ПОДАТКОВІ КОНСУЛЬТАЦІЇ
Довіряй, але перевіряй — саме цим правилом керуються ті платники податків, які звертаються до податкових чи митних органів за консультаціями. Так вже склалось, що іноді вірити не можна навіть тому, що написане чорним по білому. Не є виключенням і Біблія платників податків — ПК. Навіть його норми викликають в представників контролюючих органів своєрідне тлумачення. А на суперечки з ними дуже часто немає ані часу, ані бажання. Тому виходом із неоднозначної ситуації може стати звернення за відповідною податковою консультацією.
ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ: ПОНЯТТЯ, ВИМОГИ, ПОРЯДОК НАДАННЯ
У ПК міститься спеціальна глава (глава 3 розділу ІІ, що включає ст. 52 та 53), присвячена податковим консультаціям.
Відповідно до п.п. 14.1.172 ПК податкова консультація — це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.
Останній зобов'язаний надати безоплатно консультації протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання ним такого звернення.
Податкова консультація має індивідуальний характер , тому може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. У цьому одна з головних відмінностей таких консультацій від податкових роз'яснень, що були розповсюдженими до набуття чинності ПК. Нагадаємо, податкові роз'яснення могли надаватись багатьом платникам податків, тобто не мали суто індивідуального характеру.
Податкова консультація може надаватись в усній, письмовій, а з 2012 року ще і в електронній формі. Відповідно до п. 52.3 ПК форму консультації обирає платник податків, який звернувся за такою консультацією. Зазначимо, що навчання, семінари, конференції тощо, що проводяться з участю представників контролюючого органу, не є усною консультацією (про що свідчить відповідь з ЄБПЗ), оскільки вони не носять індивідуальній характер.
Консультації можуть надаватися :
— органом ДПС або митним органом, в якому платник податків перебуває на обліку;
— вищим органом ДПС або вищим митним органом, якому такий орган адміністративно підпорядкований;
— центральним органом ДПС або спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи.
При цьому контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.
Розмежування повноважень органів ДПС та митних органів проведено в п. 41.1 ПК, де зазначено, зокрема, що контролюючими органами є:
1. органи ДПС — щодо податків, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім зазначених у п.п. 41.1.2 ПК, а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на органи ДПС;
2. митні органи — щодо мита, акцизного податку, податку на додану вартість, інших податків, які відповідно до податкового законодавства справляються у разі ввезення (пересилання) товарів і предметів на митну територію України або територію спеціальної митної зони або вивезення (пересилання) товарів і предметів з митної території України або території спеціальної митної зони.
Як платнику визначити, куди саме йому звертатись (як бачимо, запропоновано декілька варіантів), і як бути тому суб'єкту господарювання, який поки що платником податку не є, а лише має намір ним стати? Це питання податківці частково розглянули в ЄБПЗ, зокрема зазначивши:
«…суб'єкт господарювання має право звернутись з письмовим запитом для надання податкової консультації до органу ДПС, де перебуває на обліку як платник окремих податків та зборів або має намір перебувати, якщо у зверненні порушено питання, що належить до компетенції даного податкового органу. Крім цього, платник податків має право звернутись до вищого органу ДПС України».
Таким чином, платник сам може обирати, звертатись йому до того органу ДПС, де він перебуває на обліку, чи до вищого органу ДПС. Крім того, потенційні платники також, скоріше за все, не повинні отримати відмови у відповідь на своє звернення. Головне — щоб у зверненні було порушено питання, що належить до компетенції даного податкового органу.
Отож, для того щоб отримати податкову консультацію, платник податку повинен звернутись з письмовим запитом до органу ДПС. Той, в свою чергу, зобов'язаний надати безоплатно консультацію протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання ним такого звернення.
Якщо вирішити порушені у зверненні питання протягом 30 календарних днів неможливо, керівник відповідного органу або його заступник повинні встановити необхідний термін для його розгляду, про що повідомляється особі, яка подала звернення. Загальний термін вирішення питань, порушених у зверненні, при цьому не може перевищувати 45 днів.
