Податкові перевірки

Податкові перевірки

Згідно з п. 61.1 ПК податкові перевірки є одним зі способів здійснення податкового контролю. Право здійснювати податкові перевірки на сьогодні надане двом контролюючим органам (п. 41.1 ПК):

— державній податковій службі — здійснює контроль щодо податків, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів (за винятком тих, що контролюються митними органами), а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Зокрема, податківці мають право здійснювати контроль за дотриманням порядку здійснення готівкових операцій, касових операцій, трудового законодавства, виробництва та обігу підакцизних товарів, наявністю ліцензій, патентів, свідоцтв про державну реєстрацію (п. 61.1 ПК);

— митній службі — контролює мито, акцизний податок, ПДВ, інші податки, що справляються при ввезенні, вивезенні (пересиланні) товарів і предметів на митну територію України або територію спеціальної митної зони. Порядок проведення перевірок митними органами встановлюється спільним наказом державної податкової служби та державної митної служби (п. 41.3 ПК). ПК такі перевірки не регламентовано.

Інші держоргани не мають права проводити «податкові» перевірки (п. 41.4 ПК).

Далі детально зупинимося на податкових перевірках.

Порядок проведення перевірок податковими органами визначено главою 8 «Перевірки» розд. II ПК. Згідно зі ст. 75 ПК податкові органи мають право проводити такі види перевірок (див. рисунок):

Камеральні перевірки

Про камеральні перевірки йдеться у ст. 75 і 76 ПК. Для наочності порядок їх здійснення подамо в таблиці.

Особливості проведення камеральних перевірок

На підвищену увагу, звичайно ж, заслуговують документальні перевірки, оскільки їх проведення рідко коли обходиться без втрат для підприємства.

Документальні перевірки

Згідно з п.п. 75.1.2 ПК документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є:

— своєчасність, достовірність і повнота нарахування та сплати усіх передбачених ПК податків та зборів;

— дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

— дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами).

Документальні перевірки проводяться на підставі:

— податкових декларацій (розрахунків);

— фінансової, статистичної та іншої звітності;

— регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом;

— первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням та сплатою податків і зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби;

— отриманих у встановленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірки інших платників податків.

Як бачимо, документальні перевірки проводяться на підставі всіх доступних для платників податків джерел податкової інформації.

Відповідно до п.п. 75.1.2 ПК документальні перевірки можуть бути:

1) плановими — проводяться відповідно до плану-графіка перевірок;

2) позаплановими — проводяться за наявності обставин, передбачених ПК;

3) виїзними — проводяться за місцезнаходженням платника податків або місцем розташування об'єкта права власності, щодо якого проводиться така перевірка;

4) невиїзними — проводяться у приміщенні органу ДПС.

Планові перевірки

Порядок проведення такої перевірки визначено ст. 77 ПК. Планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка проведення документальних перевірок. Особливістю такої перевірки є те, що така перевірка проводиться за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності платника. Згідно з п. 77.3 ПК забороняється проведення документальної планової перевірки щодо окремих видів зобов'язань перед бюджетами.

Періодичність проведення документальної планової перевірки залежить від ступеня ризику в діяльності платника податків. Ризик, у свою чергу, згідно з п.п. 14.1.221 ПК визначено як імовірність недекларування (неповного декларування) платником податків податкових зобов'язань, невиконання платником податків іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС.

При цьому розрізняють три ступеня ризику: високий, середній та незначний.

Періодичність проведення планових документальних перевірок залежно від ступеня ризику

Критерії відбору платників для включення до плану-графіку проведення планових перевірок наведено в наказі ДПАУ від 01.04.2011 р. № 190 (див. таблицю на с. 22).

Крім того, слід зазначити, що ПК установлено особливу періодичність проведення перевірок щодо:

— юридичних осіб, які сплачують податок на прибуток за ставкою 0 % і в яких сума сплаченого до бюджету ПДВ становить не менше 5 % від задекларованого доходу за звітний податковий період;

— самозайнятих осіб, сума сплачених податків яких становить не менше 5 % від задекларованого доходу за звітний податковий період.

Такі платники податків включаються до плану-графіка не частіше одного разу на три календарні роки. Проте ця норма не діє, якщо ці платники податків порушують положення ст. 45, 49, 50, 51, 57 ПК, а саме:

— не визначили свою податкову адресу;

— не подають у встановлені строки податкову звітність;

— не вносять в установленому порядку уточнення до податкової звітності в разі самостійного виявлення помилок (зокрема, абзацом третім п. 44.1 ПК передбачено обов'язок внести відповідні зміни до податкової звітності в разі визнання договору недійсним);

— не подають відомості про суми виплачених доходів платникам податків — фізособам (Податковий розрахунок за формою № 1ДФ);

— не сплачують своєчасно та в повному обсязі суми податкових зобов'язань.

