Автомобіль від звичайної фізособи
«Автомобіль — не розкіш, а засіб пересування», — стверджували колись Ільф та Петров. Відтоді пройшло чимало часу і зараз автомобіль все частіше стає засобом праці. Причому, щоб «робити гроші», не обов'язково купувати автомобіль, а якщо і купувати, то не обов'язково новий.
Цю статтю присвячено податковому обліку основних операцій, коли «постачальником» автомобіля для підприємства є звичайна фізична особа.
Яна Клиженко, економіст-аналітик
Купівля автомобіля
За останній час у питанні придбання автомобіля відбулося багато змін.
Наприклад, з 16.06.2010 р. — моменту набуття чинності Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 20.05.2010 р. № 2275-VI — заборонено продавати авто за біржовим договором купівлі-продажу.
Відтак, зараз оформити операцію з придбання автомобіля за участі фізособи можна у два способи: через комісійний магазин і через нотаріуса.
Операція, оформлена через нотаріуса, має свої особливості. Зазначимо, що ЦКУ не передбачає обов'язкового нотаріального завірення договору купівлі-продажу автомобіля, проте нерідко такі договори все ж таки «проходять» через нотаріуса. Мотиви прозорі: по-перше, для покупця це гарантія законності купівлі (нотаріус в обов'язковому порядку перевіряє, чи не перебуває автомобіль в заставі) та відсутності інших «підводних» каменів, а по-друге, у МРЕВ*, як правило, не визнають незавірені договори, що згодом ускладнює процедуру постановки авто на облік. Щоправда, нотаріальне звірнення робить дорожчою покупку, адже в цьому випадку, крім податкових платежів, про які йтиметься нижче, покупцю доведеться сплатити державне мито в загальному випадку в розмірі 5 %** від договірної вартості, але не нижче дійсної (тобто оціночної) вартості автомобіля (п. «г» п. 3 ст. 3 Декрету про держмито). Оціночна вартість визначається експертом-оцінювачем.
* Міжрайонний реєстраційно-екзаменаційний відділ Державтоінспекції.
** Виняток — відчуження автомобіля дітям, одному з подружжя, батькам. У цьому випадку розмір держмита становитиме 1 %.
Завірений нотаріусом договір купівлі-продажу свідчить про правомірність придбання автомобіля.
До речі, зазвичай послуги нотаріуса та оцінювача оплачує продавець. Проте не виключено, що сторони домовляться про розділення витрат, тоді підприємству доведеться розщедритися додатково.
Ураховуючи значну вартість цього способу оформлення операції, найбільшою популярністю користується інший — купівля автомобіля через комісійний магазин. Загальновідомо, що таке оформлення операції обходиться дешевше, ніж через нотаріуса, причому як продавцю, так і покупцю. Зокрема, заощадити можна на держмиті: при здійсненні правочину через комісійний магазин воно не сплачується.
Факт придбання автомобіля в цьому випадку завіряється довідкою-рахунком.
Зверніть увагу: у листі від 10.08.2010 р. № 7857/6/17-0716, № 16056/7/17-071 ДПАУ зазначала, що «…з метою оподаткування ціна, зазначена у графі «вартість» довідки-рахунка, повинна бути не нижчою оціночної вартості такого майна, визначеної в порядку, передбаченому Законом України від 12.07.2001 р. № 2658-III «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні». Інакше кажучи, податківці намагаються «нав'язати» ідею, що при оформленні операції через комісійний магазин необхідно вдаватися до послуг оцінювача та визначати оціночну вартість. Проте ми вважаємо таку вимогу податківців безпідставною. По-перше, довідка-рахунок є своєрідним аналогом договору купівлі-продажу, отже, підтверджує факт придбання автомобіля та «фіксує» саме договірну (фактичну) вартість, а не оціночну. По-друге, у Законі № 2658 обов'язок проведення експертної оцінки в разі комісійної торгівлі не передбачений. По-третє, з усіх платежів, що супроводжують купівлю-продаж автомобіля, оціночна вартість потрібна при визначенні сум держмита та ПДФО (з доходу продавця), які сплачуються покупцем тільки, коли операція здійснюється через нотаріуса. Таким чином, є підстави вважати, що в цьому випадку експертна оцінка необов'язкова.
Але швидше за все, податківці не відступлять і для цілей оподаткування наполягатимуть на визначенні в довідці-рахунку вартості автомобіля не нижче оціночної.
Після того, як операцію здійснено, протягом десяти діб власники зобов'язані перереєструвати транспортні засоби (п. 7 Порядку № 1388). Така процедура здійснюється відповідно до Порядку № 1388 і проводиться за умови сплати їх власниками (абз. одинадцятий п. 8 Порядку № 1388):
— передбачених законодавством податків і зборів (обов'язкових платежів). Зокрема, сплаченими мають бути пенсійний збір* (детально див. у табл. 1) і держмито (у разі нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу).
* Збір на обов'язкове державне пенсійне страхування, передбачений Законом України «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування» від 26.06.97 р. № 400/97-ВР.
Зверніть увагу: як правило, якщо продавцем є фізична особа, ідеться про придбання автомобіля, що перебував у користуванні. Це означає, що збір за першу реєстрацію транспортного засобу (розділ VII ПК) у цьому випадку сплачувати не потрібно. Якщо ж автомобіль ще не було зареєстровано в Україні, то збір за першу реєстрацію сплатити доведеться (про порядок сплати цього збору ми писали в тематичному випуску газети «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 20, с. 3);
— платежів за проведення огляду транспортних засобів (перевірка на викрадення, діагностика), державну перереєстрацію, відшкодування вартості бланків реєстраційних документів (Свідоцтва про державну реєстрацію транспортного засобу — техпаспорта) і номерних знаків. Розміри плати за надання деяких послуг органами та підрозділами Міністерства внутрішніх справ і Порядок їх справляння затверджено наказом МВС, Мінфіну та Мінекономіки України від 05.10.2007 р. № 369/1105/336.
Як придбання автомобіля відобразиться в податковому обліку підприємства-покупця, наведено в табл. 1.
Таблиця 1
Податкові наслідки купівлі автомобіля у звичайної фізособи
(як працівника, так і непрацівника підприємства)
| Податок, збір, внесок | Пояснення |
| 1 | 2 |
| Податкові витрати | Витрати на придбання автомобіля формують балансову вартість основних засобів для цілей податкового обліку. Транспортні засоби включаються до «податкової» групи 5 основних засобів і підлягають амортизації (пп. 144.1, 145.1 ПК). Придбані (самостійно виготовлені) основні засоби зараховуються на баланс платника податку за первісною вартістю, яка складається з (пп. 146.4, 146.5 ПК): |
|
| — суми ввізного мита; Також варто враховувати, що витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), визначаються виходячи з договірних цін, але не вищих за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання, у разі якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги) (пп. 153.2.2 та 153.2.3 ПК) |
| ПДВ |
Якщо ж автомобіль отримується через комісійний магазин (тобто придбання оформлене довідкою-рахунком), то право на податковий кредит з ПДВ виникає у підприємства-покупця тільки на суму ПДВ у складі суми комісійної винагороди, що виплачується комісіонеру (п. 189.3 ПК). Щоправда, і в цьому випадку підприємство має право на податковий кредит за умови, що: |
| Пенсійний збір | Сплачується покупцем у розмірі 3 % від вартості легкового автомобіля, зазначеної в договорі купівлі-продажу, довідці-рахунку торговельних організацій, актах експертної оцінки вартості автомобіля, інших документах, що підтверджують цю вартість (п. 13 Порядку № 1740). Сплатити пенсійний збір необхідно за місцем реєстрації автомобіля. У разі несплати збору органи ДАІ не проводять перереєстрацію автомобіля (п. 14 Порядку № 1740). У докодексній практиці витрати на сплату пенсійного збору відносилися до складу валових витрат на підставі п.п. 5.2.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.96 р. № 334/94-ВР. Проте зараз, на нашу думку, такі витрати варто включати до первісної вартості автомобіля на підставі п. 146.5 ПК як платіж, що здійснюється у зв'язку з придбанням/отриманням права на об'єкт основних засобів. Крім того, пенсійний збір не зазначено в переліку податків і зборів, установлених ПК, отже, віднести його до складу витрат на підставі абз. «в» п.п. 138.10.4 ПК не можна |
| ПДФО | Тут знову варто виходити з того, як було придбано автомобіль: через комісійний магазин чи через нотаріуса. 1. Якщо авто отримується через комісійний магазин (оформляється через довідку-рахунок), то всі функції податкового агента повинен виконати комісіонер (п. 173.3 ПК). Оскільки у відносинах з покупцем комісіонер виступає тільки від свого імені (ст. 1011 ЦКУ), то саме він нараховує дохід на користь фізособи-комітента, утримує суму ПДФО при виплаті доходу і перераховує її до бюджету1, а також наводить відомості про суми нарахованого доходу і утриманого податку в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ. Це зазначала ДПАУ в листі від 19.04.2011 р. № 7435/6/17-0715. Зверніть увагу: якщо комісіонер є підприємцем на загальній системі оподаткування, то підприємству необхідно запастися копіями витягу з Держреєстру і довідки з податкової про обрану підприємцем систему оподаткування. За наявності перелічених документів підприємство може не утримувати ПДФО та ЄСВ при оплаті послуг комісіонера, проте зобов'язане відобразити суму нарахованого такому комісіонеру доходу в Податковому розрахунку 2. У разі нотаріального завірення договору купівлі-продажу підприємство-покупець зобов'язано: У свою чергу, від нотаріуса покупцю варто отримати: Відомості про виплачений нотаріусу дохід варто відобразити в Податковому розрахунку |
| 1 У Єдиній базі податкових знань (ЄБПЗ), розміщеній на офіційному сайті ДПАУ (www.sta.gov.ua), зазначено: | |
| ЄСВ | Не сплачується. Як відомо, до бази для справляння ЄСВ винагороди за цивільно-правовими договорами потрапляють тільки, якщо такий договір передбачає виконання робіт або надання послуг |
Отримання автомобіля як внеску до статутного капіталу
Ще одним способом «обзавестися» автомобілем на підприємстві є внесок засновників до статутного капіталу.
У цьому випадку грошова оцінка вкладу учасника товариства здійснюватиметься за згодою учасників товариства (ч. 2 ст. 115 ЦКУ, ст. 13 Закону України «Про господарські товариства» від 19.09.91 р. № 1576-XII). Оскільки на законодавчому рівні порядок оцінки майна учасниками товариства не затверджено, вважаємо, що орієнтуватися варто на лист Держкомпідприємництва від 16.11.2004 р. № 8022. Зокрема, «… у випадку, коли засновники господарських товариств самі оцінюють майно або майнові права та визначають критерії оцінки своїх внесків (договірна ціна) до статутного фонду господарського товариства, — це повинно оформлюватись відповідним актом оцінки і приймання-передачі до статутного фонду. При цьому перехід права власності на майно або майнові права передбачається установчими документами господарського товариства або іншим документом згідно з вимогами гл. 24 ЦКУ «Набуття права власності». Причому такий акт повинні підписати всі засновники, тоді буде виконано вимогу про оцінку майна за згодою учасників товариства.
Водночас, учасники можуть оцінити вартість вкладів безпосередньо в установчих документах. Тоді вважатиметься, що оцінка узгоджена всіма учасниками, а передача майна оформлюється звичайним актом прийому-передачі, підписаним, з одного боку, уповноваженою особою товариства (директором), а з іншого боку, — учасником, який вносить вклад.
До речі, якщо оцінена засновниками вартість значно відрізняється від реальної вартості майна, то бажано заручитися висновком незалежного експерта, який підтвердить справедливість установленої засновниками вартості.
Як і в разі купівлі, такий автомобіль необхідно буде зареєструвати у МРЕВ.
У податковому обліку отримання авто як внеску до статутного капіталу призводить до таких наслідків (табл. 2).
Таблиця 2
Податкові наслідки отримання автомобіля як внеску
до статутного капіталу від звичайної фізособи
(як працівника, так і непрацівника підприємства)
| Податок, збір, | Пояснення |
| Податкові витрати | У податковому обліку отримання автомобіля до статутного капіталу прирівнюється до придбання (п.п. 146.17.2 ПК). Первісною вартістю основних засобів, що включені до статутного капіталу підприємства, визнається їх вартість, погоджена засновниками (учасниками) підприємства, але не вище звичайної ціни (п. 146.8 ПК). |
| ПДВ | Оскільки засновником є звичайна фізособа, то права на податковий кредит у покупця не буде (п.п. 14.1.139, п. 198.6 ПК) |
| Пенсійний збір | ПФУ в листі від 13.05.2008 р. № 8158/03-20 зробив висновок, що при передачі легкового автомобіля у власність юридичної особи як внеску до статутного капіталу збір пенсійний збір сплачується на загальних підставах. |
| ПДФО | Згідно з п.п. 165.1.44 ПК сума майнового та немайнового внеску платника податків до статутного капіталу юридичної особи — емітента корпоративних прав в обмін на такі права не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу. Це означає, що при внесенні вкладу до статутного капіталу в будь-якій формі (грошовій або матеріальній) така операція не обкладається ПДФО. |
Оренда автомобіля
Якщо з будь-яких причин розглянуті вище способи обзавестися автомобілем не підходять, виходом може стати укладення договору оренди (найму)*.
* Ідеться про оперативну оренду, тобто господарську операцію фізичної або юридичної особи, що передбачає передачу орендарю основного фонду, придбаного або виготовленого орендодавцем, на умовах інших, ніж ті, що передбачаються фінансовим лізингом (орендою) (п.п. «а» п.п. 14.1.97 ПК).
Орендувати авто можна як у працівника, так і непрацівника підприємства. Щоправда, тут варто враховувати важливий момент. Потрібно уникати ситуації, коли договір оренди (про нього йтиметься далі) підписується однією й тією самою особою і в ролі орендаря, і в ролі орендодавця. Таке можливе, коли директор (або будь-яка інша пов'язана особа) здає в оренду своєму підприємству свій особистий автомобіль. У цьому випадку на укладення та підписання договору оренди з боку підприємства краще уповноважити іншу особу.
Правові основи орендних відносин установлено гл. 58 ЦКУ.
Перш за все зазначимо, що такий договір укладається у письмовій формі та в обов'язковому порядку підлягає нотаріальному посвідченню (п. 1 ст. 799 ЦКУ).
За нотаріальне посвідчення договору покупець зобов'язаний буде сплатити держмито в розмірі 1 % від суми договору, але не менше одного неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (17 грн.) (п.п. «д» п. 3 ст. 3 Декрету про держмито).
Користування автомобілем є платним. Зокрема, підприємство (орендар) виплачує фізособі (орендодавцю) винагороду — орендну плату (ст. 762 ЦКУ). Законодавство не обмежує її розміру, а тому вона може бути як мінімальною (наприклад, 1 грн.), так і досить високою. Водночас ставити «захмарну» суму не рекомендуємо. Річ у тім, що в окремих випадках для цілей оподаткування сума витрат орендаря обмежуватиметься звичайними цінами, а тому якусь їх частину він може просто втратити (див. табл. 3).
Строк виплати орендної плати встановлюється за домовленістю сторін, а якщо його не встановлено — орендна плата сплачується щомісячно (п. 5 ст. 762 ЦКУ).
До речі, на нашу думку, найбільш оптимально нараховувати орендну плату щомісячно. По-перше, це забезпечить рівномірне нарахування витрат орендаря, а по-друге, вигідніше для цілей нарахування та утримання ПДФО з доходу, що виплачується фізособі, якщо сума винагороди перевищує 9410 грн. Зокрема, таким чином цілком реально обійти ставку в 17 % (табл. 3).
На автомобіль, що орендується, у МРЕВ необхідно оформити тимчасовий реєстраційний талон на строк дії договору оренди (абз. четвертий п. 16 Порядку № 1388). Якщо працівник-орендодавець буде водієм орендованого автомобіля, то тимчасовий талон оформляти не обов'язково (п. 2.2 Правил дорожнього руху).
Податковий облік проілюструємо в табл. 3.
Таблиця 3
Податкові наслідки оренди автомобіля у звичайної фізособи
(як працівника, так і непрацівника підприємства)
| Податок, збір, внесок | Пояснення |
| 1 | 2 |
| Податкові витрати | Сума майна, отриманого в оперативну оренду, не амортизується (п. 153.7 ПК). |
|
| — сума перевищення «10-процентного ліміту» — амортизується починаючи з місяця, наступного за місяцем після закінчення таких ремонтів (п. 146.19 ПК). Для цих цілей необхідно створити окремий «ремонтний» об'єкт групи 5. |
| ПДВ | Права на податковий кредит у покупця не буде на підставі п.п. 14.1.139, п. 198.6 ПК |
| ПДФО | Орендна плата обкладається ПДФО за загальними правилами1(п.п. 164.2.2 ПК) за ставкою 15 (17) % (п. 167.1 ПК). Варто враховувати: якщо договір оренди укладено з працівником підприємства, то для цілей застосування ставки 15 (17) % з межею (у 2011 р. — 9410 грн.) необхідно порівнювати загальну суму доходу, нарахованого (наданого) працівнику. Причому спочатку оподатковується заробітна плата, а потім інші доходи в міру їх виникнення (лист ДПАУ від 03.02.2011 р. № 2346/6/17-0715, № 2918/7/17-0717). |
| 1 Детально про нюанси оподаткування орендної плати, що виплачується фізособі за орендоване авто, ми розповідали в тематичному випуску газети «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 14, с. 53. | |
| ЄСВ | Не сплачується. |
Використання автомобіля працівника: інші варіанти
Оформити використання автомобіля працівника, який не є підприємцем, у господарській діяльності роботодавця можна в межах або трудового, або цивільного законодавства.
Трудове законодавство, зокрема КЗпП, дає право на отримання компенсації за знос (амортизацію) інструменту (ст. 125 КЗпП). Як бачите, таке користування є платним.
У межах цивільного законодавства, керуючись нормами ЦКУ, використання автомобіля працівника можливе в межах договору позички. Причому в цьому випадку користування може здійснюватися на безоплатній основі.
Розглянемо їх детальніше.
Компенсація за знос (амортизацію) автомобіля. Виплату такої компенсації передбачено ст. 125 КЗпП, в якій ідеться про те, що працівники, які використовують свої інструменти для потреб підприємства, мають право на отримання компенсації за їх знос (амортизацію)*.
* Що стосується можливості віднесення особистого автомобіля працівника до інструментів, то ДПАУ та Держкомпідприємництва не заперечують (лист ДПАУ від 26.07.2006 р. № 8393/5/17-0716, лист ДПА в м. Києві від 09.11.2006 р. № 911/10/31-106, лист ГДПІУ від 01.12.95 р. № 10-214/10-5759, листи Держкомпідприємництва від 31.05.2007 р. № 3903 і від 03.07.2007 р. № 4773, консультація у «ВПСУ», 2006, № 42). Тому відшкодовувати такі витрати працівнику підприємство має право згідно зі ст. 125 КЗпП.
Згідно зі ст. 125 КЗпП механізм і розмір виплати компенсації встановлює роботодавець за погодженням з працівником. Такі умови можуть бути передбачені в колективному договорі, а також у трудовому договорі з працівником. Конкретні умови використання автомобіля можна прописати в окремому договорі на використання автомобіля.
Оформлення відносин між працівником і підприємством для використання автомобіля та відшкодування витрат зазвичай відбувається в такій послідовності:
1) працівник пише заяву роботодавцю з пропозицією використовувати свій автомобіль для потреб підприємства на умовах виплати компенсації;
2) роботодавець дає дозвіл (письмовий) на використання автомобіля виключно для потреб підприємства, виплату компенсації та її розмір. За необхідності укладається договір про використання автомобіля для потреб підприємства. Такий договір можна не укладати, якщо умови про можливість і порядок використання автомобіля закріплено в колективному або трудовому договорі;
3) якщо використовувати автомобіль буде не сам працівник, а інша особа, то роботодавцю необхідно своїм наказом (розпорядженням) призначити відповідального за використання автомобіля*. Зверніть увагу: згідно з абз. четвертим п. 16 Порядку № 1388 при передачі в користування автомобіля іншій особі в МРЕВ необхідно оформити тимчасовий реєстраційний талон. Такий талон має обов'язково бути у водія, якщо автомобілем керує не його власник (п. 2.2 Правил дорожнього руху). Водночас підставою для отримання тимчасового талона є нотаріально завірене доручення, договір оренди або лізингу (лист ДАІ МВС від 21.10.2002 р. № 4/Ж-1075). Тому у випадку з використанням автомобіля за компенсацію можуть виникнути складнощі з отриманням цього талона;
4) для виплати суми компенсації працівник пише заяву з обґрунтуванням суми компенсації, а роботодавець видає наказ (розпорядження) про виплату компенсації працівнику. У наказі необхідно зазначити, для яких цілей і протягом якого часу використовується автомобіль, а також розмір компенсації. Залежно від конкретних умов використання автомобіля виплачувати компенсацію можна щомісячно, після кожного використання або в інші оговорені строки.
* Варто зауважити: буквальне прочитання ст. 125 КЗпП дає підстави стверджувати, що використовувати для потреб роботодавця свій автомобіль може тільки сам працівник, а не інша наймана особа роботодавця. Водночас держоргани не проти таких схем. Та все ж рекомендуємо без зайвої потреби до них не вдаватися.
Зазначимо, що розмір відшкодування має відповідати сумі амортизації (такого висновку раніше доходили держоргани, спираючись на те, що у ст. 125 КЗпП ідеться про компенсацію за знос (амортизацію). Нових «версій» на сьогодні немає). При цьому з метою правильного встановлення компенсаційних виплат податківці радили обзавестися документальним підтвердженням вартості автомобіля, як такий пропонувався акт експертної оцінки (див. лист ДПА в м. Києві від 09.11.2006 р. № 911/10/31-106), хоча ми вважаємо, що для цього цілком можуть підійти й інші документи: наприклад, ті, що підтверджують вартість придбання автомобіля працівником.
У податковому обліку виплата такої компенсації відображається таким чином:
1) щодо податкових витрат податківці в ЄБПЗ зазначали (див. розділ 110.07.20), що суму компенсації, яка виплачується фізособі за використання його особистого автомобіля:
— не можна віднести до витрат на оплату праці (п. 142.1 ПК). Не сперечаємося, оскільки згідно з п. 3.22 Інструкції № 5 компенсація працівникам за використання для потреб виробництва особистого транспорту не включається до фонду оплати праці;
— можна врахувати тільки як орендні платежі з укладенням договору оренди. А ось тут вважаємо, що представники головного податкового відомства просто умовчали про право на витрати згідно з п. 142.2 ПК. Таким чином, на нашу думку, платник має право на відображення компенсаційних витрат за п. 142.2 ПК — за умови документального підтвердження та зв'язку з господарською діяльністю;
2) із суми компенсації потрібно утримати ПДФО, оскільки така компенсація, на нашу думку, вважається додатковим благом від роботодавця (п.п. «г» п.п. 164.2.9 ПК). У Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ її слід відображати з ознакою доходу «126»;
3) нараховувати та утримувати ЄСВ не потрібно, тому що сума компенсації не включається до фонду оплати праці згідно з п. 3.22 Інструкції № 5;
4) у ст. 125 КЗпП йдеться тільки про компенсацію працівнику зносу (амортизації) автомобіля, а окремої виплати компенсації витрат на ПММ, ремонт та інші витрати на експлуатацію автомобіля не передбачено . Тому ми б уникнули відображення суми такої компенсації у складі податкових витрат.
Водночас, вихід усе ж є:
— або завуалювати вартість спожитих ПММ (інших поточних витрат) у сумі компенсації за знос (амортизацію) автомобіля. Тоді вся сума потрапить до податкових витрат на підставі п. 142.2 ПК. Щоправда з цієї суми доведеться утримати й ПДФО (див. п. 2 вище);
— або показувати купівлю ПММ для автомобіля працівника через підзвітну суму. При цьому ПММ оприбутковується на баланс та списується за Нормами витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затвердженими наказом Мінтрансу від 10.02.98 р. № 43, на підставі дорожніх листів (можливість їх виписки на автомобіль, що використовується на умовах компенсації, держоргани також допускають*). У цьому випадку суми ПММ вважатимуться придбаними для своїх автомобілів і, отже, потраплять до податкових витрат. При цьому ПДФО з цієї суми не утримується.
* Листи ДПА в м. Києві від 09.11.2006 р. № 911/10/31-106 і Держкомпідприємництва від 31.05.2007 р. № 3903.
Договір позички. Договір позички багато в чому нагадує договір оренди:
— відповідно до ч. 4 ст. 828 ЦКУ договір позички транспортного засобу, в якому хоча б однією стороною є фізична особа, укладається у письмовій формі та підлягає нотаріальному посвідченню. Зрозуміло, як і при нотаріальному посвідченні договору оренди, підприємство зобов'язане буде сплатити держмито в розмірі 1 % від суми договору, але не менше одного неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (17 грн.) (п.п. «д» п. 3 ст. 3 Декрету про держмито);
— користування автомобілем за договором позички є строковим, тобто договір укладається на певний строк (якщо його не встановити, то він визначається відповідно до мети використання транспортного засобу — згідно зі ст. 831 ЦКУ);
— як і в разі оренди, необхідно оформити тимчасовий реєстраційний талон в МРЕВ, якщо автомобілем керуватиме інший співробітник підприємства (не власник автомобіля) (абз. четвертий п. 16 Порядку № 1388). Якщо автомобілем керує сам власник, який передав свій автомобіль у позичку підприємству, то тимчасовий реєстраційний талон оформляти не потрібно;
— передачу автомобіля від працівника і назад оформляють актом прийому-передачі автомобіля в безоплатне користування, складеним у довільній формі.
Як бачите, договори оренди та позички дуже схожі. Водночас, є й відмінності, головною з яких є безоплатність договору позички.
Так, згідно зі ст. 827 ЦКУ за договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов'язується передати іншій стороні (користувачу) річ для користування протягом установленого строку. Користування річчю є безоплатним, якщо сторони прямо домовилися про це або якщо це випливає із суті відносин між ними.
Крім того, за договором позички працівник може без проблем повернути собі автомобіль у будь-який час до закінчення строку договору, згідно зі ст. 834 ЦКУ, якщо:
1) у зв'язку з непередбаченими обставинами річ знадобилася йому самому;
2) користування річчю не відповідає її призначенню та умовам договору;
3) річ самовільно передана в користування іншій особі;
4) у результаті недбалого поводження з річчю вона може бути знищена або пошкоджена.
У свою чергу, користувач-роботодавець теж може повернути автомобіль працівнику до закінчення строку договору. Це порушує стабільність відносин, властиву, наприклад, договору оренди.
Щодо податкових наслідків зазначимо таке.
Оскільки предметом позички підприємство користується безоплатно, то, керуючись п. 137.10 і п.п. 135.5.4 ПК, необхідно відображати податкові доходи в розмірі вартості безоплатно отриманих послуг виходячи зі звичайної ціни на такі послуги. Причому за звичайну ціну можна взяти вартість оренди на подібний автомобіль. Зверніть увагу, що такий підхід розділяла ДПА в м. Києві (листи ДПА в м. Києві від 09.11.2006 р. № 911/10/31-106 і Держкомпідприємництва від 31.05.2007 р. № 3903).
А от витрати на бензин можна в повному обсязі відносити до складу витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПК). До того ж, ПДВ, сплачений при купівлі бензину, за дотримання певних умов, уключається до складу податкового кредиту в повному обсязі.
Зауважимо, що роботодавець, який отримав у безоплатне користування автомобіль, несе звичайні витрати з підтримки належного стану автомобіля, відданого йому в користування (ст. 833 ЦКУ). На цій підставі поточні витрати з експлуатації автомобіля, що використовується в господарській діяльності, підприємство має право відносити на податкові витрати.
А ось з «ремонтними» витратами в підприємства можуть виникнути проблеми. Річ у тім, що скористатися п. 146.12 ПК, тобто формувати податкові витрати в межах 10 % ліміту, користувачу буде непросто, оскільки таке право надане тільки щодо орендованих об'єктів. Хоча «сміливі» платники податків можуть спробувати відстояти право на податкові витрати, спираючись на абз. «г» п.п. 138.8.5 ПК.
ПДФО в цьому випадку не справляють, оскільки працівник не отримує дохід.
Як бачите, варіантів отримати автомобіль досить багато. Підприємству залишилося зважити всі плюси та мінуси й обрати для себе підходящий.
Використані нормативні документи
ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
ПК — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.
Декрет про держмито — Декрет КМУ «Про державне мито» від 21.01.93 р. № 7-93.
Порядок № 1388 — Порядок державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затверджений постановою КМУ від 07.09.98 р. № 1388.
Порядок № 1740 — Порядок сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, затверджений постановою КМУ від 03.11.98 р. № 1740.
Правила дорожнього руху — Правила дорожнього руху, затверджені постановою КМУ від 10.10.2001 р. № 1306.
Інструкція № 5 — Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. № 5.