При цьому консультації повинні відповідати таким вимогам:
1) надаватися згідно з Методрекомендаціями щодо надання письмових податкових консультацій виходячи з положень ПК та економічного змісту того чи іншого виду податку, збору (обов'язкового платежу), інших законів, що регулюють справляння відповідних зборів/плати;
2) містити у назві посилання на конкретну статтю або пункт акта законодавства, щодо якого вона надається;
3) відповідати вимогам Типової інструкції з діловодства в органах ДПС, затвердженої наказом ДПАУ від 01.07.98 р. № 315, розробленої відповідно до постанови КМУ від 17.10.97 р. № 1153 «Про затвердження Примірної інструкції з діловодства у міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади, Раді міністрів Автономної Республіки Крим, місцевих органах виконавчої влади».
У ПК прямо не встановлено, у який саме спосіб повинна оформлятись податкова консультація. Згідно зі встановленою практикою письмова податкова консультація викладається у листі платнику податків.
Як і інші документи, податкові консультації, складені в письмовій формі, вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Платникам податків, які подають звітність в електронній формі, податкові консультації можуть надсилатись засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. При цьому на вимогу платника податків, який отримав документ в електронній формі, орган ДПС надає йому відповідний документ у паперовій формі протягом 3 робочих днів з дня надходження відповідної вимоги в письмовій або електронній формі.
Центральний орган контролюючого органу проводить періодичне узагальнення податкових консультацій, які стосуються значної кількості платників податків або значної суми податкових зобов'язань, та затверджує наказом узагальнюючі податкові консультації, які підлягають оприлюдненню (у формі листів). Природно, що такі консультації усними бути не можуть, а бувають лише письмовими. Відповідно до п.п. 14.1.173 ПК узагальнююча письмова податкова консультація — це оприлюднення позиції контролюючого органу, що склалася за результатами узагальнення податкових консультацій, наданих платникам податків.
Відповідно до листа Міністерства юстиції України від 28.04.2011 р. № 3915-0-4-11/101 листи — це службова кореспонденція, вони не є нормативно-правовими актами, можуть носити лише роз'яснювальний, інформаційний та рекомендаційний характер і не повинні містити нових правових норм, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер. Такі правові норми мають бути викладені виключно у нормативно-правовому акті, затвердженому відповідним розпорядчим документом, погодженому із заінтересованими органами та зареєстрованому в органах юстиції в порядку, встановленому законодавством про державну реєстрацію нормативно-правових актів. У разі встановлення листами нових правових норм вони підлягають відкликанню з місць застосування органом, що їх видав, та скасуванню.
На перший погляд може здатись, що відповіді, що містяться в ЄБПЗ, також є узагальнюючими податковими консультаціями, проте сам Інформаційно-довідковий департамент ДПС, що готує такі відповіді, має протилежну думку з цього приводу. Так, в одній із відповідей зазначено, що Інформаційно-довідковий департамент ДПС надає тільки уніфіковані відповіді на запитання платників податків. При цьому висновком цієї відповіді є те, що отримана в Інформаційно-довідковому департаменті ДПС відповідь не є податковою консультацією, оскільки вона не має індивідуального характеру, і не може використовуватися виключно даним платником податків, а використовується всіма платниками. Відповіді, отримані платниками податків в ІДД ДПС, носять інформаційно-довідковий характер. Можливо, тому, що ця відповідь з ЄБПЗ підготована ще 21.04.2011 р., коли Закон № 3609, що ввів поняття узагальнюючої податкової консультації, ще не існував, й висловлено подібний висновок. Адже аргументуючи його, податківці вірно зазначили, що визначенню податкової консультації (маючи на увазі індивідуальну) відповіді з ЄБПЗ не відповідають. Але з появою терміна «узагальнююча письмова податкова консультація» відповідь з ЄБПЗ не була відкликана, так само й не з'явилась нова, тому виходить, що й досі подібні відповіді не носять статусу узагальнюючих податкових консультацій.