Повідомлення про планову документальну перевірку. Особливістю документальної перевірки є те, що платника обов'язково повинні повідомити про її проведення. Так, згідно з п. 77.4 ПК право на проведення документальної планової перевірки платника надається тільки в тому випадку, якщо йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення перевірки вручено:

— письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення перевірки;

— копію наказу про проведення документальної планової перевірки.

Ці документи мають бути вручені платнику під підпис або надіслані рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Позапланові перевірки

Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначено ст. 78 ПК. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи податкового органу і проводиться за наявності хоча б однієї обставини, передбаченої ПК (перелік таких обставин див. у таблиці).

Важливо звернути увагу на те, що така перевірка проводиться без попереднього повідомлення платника.

Підстави для позапланової перевірки

Допуск до планової та позапланової виїзної перевірки

Умови допуску до проведення планових і позапланових документальних перевірок установлено п.п. 77.4, 78.4 і ст. 81 ПК (див. рисунок).

Непред'явлення зазначених документів є підставою для недопуску посадових (службових) осіб органу державної податкової служби до проведення документальної виїзної перевірки (п. 81.1 ПК).

Направлення на перевірку. Органи податкової служби за наявності підстав для перевірки мають право приступити до перевірки за умови пред'явлення направлення на перевірку (п. 81.1 ПК). Направлення виписується на кожну посадову особу, яка направляється на перевірку (п. 1.5 розд. I Методрекомендацій № 213).

Направлення на перевірку обов'язково повинне містити (п. 81.1 ПК):

— дату видачі;

— найменування органу податкової служби, що видав наказ про проведення перевірки;

— реквізити наказу про проведення відповідної перевірки;

— найменування та реквізити суб'єкта (об'єкта), перевірка якого проводиться (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи — платника податку, який перевіряється);

— мету перевірки;

— вид перевірки (планова, позапланова);

— підстави для проведення перевірки;

— дату початку і тривалість перевірки;

— посаду та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.

Зверніть увагу! Направлення є дійсним тільки за наявності підпису керівника органу державної податкової служби або його заступника, скріпленого печаткою органу державної податкової служби.

Ще раз зазначимо, що якщо таке направлення не пред'явлено, або його оформлено з порушеннями, платник має право відмовити в допуску до перевірки. Це прямо зазначено в абз. 2 п. 81.1 ПК. При цьому необхідно враховувати таке. Згідно з нормами п. 81.1 ПК , а також п. 1.13 Методрекомендацій № 213 направлення на перевірку платнику податків не вручається, а пред'являється під підпис. Тобто для допуску до перевірки представники ДПС повинні просто пред'явити направлення платнику. Платник податків повинен розписатися в ньому і зазначити своє прізвище, ім'я та по батькові, посаду, дату й час ознайомлення , підтвердивши таким чином, що він це направлення бачив. У разі відмови від підпису в направленні співробітники податкової служби складуть акт, що свідчить про факт відмови від підпису в направленні. Якщо платник не допустить перевіряючих до перевірки, то наслідки такого недопуску можуть бути для платника цілком серйозні, зокрема, до платника може бути застосовано адміністративний арешт активів (детальніше див. запитання «Що буде, якщо не допустити податківців до перевірки?»).

Що це все означає? Якщо платник податку раптом виявить, що направлення оформлено не так, як це передбачено законом, і не допустить перевіряючих до перевірки, він не матиме на руках беззаперечних доказів своєї правоти, адже документа, який би міг підтвердити його слова, у нього не буде.

Як захиститися? Уважно та спокійно прочитати тексти всіх направлень. Якщо ви помітили будь-які неточності в тексті направлення — напишіть про це в документах органів ДПС (можливо, на самому тексті направлення). Пам'ятайте: якщо ви підпишете, що направлення вам пред'являлося, і не зазначите жодних зауважень до його тексту, довести після цього, що направлення було виписано з порушеннями, буде дуже складно, можна навіть сказати, неможливо.

Чи зобов'язані перевіряючі розписуватися в Журналі реєстрації перевірок? Перш за все зазначимо, що норми Указу № 817, якими приписано обов'язок контролюючих органів розписуватися в журналі перевірок, діють і зараз. Тому, якщо платник веде Журнал реєстрації перевірок, то представники податкової зобов'язані в ньому розписатися. А от чи можна не допустити до перевірки за відмову розписатися в такому Журналі, питання досить спірне. З одного боку, чинний Указ № 817 прямо вказує на те, що «відмова представника контролюючого органу від підпису в журналі є підставою для недопущення його до проведення перевірки». З іншого боку, п. 81.1 ПК передбачено, що відмовити в допуску до перевірки на інших підставах, ніж непред'явлення направлення на перевірку (або пред'явлення направлення, оформленого з порушенням вимог), копії наказу та службових посвідчень, не можна. Тому навряд чи варто сприймати Журнал реєстрації перевірок як дієвий механізм для захисту від перевіряючих.

