ПДФО та відокремлені підрозділи
Однією з причин створення відокремленого підрозділу юридичною особою є розширення масштабів діяльності та нарощування оборотів. Але якою б не була причина, необхідно враховувати, що до відокремлених підрозділів потрібний особливий підхід. Зокрема, щодо податку на доходи фізичних осіб
ПК передбачає декілька спеціальних моментів. У цій статті розберемося з тонкощами сплати згаданого податку та звітності за ним.Віталій Рябов, консультант
Очільники нашої держави, зокрема прем’єр-міністр, не забувають постійно нагадувати податківцям про необхідність роз’яснення платникам податків норм
ПК. І, треба віддати належне працівникам податкової служби, вони цю просвітницьку функцію здійснюють регулярно. Так, у листі від 03.02.2011 р. № 2373/6/17-0215 ДПАУ виклала своє бачення правил сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб у випадку наявності у підприємства відокремлених підрозділів . Зокрема, посилаючись на п. 168.4 ПК, податківці нагадали, що:а) у випадку нарахування ПДФО на доходи працівників відокремленого підрозділу,
уповноваженого сплачувати податок, перерахування коштів здійснює такий підрозділ до бюджету за своїм місцезнаходженням;б) у випадку нарахування ПДФО на доходи працівників відокремленого підрозділу,
не уповноваженого сплачувати податок, перерахування коштів здійснюється знов-таки до бюджету за місцезнаходженням такого підрозділу, але самим підприємством (юридичною особою).Оскільки ці висновки по суті є цитуванням
п.п. 168.4.3 ПК та ч. 2 ст. 64 Бюджетного кодексу, то заперечень, вони, звісно, не викликають. Однак на деякі аспекти сплати ПДФО відокремленими підрозділами варто звернути увагу.
Стосовно повноважень відокремленого підрозділу щодо нарахування, утримання і сплати (перерахування) до бюджету ПДФО
Як вбачається з
п.п. 168.4.3 ПК та з визначення терміна «податковий агент» (п.п. 14.1.180 ПК), відокремлений підрозділ має самостійно сплачувати ПДФО до бюджету, а також виконувати інші функції податкового агента лише у випадку наявності у нього відповідних повноважень.Згідно з
ч. 3 ст. 95 ЦК відокремлений підрозділ діє на підставі положення, затвердженого головним підприємством (юридичною особою). Залежно від організаційно-правової форми підприємства та змісту його статуту положення про відокремлений підрозділ затверджується або зборами засновників (учасників), або виконавчим чи іншим органом такого підприємства.Отже, якщо положення про відокремлений підрозділ містить повноваження щодо нарахування, утримання і сплати (перерахування) податку, то підрозділ вважається уповноваженим з точки зору
п.п. 168.4.3 ПК. Якщо ж не містить, то відповідні обов’язки залишаються за юридичною особою. Слід також зауважити, що деякі підприємства з розгалуженою системою відокремлених та структурних підрозділів (наприклад, підприємства НАК «Нафтогаз України») практикують також дублювання зазначених повноважень в довіреностях, що видаються керівникові кожного підрозділу. Оскільки згідно з ч. 4 ст. 95 ЦК керівники філій та представництв діють на підставі виданої їм юридичною особою довіреності, внесення до такої довіреності відповідних повноважень зайвим не буде.Також звернемо увагу на
порядок подання звітності з ПДФО підприємствами, що мають відокремлені підрозділи.До 20 квітня 2011 року
п. 176.2 ПК передбачалося подання податковими агентами двох форм звітності з ПДФО:— Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ, затверджена
наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1020);— Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб (затверджена
наказом ДПАУ від 31.01.2011 р. № 58).Однак 20.04.2011 р. набрав чинності