Окремою статтею (53) у ПК обумовлені наслідки застосування платниками податкових консультацій. Це досить логічно, оскільки платник податків, який доклав зусиль для звернення до відповідного контролюючого органу і, скоріше за все, досить довго чекав відповідь на своє звернення, повинен бути якимось чином захищеним від того, щоб інформація, що міститься в отриманій консультації, мала юридичну силу і не могла бути трактована іншим чином, скажімо, при перевірці.
НАСЛІДКИ ЗАСТОСУВАННЯ ПОДАТКОВИХ КОНСУЛЬТАЦІЙ
Відповідно до п. 53.1 ПК не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі (останнє стане можливим лише з 01.01.2012 р.), а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.
Відповідно до п. 4 Методрекомендацій щодо надання письмових податкових консультацій консультації застосовуються протягом терміну дії відповідної норми нормативно-правового акта з питань оподаткування або іншого акта, контроль за дотриманням якого покладено на орган ДПС.
Консультації вважаються такими, що змінені та/або скасовані:
— із втратою чинності норми закону або іншого акта, допомогу у практичному використанні якої надано;
— якщо така консультація відкликана та/або змінена листом органу ДПС, яким вона надавалась;
— із набранням законної сили рішення суду, яким визнано недійсною таку консультацію.
Остання ситуація можлива в тому разі, якщо платник податків скористається своїм правом оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній (з 01.01.2012 р.) формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду. Орган ДПС при цьому зобов'язаний у дводенний термін з дня отримання такого судового рішення надати його копію центральному органу ДПС (підрозділу, до компетенції якого відноситься питання, викладене у відповідному зверненні, та юридичному), а також скасувати відповідну консультацію у разі набрання рішенням суду законної сили.
Раніше податкові роз'яснення (що є прототипом податкових консультацій) не могли бути оскаржені в судовому порядку, адже не мали статусу правових актів.
Варто зазначити, що ПК прямо передбачає можливість лише судового оскарження податкової консультації, у той час як оскарження податкової консультації органу ДПС чи митного органу нижчого рівня до їх вищих органів, яким адміністративно підпорядковані органи, що надали консультацію, так само, як і до центрального органу ДПС або спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади в галузі митної справи, не передбачено. Проте ніхто не відміняв права звернутись до цих органів за отриманням нової консультації, і не факт, що така консультація міститиме такі ж висновки, що й попередня.
Ось так коротко про податкові консультації. Сподіваємось, що в разі їх отримання вони стануть вам в пригоді, а не заплутають ситуацію ще більше.
Відповіді на запитання*
Який правовий статус мають усні роз’яснення посадових осіб органів ДПС стосовно норм ПКУ, надані на конференціях, семінарах, «гарячих лініях» тощо?
Відповідно до п.п. 52.1 ст.52 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі — ПКУ) за зверненням платників податків контролюючі органи безоплатно надають консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового законодавства. Згідно з п.п. 52.2 ст. 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. Отже, усні роз’яснення посадових осіб органів ДПС стосовно норм ПКУ, надані на конференціях, семінарах, «гарячих лініях» тощо, носять консультаційній характер. Крім того, дані роз’яснення не є податковими консультаціями, оскільки вони не носять індивідуальній характер.
Які вимоги до оформлення письмових звернень, які адресуються органам ДПС від платників податків (ЮО, ФОП) або громадян?
Відповідно до ст. 40 Конституції України від 28 червня 1996 року № 254к/96-ВР, із змінами та доповненнями, усі мають право направляти індивідуальні чи колективні письмові звернення або особисто звертатися до органів державної влади, органів місцевого самоврядування та посадових і службових осіб цих органів, що зобов'язані розглянути звернення і надати обґрунтовану відповідь у встановлений законом строк. Порядок практичної реалізації цього права громадянами України регулюється Законом України від 2 жовтня 1996 року № 393/96-ВР «Про звернення громадян», зі змінами та доповненнями (далі — Закон № 393).
Оформлення письмових звернень платників податків (юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців) або громадян здійснюється відповідно до вимог Закону № 393 та Інструкції про порядок розгляду звернень та особистого прийому громадян в органах державної податкової служби, затвердженої наказом ДПА України від 18.06.2008 р. № 395 (далі — Інструкція № 395).