Що буде, якщо не допустити податківців до перевірки? За необґрунтовану відмову у проведенні документальної перевірки платнику загрожує:

1. Адміністративний арешт майна. Згідно з п.п. 94.2.3 ПК якщо платник відмовляється від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб органу ДПС, то до такого платника застосовується адміністративний арешт майна. Арешт може бути накладено рішенням керівника органу ДПС (його заступника), обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірено судом.

2. Зупинення операцій за поточними рахунками (п.п. 94.6.2 ПК). Здійснюється за заявою податкового органу виключно за рішенням суду.

3. Адміністративна відповідальність (накладається на посадових осіб підприємства). Згідно зі ст. 163³ КпАП невиконання керівниками та іншими посадовими особами підприємства законних вимог посадових осіб органів податкової служби тягне за собою попередження або накладення штрафу в розмірі від 5 до 10 нмдг (від 85 грн. до 170 грн.). У разі повторного порушення протягом року — штраф застосовується в розмірі від 10 до 15 нмдг (від 170 грн. до 255 грн.).

Тривалість документальних перевірок

Тривалість документальних перевірок визначено п. 82.1 і п. 82.2 ПК (див. таблицю):

Зверніть увагу! Строк складання акта перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, установленого ПК (п. 86.1 ПК).

Зазначимо, що під великим платником податків розуміється юридична особа, в якої обсяг доходу від усіх видів діяльності за останні чотири послідовні податкові (звітні) квартали перевищує 500 млн гривень або загальна сума сплачених до Державного бюджету України податків за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, за такий самий період перевищує 12 млн гривень (п.п. 14.1.24 ПК). Реєстр великих платників податків на 2011 рік затверджено наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1005 .

До суб'єктів малого підприємництва згідно зі ст. 1 Закону про державну підтримку малого підприємництва належать:

— фізичні особи, зареєстровані в установленому законом порядку як суб'єкти підприємницької діяльності;

— юридичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності будь-якої організаційно-правової форми та форми власності, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний період (календарний рік) не перевищує 50 осіб і обсяг річного валового доходу не перевищує 70 млн гривень.

Чи можливе призупинення перевірки? Можливість призупинення документальної перевірки передбачена тільки щодо великих платників податків (п. 82.4 ПК). Призупинення перевірки проводиться за рішенням керівника податкового органу, що оформляється наказом, копія якого не пізніше наступного робочого дня вручається платнику податку або його уповноваженому представнику під розписку, з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.

Перевірку може бути призупинено на загальний строк, що не перевищує 30 робочих днів, а за необхідності проведення експертизи, отримання інформації від іноземних державних органів про діяльність платника податків, завершення розгляду судом позовів з питань, пов'язаних з предметом перевірки, відновлення платником податків втрачених документів — на строк, необхідний для завершення таких процедур.

Чи можливо перенести строк проведення перевірки? ПК передбачена тільки одна підстава для перенесення строків перевірки. Так, згідно з п. 44.5 ПК перенесення дати проведення перевірки можливо в разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів. При цьому зазначимо, що згідно з вимогами п.п. 44.5 ПК у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів платник податків зобов'язаний у п'ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити орган державної податкової служби за місцем обліку в порядку, установленому ПК для подання податкової звітності. Після цього платник податків зобов'язаний поновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, наступного за днем надходження повідомлення до органу державної податкової служби. Строк проведення перевірки при цьому переноситься до дати поновлення та подання документів на перевірку в межах, передбачених для поновлення документів (90 днів).

Важливо враховувати, що чинне законодавство не передбачає пом'якшення провини платника податків у разі втрати документів. Тому якщо повністю всі документи поновити не вдалося, на «невідновлену частину» в обліку доведеться здійснити відповідні коригування (у першу чергу відкоригувати податкові витрати, податковий кредит, за необхідності перерахувати податки тощо).

Надання платником документів

Згідно з п. 85.2 ПК платник податків зобов'язаний надати посадовим особам податкових органів у повному обсязі всі документи, що стосуються предмета перевірки або пов'язані з ним. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Зазначимо, що виходячи з вимог п.п. 75.1.2 ПК під час документальної перевірки податківці мають право перевіряти:

— податкові декларації (розрахунки);

— фінансову, статичну та іншу звітність;

— регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом;

— первинні документи, що використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням та сплатою податків та зборів, виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Згідно з п. 85.2 ПК великий платник зобов'язаний також надати в електронному вигляді копії документів з обліку доходів і витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів (п. 85.2 ПК). Надати електронні копії документів платник повинен не пізніше наступного робочого дня, що настає за днем початку документальної перевірки. Формат і порядок надання таких копій мають бути визначені ДПАУ. На сьогодні такий порядок досі не затверджено. Тому великі платники можуть поки що не виконувати цю вимогу. Підтверджує це й п. 85.2 ПК, в якому зазначено, що «в разі невстановлення формату та порядку надання інформації в електронному вигляді платники податків звільняються від виконання передбаченого обов'язку». Крім того, починаючи з 01.01.2012 р. обов'язок з надання електронних копій документів поширюватиметься тільки на тих платників податків, які створюють документи в електронній формі.

Якщо документи містять комерційну таємницю або є конфіденційними, то вони передаються окремо із зазначенням посадової особи, яка отримала їх. Передача таких документів та їх повернення оформляється актом, складеним в довільній формі, який підписують посадова (службова) особа органу державної податкової служби та платник податків (його представник). Думку податківців з приводу того, хто і яким чином визначає, чи містять документи, що передаються під час перевірки, комерційну таємницю або є конфіденційними, див. на с. 37.

Під час проведення перевірки податківці мають право отримувати належним чином завірені копії :

— первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів (обов'язкових платежів), порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи державної податкової служби (п. 85.4 ПК);

— копії документів, що належать до предмета перевірок (п. 85.8 ПК).

Копії мають бути завірені підписом платника податків або його посадовою особою та скріплені печаткою.

Передача копій оформляється описом. Копія такого опису залишається у платника.

Зверніть увагу! Вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, за винятком випадків, передбачених кримінально-процесуальним законом, заборонено (п. 85.5 ПК). Органи ДПС мають право тільки звертатися до суду із заявою про вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських і бухгалтерських документів (п.п. 20.1.40 ПК). Причому слід врахувати, що згідно зі змінами, внесеними Законом № 2756 до ст. 178 КПК, виїмка оригіналів первинних фінансово-господарських і бухгалтерських документів проводиться тільки за вмотивованою постановою судді.

Якщо необхідні перевіряючим документи вже вилучено правоохоронними або іншими органами, особи, які проводять (очолюють) податкову перевірку, повинні звернутися до цих органів для отримання копій документів або доступу до роботи з ними. В описаному випадку представники податкової отримують для перевірки копії документів, що засвідчуються печаткою та підписами посадових (службових) осіб органів, які здійснили вилучення оригіналів документів.

За який період можуть перевіряти? Законодавством цей строк не встановлено. Проте для податківців цікавий тільки період 1095 днів (тобто 3 останні роки), оскільки тільки за цей період вони можуть самостійно визначити суму грошового зобов'язання (ст. 102 ПК). Якщо цей строк пропущено, то платник вважається вільним від такого податкового зобов'язання (абз. 2 п. 102.1 ПК). Щоправда, з цього правила є винятки: перевіряючі можуть донарахувати податкові зобов'язання і штрафи за їх несплату, якщо (п. 102.2 ПК):

— платник взагалі не подав податкову декларацію за той період, коли виникло податкове зобов'язання;

— посадова особа платника податків (фізична особа — платник податків) засуджена за ухилення від сплати зазначеного податкового зобов'язання або у кримінальній справі винесено рішення про її закриття з нереабілітучих підстав, що набрало законної сили.

Крім того, слід брати до уваги строки зберігання документів, передбачені ПК і Переліком № 41. Так, згідно з п. 44.3 ПК платники податків зобов'язані забезпечити зберігання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, а також документів, пов'язаних з виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менше 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання — з передбаченого ПК граничного строку подання такої звітності.

Чи мають податківці право під час перевірки проводити інвентаризацію?

ПК, зокрема п.п. 20.1.5, передбачено право податківців «вимагати від платників податків, що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки».

Виходячи з цієї норми податківці мають право тільки вимагати проведення інвентаризації, а от самостійно її проводити вони не мають права. Більше того, ані ПК, ані іншими законодавчими актами не передбачено обов'язку щодо включення представників органу ДПС до складу інвентаризаційної комісії. Не надано нормативними актами податківцям повноважень і на присутність під час проведення інвентаризації. Таким чином, виходячи з положень ПК у разі вимог податківців провести інвентаризацію, платнику достатньо провести інвентаризацію і пред'явити перевіряючим документи про результати інвентаризації. А от у присутності під час інвентаризації можна відмовити.

При цьому зазначимо, що податківці своїх роз'ясненнях (див. роз'яснення з ЄБПЗ на с. 36 номера), як і раніше, наполягають на тому, що інвентаризація, яка проводиться з ініціативи уповноваженого представника органу ДПС, має проводитися за його присутності, при цьому самі підтверджують, що законних підстав для цього немає.

Зазначимо також, що відмова платника податків від проведення інвентаризації або ненадання документів, їх копій загрожує йому адміністративним арештом активів (абз. 2 п.п. 20.1.5 ПК). При цьому ще раз звернемо увагу на те, що адміністративний арешт активів можливий тільки в разі відмови від проведення інвентаризації або ненадання для перевірки документів про інвентаризацію. За відмову в особистій присутності перевіряючих під час інвентаризації санкції застосовуватися не можуть.

Особливості документальних невиїзних перевірок

Особливість документальної невиїзної перевірки полягає в тому, що така перевірка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби, тобто не передбачає виїзду посадових осіб органу ДПС за місцезнаходженням платника, який перевіряється (абз. 4 п.п. 75.1.2 ПК). Присутність платника податків при проведенні такої перевірки не обов'язкова (п. 79.3 ПК), але вона може бути проведена у його присутності на підставі наданих документів.

Підстави для проведення невиїзної перевірки ті самі, що і для виїзної. Так, планова невиїзна перевірка проводиться на підставі плану-графіка перевірок, позапланова — за наявності підстав для позапланової перевірки (див. таблицю «Підстави для позапланової перевірки» на с. 24).

Умовою для проведення таких перевірок є направлення платнику податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або вручення йому або його уповноваженому представникові під розписку (п. 79.2 ПК):

— копії наказу керівника органу ДПС про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки і

— письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Направлення на проведення документальних невиїзних перевірок не оформляються.

Тривалість і періодичність перевірок визначаються за тими самими правилами, що і для виїзних перевірок (див. таблицю «Тривалість документальних перевірок» на с. 28).

Перевірці підлягають ті самі документи й дані, що надаються платником податків під час проведення документальних виїзних перевірок. При цьому слід враховувати, що у процесі проведення невиїзних перевірок можуть вимагатися від платника тільки копії первинних документів*, оскільки вилучення оригіналів документів, крім випадків, передбачених КПК, заборонено (п. 85.5 ПК, п. 9 ст. 9 Закону про бухоблік). Проте платник може надати для ознайомлення оригінали документів на час своєї присутності в органі ДПС. Детальніше про документальні невиїзні перевірки див. у статті «Організація та проведення документальних невиїзних перевірок»// «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 19, с. 23.

Оформлення результатів документальної перевірки

Порядок оформлення результатів документальних перевірок визначено ст. 86 ПК, а також Порядком № 984.

Результати документальних перевірок оформляються (п. 86.1 ПК, п. 3 Порядку № 984):

— у формі акта — якщо під час перевірки виявлено порушення

або

— у формі довідки — за відсутності порушень.

На складання акта, його підписання та реєстрацію податківцям відводиться 5 (а якщо перевіряються платники, які мають філії/або перебувають на консолідованій сплаті, — 10) робочих днів після закінчення перевірки.

Ще раз звернемо увагу на те, що строк складання акта за результатами перевірки не зараховується до строку проведення перевірки (абз. 3 п. 86.1 ПК).

Акт складається у двох примірниках, один з яких після його реєстрації вручається платнику податку.

Загальні вимоги до змісту акта документальної перевірки встановлено розд. 2 Порядку № 984. Зокрема, акт повинен містити:

— чітке викладення суті порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів;

— вказівку на період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому це порушення було допущено;

— письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень;

— вказівку на первинні документи, на підставі яких здійснено записи в податковому та бухгалтерському обліку, регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Отже, акт отримано. Є три варіанти дій:

1. Підписати акт. Підписання акта не позбавляє платника права подати заперечення щодо такого акта та оскаржити рішення, прийняті на підставі цього акта перевірки.

2. Відмовитися від підпису. У разі відмови від підписання акта податківці складуть відповідний акт, що свідчить про факт відмови.

3. Підписати акт «із запереченнями». При його підписанні зробити в ньому відповідну відмітку про незгоду з висновками акта перевірки та про свій намір у встановлені строки надати письмові заперечення.

Заперечення до акта перевірки. Згідно з п. 86.7 ПК у разі незгоди з актом перевірки платник має право протягом 5 робочих днів з дня отримання акта подати свої заперечення. Заперечення складаються в довільній формі. На розгляд заперечення податковим органам відводиться 5 робочих днів з дня їх отримання. За результатами розгляду заперечень платнику надсилається відповідь.

Зверніть увагу! Згідно з п. 86.7 ПК платник податку (його уповноважена особа і представник) має право брати особисту участь у розгляді заперечень та особисто викладати аргументи податківцям, які розглядають ці заперечення. Якщо у платника є таке бажання, про це необхідно зазначити в запереченнях. У цьому випадку податковий орган зобов'язаний повідомити платника про місце та час такого розгляду. Таке повідомлення має бути надіслано платнику не пізніше робочого дня, наступного за днем отримання заперечень, але не пізніше ніж за 2 робочі дні до їх розгляду.

Податкові повідомлення-рішення. Якщо за результатами перевірки виявлено порушення, то на підставі акта перевірки, заперечень та інших матеріалів податківцями приймається податкове повідомлення-рішення. Воно має бути прийняте керівником податкового органу протягом 10 робочих днів, наступних за днем вручення платнику акта перевірки. Якщо у платника були заперечення до акта перевірки, то податкове повідомлення-рішення приймається протягом 3 робочих днів, наступних за днем розгляду заперечення та надання (надсилання) письмової відповіді платнику податку (п. 86.8 ПК).