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України» від 07.04.2011 р. № 3221-VI, яким скасовується подання щомісячної декларації з ПДФО (детальніше див. на с. 4). Таким чином, далі сконцентруємо увагу саме на чинному Розрахунку за формою № 1ДФ.Щодо подання Розрахунку
відокремленими підрозділами, які мають повноваження з нарахування, утримання та сплати ПДФО (тобто є податковими агентами), все досить зрозуміло: такі уповноважені відокремлені підрозділи здають зазначену звітність у податкову службу за своїм місцезнаходженням.Аналогічно просто виглядає ситуація щодо подання Розрахунку № 1ДФ у випадку з
неуповноваженим відокремленим підрозділом: згідно з абз. 2 п.п. «б» п. 176.2 ПК Розрахунок у вигляді окремого витягу за такий підрозділ подає юридична особа за своїм місцезнаходженням та надсилає копію такого розрахунку до органу державної податкової служби за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу*. Хоча, можливо, щодо простоти в цьому випадку ми погарячкували, оскільки не зовсім зрозуміло, в якому вигляді має бути надіслана копія: звичайна ксерокопія Розрахунку № 1ДФ, його ксерокопія, завірена печаткою та підписом (платника податків або уповноваженої ним особи) чи, можливо, ще один, так би мовити, оригінал, на якому десь у куточку зроблено напис «копія»? Чіткого правила з цього приводу ПК не містить, але ми вважаємо, що за загальними правилами надання платниками податків копій документів можна обрати другий варіант: надсилати ксерокопію Розрахунку, завірену печаткою та підписом платника податків (його уповноваженої особи).*Не слід забувати про строк направлення податкових декларацій поштою (п. 49.5 ПК). Якщо враховувати цю вимогу, підприємство має спочатку (не пізніше ніж за 10 днів до закінчення граничного строку подання податкової декларації) направити копію Розрахунку у податкову інспекцію за місцезнаходженням відокремленого підрозділу, а потім ще матиме час для подання оригіналу Розрахунку до «своєї» податкової.
Не всі підрозділи є відокремленими
Зазначений на початку статті лист ДПАУ від 03.02.2011 р. № 2373/6/17-0215 нагадав ще про одну застарілу проблему: податківці вперто не бажають бачити різницю між відокремленими та структурними підрозділами підприємства. Так, податківці ще за часів Закону «Про податок з доходів фізичних осіб» стверджували, що ПДФО на доходи працівників структурних підрозділів перераховується до бюджету в такому ж порядку, як і в ситуації з неуповноваженими відокремленими підрозділами**. Можна припустити, що від цієї позиції вони не відступляться і зараз. Тому підприємство, яке має, наприклад, цех, магазин або інший структурний підрозділ (не «зареєстрований» в ЄДРПОУ), розташований на території іншої територіальної громади, постає перед вибором: платити ПДФО до бюджету за своїм місцезнаходженням чи за місцезнаходженням структурного підрозділу?
** Зокрема, в Податковому роз’ясненні про порядок сплати (перерахування) податку з доходів фізичних осіб до бюджету, затвердженому наказом ДПАУ від 22.04.2004 р. № 232, позиція податківців зводилася до такого: якщо
відокремлений підрозділ не є уповноваженим щодо сплати податку з доходів фізичних осіб, то за такий відокремлений підрозділ усі обов’язки податкового агента має виконувати головне підприємство, тобто перераховувати податок з доходів фізичних осіб до місцевих бюджетів за місцезнаходженням підрозділів.Ми вважаємо, що в такій ситуації у підприємства більше підстав сплачувати ПДФО за своїм місцезнаходженням, ніж за місцезнаходженням структурного підрозділу. Спробуємо обґрунтувати таку точку зору.
Опис організаційної структури підприємства міститься у ст. 64 ГК. Якщо вірити цій нормі, будь-яке підприємство може мати у своєму складі структурні та відокремлені підрозділи.