Згідно із ст. 3 Закону № 393 під зверненнями громадян слід розуміти викладені в письмовій або усній формі пропозиції (зауваження), заяви (клопотання) і скарги. Громадяни мають право звертатися до органів державної влади, місцевого самоврядування, підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, об'єднань громадян, посадових осіб українською чи іншою мовою, прийнятною для сторін (ст. 6 Закону № 393).
Відповідно до п. 5 розд. ІІ Інструкції № 395 звернення адресується органу ДПС, його посадовим особам у разі, коли вирішення порушених у зверненні питань належить до їх компетенції. У зверненні мають бути вказані прізвище, ім'я, по батькові, місце проживання громадянина, викладено суть порушеного питання, зауваження, пропозиції, заяви чи скарги, прохання чи вимоги. Письмове звернення повинно бути надруковано або написано від руки розбірливо і чітко, підписано заявником (заявниками) із зазначенням дати (п. 6 розд. ІІ Інструкції № 395).
Забороняється відмова в прийнятті та розгляді звернення з посиланням на політичні погляди, партійну належність, стать, вік, віросповідання, національність громадянина, незнання мови звернення (п. 3 розд. ІV Інструкції № 395). Звернення, оформлене без дотримання вимог, передбачених п. 6 розд. II Інструкції № 395, повертається заявникові з відповідними роз'ясненнями в строк не пізніше десяти календарних днів від дня його надходження, крім випадків, передбачених п. 1 цього розділу (п. 6 розд. ІV Інструкції № 395).
Не підлягають розгляду анонімні звернення ; повторні звернення від одного й того самого громадянина з одного й того самого питання, якщо перше цим органом вирішено по суті, а також скарги, подані з порушенням термінів, передбачених ст. 17 Закону № 393 , та звернення осіб, визнаних судом недієздатними (п. 8 розд. ІV Інструкції № 395). Відповідно до п. 4 розд. ІV Інструкції № 395, якщо питання, порушені в отриманому зверненні, не входять до повноважень адресата, звернення пересилається за належністю відповідному органу або посадовій особі у строк не більше п'яти днів. Про це має повідомлятися громадянину, що подав звернення.
Отже, оформлення письмових звернень платників податків (юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців) або громадян здійснюється відповідно до вимог Закону України «Про звернення громадян». Звернення адресується органу ДПС, його посадовим особам у разі, коли вирішення порушених у зверненні питань належить до їх компетенції. У зверненні мають бути вказані прізвище, ім'я, по батькові, місце проживання громадянина (назва, код ЄДРПОУ, місцезнаходження суб’єкта господарювання), викладено суть порушеного питання, зауваження, пропозиції тощо. Письмове звернення повинно бути надруковано або написано від руки розбірливо і чітко, підписано заявником (заявниками) із зазначенням дати.
Який статус мають послуги, що надаються ІДД ДПС?
Відповідно до ст. 52 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VІ, із змінами та доповненнями (далі — ПКУ ), за зверненням платників податків контролюючі органи безоплатно надають консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового законодавства. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків консультація надається в усній або письмовій формі.
Консультації надаються органом державної податкової служби або митним органом, в якому платник податків перебуває на обліку, або вищим органом державної податкової служби або вищим митним органом, якому такий орган адміністративно підпорядкований, а також центральним органом державної податкової служби або спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи.
Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.
Інформаційно-довідковий департамент державної податкової служби (далі — ІДД ДПС) надає тільки уніфіковані відповіді на запитання платників податків. Отже, отримана в ІДД ДПС відповідь не є податковою консультацією, оскільки вона не має індивідуального характеру і не може використовуватися виключно цим платником податків, а використовується всіма платниками. Відповіді, отримані платниками податків у ІДД ДПС, носять інформаційно-довідковий характер.
* Відповіді підготовлені за матеріалами Єдиної бази податкових знань, розміщеної на офіційному сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua
