звичайними цінами. Витрати, понесені у зв’язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов’язаним з таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну	5.3.9	…Виплату винагород або інших видів заохочень пов’язаним з таким платником податку фізичним чи юридичним особам у разі, якщо немає документальних доказів, що таку виплату або заохочення було проведено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час). За наявності зазначених документальних доказів віднесенню до складу валових витрат підлягають фактичні суми виплат (заохочень), але не більші ніж суми, розраховані за звичайними цінами	Без змін
139.1.12	Витрати, понесені у зв’язку із придбанням товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичної особи — підприємця, що сплачує єдиний податок (крім витрат, понесених у зв’язку із придбанням робіт, послуг у фізичної особи — платника єдиного податку, яка здійснює діяльність у сфері інформатизації)	—	—	ПК не передбачає включення до витрат витрат з придбання товарів (робіт, послуг) у ФОП на єдиному податку. Виняток — ФОП, що здійснює діяльність у сфері інформатизації (код 72 за КВЕД)
139.1.13	Витрати, понесені (нараховані) у звітному періоді у зв’язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами (крім витрат, здійснених (нарахованих) на користь постійних представництв нерезидентів, які підлягають оподаткуванню згідно з п. 160.8 ст. 160 цього Кодексу) в обсязі, що перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням податку на додану вартість та акцизного податку) за рік, що передує звітному*			ПК обмежує витрати на оплату послуг нерезидентів з консалтингу, маркетингу, реклами 4 % виручки за минулий рік і повністю виключає витрати за такими виплатами нерезидентам з офшорним статусом
* При цьому до складу витрат не включаються у повному обсязі витрати, понесені (нараховані) у звітному періоді у зв’язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами у випадку, якщо особа, на користь якої здійснюються відповідні платежі, є нерезидентом, що має офшорний статус.
139.1.14	Витрати, понесені (нараховані) у зв’язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу* (крім витрат, нарахованих на користь постійних представництв нерезидентів, які підлягають оподаткуванню згідно з п. 160.8) у обсязі, що перевищує 5 % митної вартості обладнання, імпортованого згідно з відповідним контрактом, а також у випадках, визначених п.п. 139.1.15 п. 139.1 ст. 139 цього Кодексу	—	—	ПК обмежує включення до складу витрат послуг нерезидента з інжинірингу 5 % митної вартості імпортованого обладнання
* Згідно з п.п. 14.1.85 ПК інжиніринг — надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об’єктів, розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання об’єктів техніки і технології, надання консультації та авторського нагляду під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також надання консультацій, пов’язаних із такими послугами (роботами).
139.1.15	Витрати, нараховані у зв’язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу, не включаються до складу витрат, якщо виконується будь-яка з умов: а) особа, на користь якої нараховується плата за послуги інжинірингу, є нерезидентом, що має офшорний статус з урахуванням положень п. 161.3 ст. 161 цього Кодексу; б) особа, на користь якої нараховується плата за такі послуги, не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги	—	—	ПК забороняє включення до складу витрат вартості послуг з інжинірингу за операціями з офшорними нерезидентами і нерезидентами, які не є фактичними отримувачами плати за такі послуги

Вище ми говорили про витрати, що за жодних обставин не включаються до складу витрат платника податку. Але існують ще й такі види витрат, що можуть як ураховуватися при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток підприємства, так і не враховуватися. А залежить це від ситуації, що складеться в тому чи іншому випадку. Іменують ці витрати витратами подвійного призначення. Про особливості їх визначення — далі.

ВИТРАТИ ПОДВІЙНОГО ПРИЗНАЧЕННЯ

Перелік таких витрат наведено в

ст. 140 ПК.

У табл. 4 наведено порівняльний аналіз витрат подвійного призначення, які були передбачені

Законом № 334/94, і тих, що передбачені нормами ПК, з коментарями.

Таблиця 4. Аналіз витрат подвійного призначення, визначених

ПК,
порівняно з нормами Закону № 334/94

Підпункт ПК	Текст ПК	Підпункт Закону № 334/94	Текст Закону № 334/94	Примітки та коментарі
1	2	3	4	5
Абз. 1 п.п. 140.1.1	Витрати платника податку на забезпечення найманих працівників спеціальним одягом, взуттям, спеціальним (форменим) одягом, мийними та знешкоджувальними засобами, засобами індивідуального захисту, що необхідні для виконання професійних обов’язків, а також продуктами спеціального харчування за переліком, що встановлюється КМУ, який для банківських установ доповнюється переліком, затвердженим НБУ	5.4.1	Витрати платника податку на забезпечення найманих працівників спеціальним одягом, взуттям, обмундируванням, що необхідні для виконання професійних обов’язків, а також продуктами спеціального харчування за переліком, що встановлюється КМУ, який для банківських установ доповнюється переліком, затвердженим НБУ	ПК прямо вказує на можливість уключення до складу витрат (крім витрат, передбачених Законом № 334/94) також вартості миючих і знешкоджуючих засобів і засобів індивідуального захисту
Абз. 2 п.п. 140.1.1	Витрати (крім тих, що підлягають амортизації), здійснені в порядку, встановленому законодавством, на організацію, утримання та експлуатацію пунктів безоплатного медичного огляду, безоплатної медичної допомоги та профілактики працівників (у тому числі забезпечення медикаментами, медичним устаткуванням, інвентарем, а також витрати на заробітну плату найманих працівників)	5.4.10	До валових витрат платника податку відносяться витрати на утримання, експлуатацію та забезпечення основної діяльності (крім тих, що підлягають амортизації): — пунктів медичного огляду найманих працівників, наявність яких зумовлена законодавством або колективними договорами, укладеними згідно із законом…	ПК передбачає включення до складу витрат всіх витрат на утримання зазначених об’єктів у повному обсязі (уключаючи зарплату персоналу)
140.1.2	Витрати (крім тих, що підлягають амортизації), пов’язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, проведення дослідно-експериментальних та конструкторських робіт, виготовлення та дослідження моделей і зразків, пов’язаних з основною діяльністю платника податку, витрати з нарахування роялті та придбання нематеріальних активів (крім тих, що підлягають амортизації) для їх використання в господарській діяльності платника податку*	5.4.2	Витрати, крім тих, що підлягають амортизації, пов’язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, проведення дослідно-експериментальних та конструкторських робіт, виготовлення та дослідження моделей і зразків, пов’язаних з основною діяльністю платника податку, виплатою роялті та придбанням нематеріальних активів (крім тих, що підлягають амортизації) для їх використання в господарській діяльності платника податку	ПК містить низку обмежень щодо віднесення до складу витрат роялті, нарахованих деяким категоріям нерезидентів, «пільговиків» і фізичних осіб, які сплачують єдиний податок
* ПК передбачає низку обмежень на включення до складу витрат нарахування роялті у звітному періоді. Такі обмеження стосуються наступних категорій — отримувачів роялті: 1) нерезидента (крім нарахувань на користь постійного представництва нерезидента, яке підлягає оподаткуванню згідно з п. 160.8 ПК, нарахувань, що здійснюються суб’єктами господарювання у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону України «Про телебачення і радіомовлення», та нарахувань за надання права на користування авторським, суміжним правом на кінематографічні фільми іноземного виробництва, музичні та літературні твори») в обсязі, що перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням ПДВ та акцизного податку) за рік, що передує звітному, а також у випадках, якщо виконується будь-яка з умов: а) особа, на користь якої нараховуються роялті, є нерезидентом, що має офшорний статус; б) особа, на користь якої нараховується плата за такі послуги, не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги, за вийнятком випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати таку винагороду іншим особам; в) роялті виплачуються щодо об’єктів, права інтелектуальної власності щодо яких вперше виникли у резидента України. У разі виникнення розбіжностей між податковим органом та платником податку стосовно визначення особи, у якої вперше виникли (були набуті) права інтелектуальної власності на об’єкт інтелектуальної власності, такі податкові органи зобов’язані звернутися до спеціально уповноваженого органу, визначеного КМУ, для отримання відповідного висновку; г) особа, на користь якої нараховуються роялті, не підлягає оподаткуванню у відношенні роялті в державі, резидентом якої вона є; 2) юридичної особи, яка відповідно до ст. 154 ПК звільнена від сплати цього податку чи сплачує його за ставкою, іншою, ніж базова (на сьогодні — 23 %); 3) особи, яка сплачує податок у складі інших податків, крім фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розділом IV ПК.
140.1.3	Витрати платника податку на професійну підготовку, перепідготовку та підвищення кваліфікації працівників робітничих професій, а також у разі якщо законодавством передбачено обов’язковість періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації; витрати на навчання та/або професійну підготовку, перепідготовку або підвищення кваліфікації у вітчизняних або закордонних навчальних закладах, якщо наявність сертифіката про освіту в таких закладах є обов’язковою для виконання певних умов ведення господарської діяльності, в тому числі, але не виключно вищих та професійно-технічних навчальних закладах фізичних осіб (незалежно від того, чи перебувають такі особи в трудових відносинах з платником податку), які уклали з ним письмовий договір (контракт) про взяті ними зобов’язання відпрацювати у платника податку після закінчення вищого та/або професійно-технічного навчального закладу і отримання спеціальності (кваліфікації) не менше 3-х років; витрати на організацію	5.4.2	Витрати платника податку, пов’язані з професійною підготовкою, навчанням, перепідготовкою або підвищенням кваліфікації осіб, які перебувають у трудових відносинах з таким платником податку; витрати на навчання та (або) професійну підготовку у вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладах інших осіб, які не перебувають з таким платником податку у трудових відносинах, але уклали з ним письмову угоду (договір, контракт) про взяті ними зобов’язання відпрацювати у платника податку після закінчення вищого та (або) професійно-технічного навчального закладу та отримання спеціальності (кваліфікації) не менше 3-х років; витрати на організацію навчально-виробничої практики за профілем основної діяльності платника податку або в структурних підрозділах, що забезпечують його	Згідно з ПК: — витрати на професійну підготовку, перепідготовку та підвищення кваліфікації (без навчання) виникають тільки щодо робочих професій, за рештою категорій професій — якщо таку обов’язковість установлено законодавством; — витрати на навчання можуть бути включені до витрат як за працівниками, так і за особами, які не перебувають у трудових відносинах, але із зобов’язанням відпрацювати 3 роки. При цьому обов’язковою умовою є необхідність наявності сертифіката про освіту в таких осіб для виконання особливих умов госпдіяльності. Ця норма стосується і навчання в іноземних
140.1.3	навчально-виробничої практики за профілем основної діяльності платника податку або в структурних підрозділах, що забезпечують його господарську діяльність, осіб, які навчаються у вищих та професійно-технічних навчальних закладах. У разі розірвання письмового договору (контракту), зазначеного в абз. 2 цього підпункту, платник податку зобов’язаний збільшити дохід у сумі фактично здійснених ним витрат на навчання та/або професійну підготовку, які були включені до складу його витрат. Внаслідок такого збільшення доходу нараховується додаткове податкове зобов’язання та пеня в розмірі 120 % облікової ставки НБУ, що діяла на день виникнення податкового зобов’язання з податку, яке мав би сплатити платник податку у встановлений строк у разі, якщо б він не користувався податковою пільгою, встановленою цим підпунктом, обчислені до суми такого податкового зобов’язання та розраховані за кожен день недоплати, закінчуючи днем збільшення доходу. Сума відшкодованих платнику податку збитків за такою угодою (договором, контрактом) не є об’єктом оподаткування в частині, що не перевищує суми, на які збільшено дохід, сплати додаткового податкового зобов’язання та пені, зазначених в цьому абзаці	5.4.2	господарську діяльність, осіб, які навчаються у вищих та професійно-технічних навчальних закладах. Зазначені витрати включаються до валових витрат у розмірі до 3 % фонду оплати праці звітного періоду	навчальних закладах; — не передбачено обмежень з віднесення до витрат витрат на навчання
140.1.4	Будь-які витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку, вартість яких не компенсується за рахунок покупців таких товарів, у розмірі, що відповідає рівню гарантійних замін, прийнятих/оприлюднених* платником податку	5.4.3	Будь-які витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку, вартість яких не компенсується за рахунок покупців таких товарів, але не більше від суми, яка відповідає рівню гарантійних замін, прийнятих (оприлюднених) платником податку, але не вище 10 % від сукупної вартості таких товарів, що були продані, та по яких не закінчився строк гарантійного обслуговування	ПК не передбачає обмежень щодо віднесення до витрат витрат на гарантійний ремонт або гарантійну заміну товарів
* Оприлюднення при цьому означає розповсюджене в рекламі, технічній документації, договорі або іншому документі зобов’язання продавця щодо умов та строків гарантійного обслуговування.
140.1.5	Витрати платника податку на проведення реклами	5.4.4	Витрати платника податку на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку. Витрати на організацію прийомів, презентацій і свят, придбання і розповсюдження подарунків, включаючи безоплатну роздачу зразків товарів або безоплатне надання послуг (виконання робіт) з рекламними цілями, але не більше 2 % від оподаткованого прибутку платника податку за попередній звітний (податковий) рік	ПК не передбачає обмежень на віднесення до складу витрат рекламних витрат. Проте витрати на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, придбання та розповсюдження подарунків не включаються до складу витрат згідно з п.п. 139.1.1 ПК
140.1.6	Будь-які витрати із страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов’язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних засобів платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов’язаних із виробництвом національних фільмів (у розмірі не більше 10 відсотків вартості виробництва національного фільму); екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; об’єкта фінансового лізингу, а також оперативного лізингу, концесії державного чи комунального майна за умови, якщо це передбачено договором; фінансових, кредитних та інших ризиків платника	5.4.6	Будь-які витрати зі страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов’язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних фондів платника податку; екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов’язаних із виробництвом національних фільмів; кредитних та інших ризиків платника податку, пов’язаних із здійсненням ним господарської діяльності,	ПК передбачає можливість включати до складу витрат витрати зі страхування об’єктів фінансового лізингу, оперативної оренди та концесії державного або комунального майна, якщо це передбачено договором. При цьому за всіма видами страхування, наведеними в п.п. 140.1.6 ПК, крім ризиків, пов’язаних з випуском національного фільму, відсутні обмеження за сумами
140.1.6	податку, пов’язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров’я або інших ризиків, пов’язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов’язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб. Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку — страхувальника, то застраховані збитки, яких зазнав такий платник податку у зв’язку з веденням господарської діяльності, включаються до його витрат за податковий період, в якому він зазнав збитків, а будь-які суми страхового відшкодування зазначених збитків включаються до доходів такого платника податку за податковий період їх отримання	5.4.6	у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, діючого на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров’я або інших ризиків, пов’язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов’язковість якого не передбачена законодавством, або будь-які витрати зі страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб. Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку — страхувальника, застраховані збитки, понесені таким платником податку, відносяться до його валових витрат у податковий період їх понесення, а суми страхового відшкодування таких збитків включаються до валових доходів такого платника податку у податковий період їх отримання. Віднесення до складу валових витрат платника податку витрат із страхування (крім витрат по медичному, пенсійному страхуванню та за обов’язковими видами страхування) здійснюється в розмірі, що не перевищує 5 % валових витрат (10 % — для суб’єктів кінематографії, які здійснюють виробництво національних фільмів) за звітний податковий період, наростаючим підсумком з початку року, а для сільськогосподарських підприємств — за звітний податковий рік
140.1.7	Витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку або є членами керівних органів платника	5.4.8	Витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів	ПК додав до складу витрат на відрядження такі: — бронювання місць у готелях і проїзних документів;
140.1.7	податку, в межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на — проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), — оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), — найм інших жилих приміщень, — оплату телефонних розмов, — оформлення закордонних паспортів, дозволів на в’їзд (віз), — обов’язкове страхування, — інші документально оформлені витрати, пов’язані з правилами в’їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку із здійсненням таких витрат	5.4.8	платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на — проїзд (у т. ч. перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, — оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), — найм інших жилих приміщень, — телефонних рахунків, — оформлення закордонних паспортів, дозволів на в’їзд (віз), — обов’язкового страхування, — витрат на усний та письмовий переклади, — інших документально оформлених витрат, пов’язаних з правилами в’їзду та перебування у місці відрядження, включаючи будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку зі здійсненням таких витрат	— витрати на проїзд орендованим транспортом; — витрати на мобільний зв’язок у відрядженні (у т. ч. за кордоном). Водночас ПК виключив зі складу витрат на відрядження витрати на усний та письмовий переклади. До числа підтверджувальних документів уключено електронні квитки (за наявності посадкового талона), документ про оплату чартерного рейсу. Норми «добових» для відряджень по Україні становлять не більше 0,2 розміру МЗП, за кордон — не більше 0,75 розміру МЗП, що діяв для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, з розрахунку на добу. Замість форми «відрядного посвідчення» — наказ про відрядження та первісні документи (відмітки прикордонної служби України)
140.1.8	Витрати платника податку (крім капітальних, які підлягають амортизації) на утримання та експлуатацію таких об’єктів, що перебували на балансі та утримувалися за рахунок платника податку станом на 01.07.97 р., але не використовуються з метою отримання доходу: — дитячих ясел або садків; — закладів середньої і середньої професійно-технічної освіти та закладів підвищення кваліфікації працівників такого платника податку; — дитячих, музичних і художніх шкіл, шкіл мистецтв;	5.4.9	До валових витрат відносяться витрати платника податку на утримання, експлуатацію та забезпечення основної діяльності таких об’єктів соціальної інфраструктури, що перебували на балансі та утримувалися за рахунок такого платника податку на момент набрання чинності Законом (крім капітальних затрат, які підлягають амортизації): — дитячих ясел або садків;	ПК запроваджує єдину умову для відображення витрат за всіма перерахованими об’єктами — не використання з метою отримання доходу. Крім того, з переліку зникли заклади охорони здоров’я, пункти безоплатного медичного обстеження, профілактики та допомоги працівникам, витрати за якими тепер регулюються
140.1.8	— спортивних комплексів, залів і майданчиків, що використовуються для фізичного оздоровлення та психологічної реабілітації працівників платника податку, клубів і будинків культури; — приміщень, що використовуються платником податку для організації харчування працівників такого платника податку; — багатоквартирного житлового фонду, в тому числі гуртожитків, одноквартирного житлового фонду в сільській місцевості та об’єктів житлово-комунального господарства; — дитячих таборів відпочинку і оздоровлення; — установ соціального захисту громадян (будинки-інтернати, будинки для престарілих)	5.4.9	— закладів середньої та середньої професійно-технічної освіти та закладів підвищення кваліфікації працівників такого платника податку; — дитячих, музичних та художніх шкіл, шкіл мистецтв, у разі якщо вони не надають платних послуг та не займаються іншою комерційною діяльністю; — закладів охорони здоров’я, пунктів безоплатного медичного обстеження, профілактики та допомоги працівникам; — спортивних залів і площадок, що використовуються безоплатно для фізичного оздоровлення та психологічного відтворення працівників, клубів і будинків культури, в разі якщо вони не використовуються для надання платних послуг та іншої комерційної діяльності (крім будинків відпочинку, туристичних баз та інших подібних закладів); — приміщень, що використовуються платником податку для організації харчування працівників такого платника податку; — багатоквартирного житлового фонду, включаючи гуртожитки, одноквартирного житлового фонду в сільській місцевості та об’єктів житлово-комунального господарства, які перебувають на балансі юридичних осіб, щодо яких платником податку прийнято документально оформлене рішення про передачу на баланс місцевих рад; — дитячих таборів відпочинку за умови, що вони не здаються в оренду, не використовуються для надання платних послуг або іншої комерційної діяльності	п.п. 140.1.1 ПК . Для віднесення до складу витрат з утримання житлового фонду, гуртожитків та об’єктів ЖКГ не вимагається наявність рішення про передачу на баланс місцевих рад. Перелік також доповнено будинками-інтернатами та будинками для престарілих

Додамо до цього ще деякі нюанси.

У разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, у тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку-продавець та платник податку-покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

Перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) також проводиться сторонами:

— у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину — у разі визнання правочину недійсним як такого, що порушує публічний порядок, є фіктивним;

— у звітному періоді, в якому рішення суду про визнання правочину недійсним набуло законної сили — у разі визнання правочину недійсним із інших підстав.

Це правило не поширюється на визначення та коригування витрат та доходів внаслідок проведення процедур урегулювання сумнівної або безнадійної заборгованості чи визнання боргу покупця безнадійним.

До витрат не включається сума фактичних втрат товарів, крім втрат у межах норм природного убутку чи технічних (виробничих) втрат та витрат із розбалансування природного газу в газорозподільних мережах, що не перевищують розмір, визначений КМУ або уповноваженим ним центральним органом виконавчої влади, або іншим органом, визначеним законодавством України.

Ці правила

не застосовуються до електричної та/або теплової енергії при визначенні витрат платників податків, пов’язаних із передачею та/або постачанням електричної та/або теплової енергії.

Платник податку проводить оцінку вибуття запасів за методами, встановленими

п. 16 П(С)БО 9
«Запаси», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. № 246. Це такі методи:

1) ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

2) середньозваженої собівартості;

3) собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

4) нормативних затрат;

5) ціни продажу.

Для всіх одиниць запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується лише один із дозволених методів оцінки їх вибуття.

Спробуємо розібратись в правилах застосування цих методів.

1. За

ідентифікованою собівартістю оцінюються запаси, які відпускаються, та послуги, що виконуються для спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють одне одного.

2. Оцінка за

середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватись за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.

3. Оцінка запасів за

методом ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство (відображені у бухгалтерському обліку). Тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів.

4. Оцінка за

нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичних норми затрат і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися. Оцінка продукції за нормативними затратами коригується до фактичної виробничої собівартості.

5. Оцінка за

цінами продажу заснована на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі середнього проценту торговельної націнки товарів.

Цей метод можуть застосовувати (якщо інші методи оцінки вибуття запасів не виправдані) підприємства, що мають значну і змінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари.

Сума торговельної націнки на реалізовані товари визначається як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих товарів і середнього відсотку торговельної націнки.

Середній відсоток торговельної націнки визначається діленням суми залишку торговельних націнок на початок звітного місяця і торговельних націнок у продажній вартості одержаних у звітному місяці товарів на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів на початок звітного місяця та продажної (роздрібної) вартості одержаних у звітному місяці товарів.

Важливо зазначити також те, що установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в

розділі III ПК, не дозволяється.

ВИТРАТИ В РАЗІ СПЛАТИ ВІДСОТКІВ за БОРГОВИми ЗОБОВ’ЯЗАННЯми

До складу витрат включаються будь-які витрати, пов’язані з нарахуванням процентів за борговими зобов’язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до

П(С)БО 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України от 28.04.2006 р. № 415) протягом звітного періоду. При цьому необхідне виконання умови, щоб такі нарахування здійснювались у зв’язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Для платника податку, 50 та більше відсотків статутного фонду (акцій чи інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу витрат нарахування процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями на користь таких нерезидентів та пов’язаних з ними осіб дозволяється

в сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму 50 % оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.

Проценти, які нараховувались

у зв’язку з провадженням господарської діяльності і не підлягають включенню до собівартості кваліфікаційних активів, але не віднесені до складу витрат виробництва (обігу) згідно з п. 141.2 ПК, протягом звітного періоду підлягають перенесенню на результати майбутніх податкових періодів із збереженням обмежень, передбачених п. 141.2 ПК .

ВИТРАТИ НА ВИПЛАТИ ФІЗОСОБАМ ЗГІДНО З ТРУДОВИМИ ТА ЦИВІЛЬНО-ПРАВОВИМИ ДОГОВОРАМИ І СПЛАТУ СОЦІАЛЬНИХ ВНЕСКІВ

Незалежно від того, до якого класу витрат будуть віднесені витрати на оплату праці та пов’язані з ними соціальні внески, формування такого складу для цілей оподаткування має підкорятися загальним правилам, установленим ст. 142 і 143 ПК. Застосування таких правил продемонстровано в табл. 5 порівняно з раніше діючими правилами, установленими Законом № 334/94.

Таблиця 5. Порівняльний аналіз норм

ПК і Закону № 334/94
щодо витрат на оплату праці та соціальних внесків

Пункт ПК	Текст ПК	Підпункт Закону № 334/94	Текст Закону № 334/94	Примітки та коментарі
1	2	3	4	5
142.1	До складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку	5.6.1	… до складу валових витрат платника податку відносяться витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником	ПК вимагає обов’язкової наявності колективного договору для включення до витрат інших виплат, прямо не передбачених у п. 142.1 ПК
142.1	(далі — працівники), які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін відповідно до колективних договорів (угод), (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV цього Кодексу)	5.6.1	податку (далі — працівники), які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на виплату авторських винагород та виплат за виконання робіт (послуг), згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами закону, що регулює питання оподаткування доходів фізичних осіб (законодавства, що встановлює правила оподаткування прибутковим податком з громадян)
142.2	Крім витрат, передбачених п. 142.1 цієї статті, до складу витрат платника податку включаються обов’язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов’язкове страхування життя або здоров’я працівників у випадках, передбачених законодавством, а також внески, визначені абз. 2 цього пункту. Якщо відповідно до договору довгострокового страхування життя або будь-якого виду недержавного пенсійного забезпечення платник цього податку зобов’язаний сплачувати за власний рахунок добровільні внески на страхування (недержавне пенсійне забезпечення) найманої ним фізичної особи, то такий платник податку має право включити до складу витрат кожного звітного податкового періоду (наростаючим підсумком)	5.6.2	Додатково до виплат, передбачених п.п. 5.6.1 цієї статті, до складу валових витрат платника податку включаються обов’язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов’язкове страхування життя або здоров’я працівників у випадках, передбачених законодавством, а також внески, визначені абз. 2 цього підпункту. Якщо відповідно до договору довгострокового страхування життя або будь-якого виду недержавного пенсійного забезпечення платник цього податку сплачує за власний рахунок добровільні внески на страхування (недержавне пенсійне забезпечення) найманої ним фізичної особи, то такий платник податку має право віднести до складу валових витрат кожного звітного податкового періоду (наростаючим підсумком)	ПК передбачає, що до складу витрат уключаються добровільні внески на страхування життя або недержавне пенсійне забезпечення в розмірі 25 % зарплати, нарахованої найманій особі протягом року. Однак така ставка почне застосовуватися тільки після прийняття пенсійної реформи. До цього застосовується 15 %. При цьому, як і раніше, діють обмеження для таких платежів, у прив’язці до граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП (розмір місячного прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помножений на 1,4 і округлений до найближчих 10 грн.)
142.2	суму таких внесків, загальний обсяг якої не перевищує 25 % заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди. При цьому сума таких платежів не може перевищувати розмірів, визначених у розділі IV цього Кодексу, протягом такого податкового періоду. Норми цього підпункту застосовуються із врахуванням положень розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу	5.6.2	суму таких внесків, яка сукупно не перевищує 15 % від заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди. При цьому сума таких платежів не може перевищувати розмірів, визначених у п.п. 6.5.1 п. 6.5 ст. 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» протягом такого податкового періоду
Слід звернути увагу на визначення терміна «договір довгострокового страхування життя» в п.п. 14.1.52 ПК. Основні відмінності з визначенням такого терміна з п. 1.37 Закону № 334/94 такі: — строк договору 5 років і більше (замість 10 років і більше); — немає умови про сплату страхових внесків (платежів, премій) протягом не менше 5 років; — може передбачати страхову виплату як одноразово, так і у формі ануїтету; — заборона на часткові виплати протягом перших 5 років дії договору (замість 10), крім винятків, до яких додалося встановлення інвалідності (групи I або II) застрахованій особі, а також особі, що не досягла 18-річчя. І, нарешті, найголовніше — вигодоотримувачем за таким договором не може бути роботодавець. Згідно з п.п. 156.2.2 ПК якщо договір довгострокового страхування життя або недержавного пенсійного забезпечення протягом перших 5 років його дії розривається з будь-якої причини (крім заміни страхувальника або страховика) до закінчення мінімального строку його дії або до настання відповідного страхового випадку, внаслідок чого відбувається часткова страхова виплата, виплата викупної суми або повне припинення зобов’язань страховика за таким договором або порушуються інші вимоги, установлені цим Кодексом до таких договорів, платник податку, який збільшив витрати згідно з нормою п. 142.2 ст. 142 цього Кодексу, зобов’язаний уключити до складу своїх доходів за відповідний звітний період суму таких заздалегідь сплачених платежів, внесків, премій, з нарахуванням пені в розмірі 120 % облікової ставки НБУ, що діяла на день виникнення у страхувальника податкового зобов’язання з податку, що виникає в результаті такого збільшення доходів, розрахованих з урахуванням суми такого податкового зобов’язання, яке розраховується з початку податкового періоду, наступного за періодом, в якому такий платник податку вперше збільшив витрати на суму таких страхових платежів у межах такого договору, до дня подання податкової декларації за результатами податкового періоду, на який припадає факт такого дострокового розірвання або порушення таких інших вимог. При цьому викупна сума або її частина, що повертається платнику податку страховиком, не включається до складу доходів такого платника податку
143.2.	Якщо наймана особа доручає роботодавцю здійснювати внески на довгострокове страхування життя або будь-який вид недержавного пенсійного забезпечення або на пенсійний вклад чи рахунки учасників фондів банківського управління за рахунок витрат на оплату праці такої найманої особи, включених до складу витрат платника податку відповідно до п. 142.1 ст. 142 цього Кодексу, такий роботодавець не включає суму зазначених внесків до складу своїх витрат	5.7.2	Якщо наймана особа доручає працедавцю здійснювати внески на довгострокове страхування життя або будь-який вид недержавного пенсійного забезпечення за рахунок витрат на оплату праці такої найманої особи, включених до складу валових витрат платника податку відповідно до п.п. 5.6.1 п. 5.6 цієї статті, або на пенсійний вклад відповідно до п. 22.25 цього Закону, то такий працедавець не включає суму таких внесків до складу своїх валових витрат та до бази для нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування	Згідно з п. 4 підрозділу 1 розділу XX ПК у період, визначений Законом України «Про проведення експерименту в житловому будівництві на базі холдингової компанії «Київміськбуду», до складу витрат платника податку включаються суми коштів, унесені платниками податку на рахунки учасників фондів банківського управління або за договорами пенсійних вкладів у розмірі, що не перевищує 10 % доходу такого платника податку за звітний період

ДАТИ ВИЗНАННЯ ВИТРАТ

Коли розглянуто вже всі витрати платника податків, насамкінець хотілося б звернути увагу на такий важливий момент, як дати їх визначення.

Стаття 138 ПК

установлює дати визнання як для витрат операційної діяльності, так і для інших видів витрат. У табл. 6 наведено порядок їх визнання згідно з нормами ПК.

Таблиця 6. Дати визнання витрат

Вид витрат	Дата виникнення витрат	Норма ПК
Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг)	Одночасно з визнанням доходів від реалізації	П. 138.4
Витрати у вигляді нарахованих податків і зборів	Останній день звітного податкового періоду, за який здійснюється нарахування податкового зобов’язання з податку та збору, за який проводиться нарахування податкового зобов’язання з податку та збору	П.п. 138.5.1
Витрати за кредитно-депозитними операціями	Дата визнання відсотків, комісійних та інших платежів, визначена за правилами бухобліку*	П.п. 138.5.2
* Пункт 4 П(С)БО 31 передбачає, що такі витрати визнаються витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов’язаннями), крім фінансових витрат, які капіталізуються
Витрати, понесені платником у вигляді благодійних або інших внесків та/або вартості товарів (робіт, послуг) до неприбуткових організацій	Дата фактичного перерахування таких внесків та/або вартості товарів (робіт, послуг)	П.п. 138.5.3
Інші витрати	Визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були понесені	П. 138.5
Витрати від курсових різниць	Згідно з П(С)БО 21, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 р. № 193	П.п. 153.1.3
Витрати на сплату збору з купівлі/продажу валют та інших обов’язкових платежів, пов’язаних з придбанням інвалюти	Дата сплати	П.п. 153.1.4
Витрати на сплату відсотків за борговими цінними паперами	Дата, коли відсотки були виплачені або мали бути виплачені	П.п. 153.4.3
Збиток від розміщення боргових цінних паперів нижчий номінальної вартості	Дата погашення (викупу) таких цінних паперів	П.п. 153.4.3
Орендна плата з оперативної оренди	Дата нарахування орендного платежу	П. 153.7
Витрати за довгостроковими договорами	Витрати, визнані витратами звітного періоду	П. 138.2

Далі розглянемо податковий облік основних засобів.

PRO-доступ до усіх закритих матеріалів сайту Отримати доступ

Наступна публікація