ПРАВО НА ПОДАТКОВИЙ КРЕДИТ ЩОДО ЗАПІЗНІЛИХ ПОДАТКОВИХ НАКЛАДНИХ
Лист Державної податкової адміністрації України від 22.02.2011 р. № 4905/7/16-1517-10
«Щодо відображення у податковому кредиті податкових накладних, виписаних до 01.01.2011 р.»
Державна податкова адміністрація України розглянула лист <…> щодо включення до податкового кредиту податкових накладних, отриманих із запізненням за умови дії Закону України від 03.04.97 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (далі — Закон), і повідомляє.
Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду.
Правила, які передбачають формування податкових зобов’язань продавця і податкового кредиту покупця в одному звітному періоді та дають можливість платнику своєчасно і в повному обсязі реалізувати надане йому право на формування свого податкового кредиту, встановлено нормами Закону.
Підпунктом 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону встановлено, що платник податку зобов’язаний надати покупцю податкову накладну, а підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону визначено, що податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту, а також передбачено умови, за яких платник податку отримає право на податковий кредит навіть при відмові продавця надати йому податкову накладну.
Тобто на дату, визначену підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону, продавець зобов’язаний надати покупцю податкову накладну, а якщо ця вимога Закону не дотримана, отримувач товарів (послуг) вправі вимагати її надання, а у випадку відмови — звернутися зі скаргою на такого постачальника до органу податкової служби (підпункт 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).
Таким чином, своєчасне включення податкових накладних до складу податкового кредиту, а також забезпечення контролю за своєчасним їх отриманням є обов’язком платника податку, і Законом передбачено ряд можливостей для безперешкодної реалізації такого обов’язку.
Враховуючи те, що податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом (підпункт 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону), та з урахуванням визначення, наданого пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05.06.95 р. за № 168/704 (далі — Положення № 88), податкова накладна відноситься до категорії первинних документів.
Порядок реєстрації податкової накладної як вхідного первинного документа визначається з урахуванням правил, встановлених Положенням № 88, облік податкових накладних та їх передача (пересилання) повинні ґрунтуватись на правилах, які встановлені для відповідних бухгалтерських документів.
Відповідно до пункту 2 Порядку оформлення поштових відправлень з вкладенням матеріалів звітності, розрахункових документів і декларацій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.07.97 р. № 799 (далі — Порядок № 799), звіти, розрахункові документи і декларації (далі — звіти) приймаються до відправлення листами (посилками, бандеролями) з оголошеною цінністю (далі — поштові відправлення) з позначкою «Звіт» та з рекомендованим повідомленням про вручення, податкові накладні, які відправляються продавцем поштою покупцю, повинні надсилатися поштовим листом з рекомендованим повідомленням про вручення.
Враховуючи зазначене, податкові накладні, які відправляються продавцем поштою покупцю, повинні надсилатися поштовим листом з рекомендованим повідомленням про вручення.
Таким чином, документальним підтвердженням правомірності включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкової накладної, яку було виписано у будь-якому з попередніх періодів, для платника податку — покупця є документ, який підтверджує дату надходження такої податкової накладної від продавця, а саме зареєстровані відповідно до вимог Положення № 88 лист з рекомендованим повідомленням про вручення із зазначенням на ньому відбитка календарного поштового штемпеля та отримана разом з цим листом податкова накладна з відображенням на ній дати реєстрації на штампі вхідної кореспонденції (за умови дотримання інших вимог Закону щодо формування податкового кредиту).
Отже, у разі отримання податкових накладних, в тому числі і тих, що виписані в різних податкових періодах, але отримані платником в поточному звітному періоді (податкові накладні, які було виписано у попередніх періодах), лише за наявності документального підтвердження такого запізнення, платник податку — покупець товарів (послуг) має право на включення суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту.
Заступник Голови
О. Любченко
Коментар редакції
Як відображати «запізнілі» податкові накладні?
Роз’яснення ДПАУ, що коментується, а також роз’яснення з ЄБПЗ* присвячені питанням відображення «запізнілих» податкових накладних. При цьому тут слід окремо розглянути два випадки:
Перший
. Коли має місце дійсно «запізніла» податкова накладна, тобто отримана від постачальника із запізненням (не в місяці виписки).Другий.
Коли податкова накладна отримана своєчасно, але помилково не включена до податкового кредиту.* Див. с. 24-25 цього номера
Порядок відображення податкових накладних у кожному з випадків буде різним.
Якщо має місце дійсно «запізніла» податкова накладна (отримана від постачальника із запізненням не в періоді виписки).
У цьому випадку податківці визнають можливість відобразити податковий кредит за такими податковими накладними, але при цьому висувають таку умову: у платника має бути документальне підтвердження запізнення податкової накладної. Таким підтвердженням, як зазначено в листі № 4905/7/16-1517-10, є зареєстрований належним чином рекомендований лист з повідомленням про вручення із зазначенням на ньому відбитку календарного поштового штемпеля і отримана разом з цим листом податкова накладна з відображенням на ній дати реєстрації на штампі вхідної кореспонденції.При несвоєчасному виписуванні податкової накладної
для збереження податкового кредиту податківці рекомендують покупцю діяти в порядку, застереженому п. 201.10 ПК, тобто поскаржитися на постачальника, додаючи заяву зі скаргою до поточної декларації.Якщо ж доказу пізнього отримання податкової накладної або скарги немає, то з роз’яснень податківців виходить, що
право на податковий кредит узагалі втрачається.Звичайно ж, з такою думкою ДПАУ ми не згодні. Адже нічого подібного законодавство не передбачає і жодних вимог про документальні докази запізнення податкової накладної
Податковий кодекс (далі — ПК) не містить. У п. 198.6 ПК зазначено, що у випадку, якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної.Як бачимо, у цій нормі йдеться саме про отримані податкові накладні, але своєчасно не включені до складу податкового кредиту. Про жодні запізнення податкової накладної, які потрібно підтверджувати документально, не йдеться.
Як зазначено в роз’ясненнях ДПАУ, «запізнілі» податкові накладні декларуються
за рядком 10.1 декларації з ПДВ. При цьому:— у розділі II
Реєстру такі податкові накладні вносяться фактичною датою їх отримання;— потрапивши до рядка 10.1 декларації, в
додатку 5 «Розшифровки податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5)», що подається до цього рядка, у розділі II за графою 3, як передбачено формою, за такими податковими накладними зазначається фактичний період їх виписки.Якщо податкова накладна виявилася «запізнілою» через помилку.
Якщо податкова накладна отримана своєчасно (що підтверджується записом у Реєстрі та/або в журналі вхідної кореспонденції), але не була включена до складу податкового кредиту, у цьому випадку ми маємо справу з помилкою — несвоєчасним відображенням податкового кредиту за податковими накладними, що вже надійшли, отримання яких було зафіксовано належним чином (у журналі вхідної кореспонденції або в Реєстрі). Тому відновлення податкового кредиту за такими податковими накладними слід уже розглядати як виправлення помилки, застосовуючи в такому разі відповідно механізм виправлення помилок, тобто шляхом подання уточнюючого розрахунку за відповідний період.
Марина Kазанова