Структурні
підрозділи, в свою чергу, можуть бути виробничими (виробництва, цехи, відділення, дільниці, бригади, бюро, лабораторії, магазини тощо) або функціональними (управління, відділи, бюро, служби тощо).Натомість
до відокремлених підрозділів ГК відносить філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи.Оскільки
ПК не містить визначення терміна «відокремлений підрозділ», а відсилає нас до ЦК (п.п. 14.1.30 ПК), скористаємося допомогою останнього. Однак і ЦК такого визначення не містить, проте за змістом його ст. 95 можна легко визначити, що ЦК визначає лише два різновиди відокремлених підрозділів: філії та представництва . Звичайно ж, насправді кількість різновидів відокремлених підрозділів значно більша: відділення, управління тощо. Тоді як же відрізнити відокремлені підрозділи від невідокремлених (структурних)?На нашу думку, відповідь на це непросте запитання міститься у
ст. 28 Закону про держреєстрацію та у ч. 5 ст. 95 ЦК: відомості про відокремлені підрозділи юридичної особи включаються до ЄДРПОУ*. Звертаємо увагу, що зазначений Закон пов’язує факт виникнення підприємства (юридичної особи) саме з моментом державної реєстрації, до реєстрації юридична особа не існує як суб’єкт правовідносин (за незначними винятками). Отже, логічним буде висновок, що й відокремлений підрозділ не існує як такий до моменту внесення відомостей про нього в ЄДРПОУ.* Для включення відомостей про створений відокремлений підрозділ до ЄДРПОУ державному реєстратору подається Реєстраційна картка за формою № 5, затвердженою наказом Держкомпідприємництва від 20.04.2007 р. № 54.
Інакше кажучи, якщо відомості про ваш підрозділ включені до реєстру — ви маєте відокремлений підрозділ. Якщо не включені — підрозділ є структурним.
З нашої точки зору, в останньому випадку підприємство має сплачувати податок та подавати податкову звітність з ПДФО лише за своїм місцезнаходженням. Але ті платники податків, які не бажають сперечатись з податковою (оскільки сума податку не змінюється, змінюється лише місце сплати), можуть сплачувати ПДФО до бюджету за місцезнаходженням структурного підрозділу**.
** Найбільш обережним платникам податків можна рекомендувати отримати з цього приводу податкову консультацію. Звісно, якщо звернутись за консультацією до податкової інспекції за місцем розташування юридичної особи, то шанси отримати згоду на сплату ПДФО саме за місцезнаходженням головного підприємства будуть більш високими (який же податківець відмовиться від збільшення надходжень до «підвідомчого» йому місцевому бюджету!).
Якщо ж за всіма ознаками (точніше, за однією — внесення відомостей про підрозділ до ЄДРПОУ) підрозділ є відокремленим, особливого вибору немає — ПДФО сплачується до бюджету
за місцезнаходженням відокремленого підрозділу .Наостанок, щоб спростити сприйняття вищевикладеного матеріалу, пропонуємо скористатись таблицею.
| Вид підрозділу | Слата ПДФО | Звітність |
| Відокремлений уповноважений | Сплачує підрозділ до бюджету за своїм місцезнаходженням | Розрахунок № 1ДФ подається підрозділом за його місцезнаходженням |
| Відокремлений неуповноважений | Сплачує юридична особа (підприємство) за місцезнаходженням підрозділу | Розрахунок № 1ДФ у вигляді окремого витягу за такий підрозділ подає юридична особа за своїм місцезнаходженням та надсилає його копію до податкової інспекції за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу |
| Структурний (невідокремлений) | Сплачує юридична особа (підприємство) за своїм місцезнаходженням** | Розрахунок № 1ДФ подається за місцезнаходженням підприємства (юридичної особи) без виділення доходів працівників структурного підрозділу** |
Використані нормативні документи
ПК —
Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.Бюджетний кодекс —
Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.ЦК
— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.ГК —
Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.Закон про держреєстрацію —
Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» від 15.05.2003 р. № 755-IV.