Платник може:

— або сплатити зазначену в повідомленні-рішенні суму податкового зобов'язання. Зробити це потрібно протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання повідомлення-рішення (п. 57.3 ПК);

— або оскаржити податкове повідомлення-рішення. Про порядок оскарження детально див. на с. 13.

Фактичні перевірки

Порядок проведення фактичних перевірок визначено ст. 80 ПК. Чимало платників вважають їх нововведенням ПК, проте це не зовсім так. Під час фактичної перевірки податківцями здійснюється контроль за дотриманням законодавства в неподатковій сфері (РРО, касова дисципліна, дотримання вимог до виробництва та обігу підакцизних товарів тощо). Такі перевірки здійснювалися податківцями і раніше, як різновид виїзних позапланових перевірок. Порядок їх здійснення було врегульовано досить суперечливо, що викликало безліч запитань. Нині ж такі перевірки виділено в окремий вид перевірок, а найголовніше — впорядковано механізм їх здійснення.

Основною відмінною рисою фактичної перевірки є те, що вона проводиться не за місцем знаходженню платника, а за місцем фактичного здійснення платником податків діяльності, розміщення господарських або інших об'єктів права власності такого платника податків (п.п. 75.1.3 ПК).

Під час фактичної перевірки податківцями перевіряється дотримання (п.п. 75.1.3 ПК):

— законодавства з питань регулювання обігу готівки;

— порядку здійснення платниками розрахункових операцій;

— касової дисципліни;

— валютного законодавства;

— наявність документів, що підтверджують державну реєстрацію, ліцензій, патентів, свідоцтв (у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію);

— виробництва та обігу підакцизних товарів;

— дотримання роботодавцем законодавства про укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відмітною ознакою фактичних перевірок є те, що вони здійснюються не тільки на підставі документальних даних, а й із використанням інформації, зафіксованої за допомогою органів зору і слуху перевіряючого. Важливо зазначити, що фактична перевірка проводиться без попередження платника (п. 80.1 ПК).

Зверніть увагу! До введення в дію положень ПК щодо спрощеної системи оподаткування встановлено мораторій на проведення фактичних перевірок:

— фізичних осіб — підприємців, не зареєстрованих платниками ПДВ;

— юридичних осіб, які застосовують спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 10 %.

Підстави для перевірки

Перелік підстав, що можуть бути приводом для фактичної перевірки, наведено у ст. 80 ПК. Зупинимося на них детальніше.

Умови допуску до перевірки

Перш за все зазначимо, що згідно з п. 80.7 ПК фактична перевірка проводиться двома і більше перевіряючими у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та особи, яка фактично здійснює розрахункові операції.

Таким чином, перевірка може проходити й за відсутності посадових осіб. Достатньо присутності працівника, який здійснює розрахункові операції.

Перед проведенням перевірки перевіряючі зобов'язані вручити платнику податків (його представникам або особам, які фактично здійснюють розрахункові операції):

1) під розписку копію наказу керівника органу ДПС про проведення фактичної перевірки (п. 80.2 ПК);

2) направлення на перевірку (детальніше про направлення на перевірку див. на с. 27). Якщо направлення пред'являється особі, яка фактично здійснює розрахункові операції, то така особа має в ньому розписатися, зазначивши своє прізвище, ім'я, по батькові, дату й час ознайомлення (абз. 4 п. 81.1 ПК). У разі відмови від підпису в направленні, податківці складають відповідний акт.

Крім того, кожен з перевіряючих повинен також пред'явити своє службове посвідчення (п. 81.1 ПК).

Непред'явлення зазначених трьох документів є підставою для недопуску посадових (службових) осіб органу державної податкової служби до проведення фактичної перевірки (абз. 5 п. 81.1 ПК).

Що загрожує за відмову в проведенні перевірки? Як і в разі документальної перевірки, у випадку відмови від проведення фактичної перевірки перевіряючими складається акт, що засвідчує факт відмови. Водночас з п.п. 94.2.3 ПК не можна зробити однозначних висновків, чи може в разі відмови перевіряючим в допуску до проведення фактичних перевірок бути застосовано адміністративний арешт майна платника податків (там йдеться тільки про відмову у проведенні документальної перевірки або від допуску посадових осіб органу ДПС, але конкретно до чого — не зазначено).

Контрольна закупівля

З набуттям чинності ПК у податківців з'явилося законне право на проведення контрольних закупівель. Таке право передбачено п. 80.4 ПК, в якому зазначено, що перед початком фактичної перевірки з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, посадовими особами органу державної податкової служби може бути проведено контрольну розрахункову операцію.

Контрольна закупівля проводиться приховано. Про її проведення особа, яка здійснює розрахунки, може дізнатися тільки постфактум, коли перевіряючі пред'являть направлення. Водночас зазначимо: якщо в перевіряючих немає законних підстав для проведення фактичної перевірки, то й результати контрольної закупівлі не повинні використовуватися податківцями як доказ порушення.

Товари, що були отримані службовими (посадовими) особами органів ДПС під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у неушкодженому вигляді. За неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Хронометраж

Під час проведення фактичних перевірок податківці також мають право здійснювати хронометраж господарської діяльності (п. 80.8 ПК). Згідно з п.п. 14.1.264 ПК хронометраж — процес спостереження за веденням господарської діяльності платника податків, що здійснюється під час проведення фактичних перевірок і застосовується органами державної податкової служби з метою встановлення реальних показників щодо діяльності платника податків, здійснюваної на відповідному місці її проведення.

За результатами хронометражу складається довідка, що підписується посадовими особами органу державної податкової служби та посадовими особами підприємства або його представниками та особами, які фактично здійснюють господарські операції. Довідка про результати проведення хронометражу є невід'ємною частиною (додатком) акта (довідки) про результати фактичної перевірки (п. 80.8 ПК).

Тривалість перевірки

Тривалість фактичних перевірок не повинна перевищувати 10 діб.

Зверніть увагу! Тривалість фактичних перевірок установлено в добах. Це пояснюється тим, що суб'єкт господарювання може працювати цілодобово, у зв'язку з чим може виникати необхідність перевірки дотримання законодавства про застосування РРО в будь-який час доби.

Фактичну перевірку може бути продовжено за рішенням керівника органу ДПС не більше ніж на 5 діб і тільки за наявності однієї з таких підстав:

1) заява суб'єкта господарювання (у разі необхідності подання ним документів, що стосуються питань перевірки);

2) змінний режим роботи або підсумований облік робочого часу суб'єкта господарювання та його господарських об'єктів.

Оформлення результатів перевірки

Порядок оформлення результатів фактичних перевірок визначено ст. 86 ПК. Результати перевірок оформляються:

— або актом — якщо під час перевірки виявлено порушення;

— або довідкою — якщо порушення не виявлено.

Такий акт (довідка) складається у 2 примірниках, підписується посадовими особами органів ДПС, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки.

Акт (довідка) підписується особою, яка здійснює розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (за наявності) за місцем проведення перевірки або у приміщенні органу ДПС (п. 86.5 ПК).

У разі незгоди з актом перевірки, можна подати заперечення. Порядок дій у цьому випадку, такий самий, як і в разі подання заперечень до акта документальної перевірки (див. с. 32).

Що ми писали про перевірки

1. «Зустрічні звірки податкової — не перевірки» // «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 4, с. 44.

2. «Фактичні перевірки за ПК: актуальні запитання» // «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 11, с. 18.

3. «Податкові перевірки: загальна інформація» // «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 13, с. 19.

4. «Порядок оформлення документальних і фактичних перевірок» // «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 15, с. 10.

5. «Організація та проведення документальних невиїзних перевірок» // «Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2011, № 19, с. 23.

Відповіді на запитання*

Чи повинні працівники органу ДПС при проведенні інвентаризації під час перевірки мати направлення на проведення інвентаризації, проводити її самостійно у присутності осіб, надавати СГ копію інвентаризаційної відомості тощо?

Відповідно до п.п. 20.1.5 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями (далі — ПКУ), органи ДПС мають право вимагати від платників податків, що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. У разі відмови платника податків (його посадових осіб або осіб, які здійснюють готівкові розрахунки та/або проводять діяльність, що підлягає ліцензуванню та/або патентуванню) від проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів (зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки), передбаченої абзацом першим цього пункту, або ненадання для перевірки документів, їх копій (за умови наявності таких документів) застосовуються заходи, передбачені статтею 94 цього Кодексу. Порядок проведення інвентаризацій регламентований Інструкцією з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 року № 69, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.08.94 р. за № 202/412 (далі — Інструкція). Пунктами 11.1 і 11.2 Інструкції передбачено утворення постійно діючої інвентаризаційної комісії та робочих інвентаризаційних комісій. Отже, органи ДПС при проведенні інвентаризації не повинні мати направлення на проведення інвентаризації, оскільки інвентаризація проводиться в ході перевірки. Приписи ПКУ та Інструкції не містять вимоги щодо включення працівника органу ДПС до складу інвентаризаційних комісій, однак Державна податкова служба України вважає, що інвентаризація, яка проводиться за ініціативою уповноваженого представника органу ДПС, має проводитися у присутності осіб, що ініціювали інвентаризацію. Відповідно органи ДПС не можуть надавати копію інвентаризаційної відомості оскільки вони не проводять інвентаризацію.

Хто та яким чином визначає, чи мають документи, які передаються в ході перевірки, комерційну таємницю або є конфіденційними?

Відповідно до п. 85.3 ст. 85 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі — ПКУ) документи, що містять комерційну таємницю або є конфіденційними, передаються окремо із зазначенням посадової (службової) особи, що їх отримала. Передача таких документів для їх огляду, вивчення і їх повернення оформляються актом у довільній формі, який підписують посадова (службова) особа органу державної податкової служби та платник податків (його представник). Закон України від 2 жовтня 1992 року № 2657 — ХІІ «Про інформацію», із змінами та доповненнями (далі — Закон № 2657), визначає два види інформації з обмеженим доступом — конфіденційну і таємну. Відповідно до ст. 30 Закону № 2657, конфіденційна інформація — це відомості, які знаходяться у володінні, користуванні або розпорядженні окремих фізичних чи юридичних осіб і поширюються за їх бажанням відповідно до передбачених ними умов. Громадяни, юридичні особи, які володіють інформацією професійного, ділового, виробничого, банківського, комерційного та іншого характеру, одержаною на власні кошти, або такою, яка є предметом їх професійного, ділового, виробничого, банківського, комерційного та іншого інтересу і не порушує передбаченої законом таємниці, самостійно визначають режим доступу до неї, включаючи належність її до категорії конфіденційної, та встановлюють для неї систему (способи) захисту. Виняток становить інформація комерційного та банківського характеру, а також інформація, правовий режим якої встановлено Верховною Радою України за поданням Кабінету Міністрів України (з питань статистики, екології, банківських операцій, податків тощо), та інформація, приховування якої являє загрозу життю і здоров'ю людей. До таємної інформації належить інформація, що містить відомості, які становлять державну та іншу передбачену законом таємницю, розголошення якої завдає шкоди особі, суспільству і державі. Відповідно до ст. 505 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 р. № 435-IV, із змінами та доповненнями, комерційною таємницею є інформація, яка є секретною в тому розумінні, що вона в цілому чи в певній формі та сукупності її складових є невідомою та не є легкодоступною для осіб, які звичайно мають справу з видом інформації, до якого вона належить, у зв'язку з цим має комерційну цінність та була предметом адекватних існуючим обставинам заходів щодо збереження її секретності, вжитих особою, яка законно контролює цю інформацію. Комерційною таємницею можуть бути відомості технічного, організаційного, комерційного, виробничого та іншого характеру, за винятком тих, які відповідно до закону не можуть бути віднесені до комерційної таємниці. Згідно із п. 1 ст. 36 Господарського кодексу України від 16.01.2003 р. № 436-IV, із змінами та доповненнями, відомості, пов'язані з виробництвом, технологією, управлінням, фінансовою та іншою діяльністю суб'єкта господарювання, що не є державною таємницею, розголошення яких може завдати шкоди інтересам суб'єкта господарювання, можуть бути визнані його комерційною таємницею. Склад і обсяг відомостей, що становлять комерційну таємницю, спосіб їх захисту визначаються суб'єктом господарювання відповідно до закону. Отже, фізична або юридична особа — власник інформації, що знаходиться в ії володінні, користуванні або розпорядженні на законних підставах, має право на власний розсуд віднести зазначену інформацію до конфіденційної або комерційної таємниці та встановити режим її використання, поширення.

За який період проводиться документальна планова перевірка платника податків (ЮО або ФОП)?

Підстави та порядок проведення органами державної податкової служби документальних планових та позапланових перевірок, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби встановлено Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року № 2755-VІ із змінами та доповненнями (далі — ПКУ). Умови допуску посадових осіб органів державної податкової служби до проведення документальних виїзних перевірок та обов’язкові реквізити, які повинні містити направлення на перевірку, встановлено статтею 81 ПКУ. При цьому слід зазначити, що в направленні не міститься відомостей щодо періоду, який охоплюється перевіркою.

Строки давності та їх застосування згідно із статтею 102 ПКУ розповсюджуються на самостійне визначення податковим органом сум грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених ПКУ. Так, відповідно до п. 102.1 ст. 102 ПКУ контролюючий орган, крім випадків, визначених п. 102.2 ст. 102 ПКУ, має право самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених ПКУ, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, — за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов’язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов’язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов’язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Згідно із п. 102.2 ст. 102 ПКУ грошове зобов'язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо:

— податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов’язання, не було подано (п.п. 102.2.1 п. 102.2 ст. 102 ПКУ);

— посадову особу платника податків (фізичну особу — платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов’язання або у кримінальній справі винесено рішення про її закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили (п.п. 102.2.2 п. 102.2 ст. 102 ПКУ).

При цьому згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПКУ грошове зобов'язання платника податків — сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Контролюючими органами є органи державної податкової служби — щодо податків, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім зазначених у підпункті 41.1.2 цього пункту (що контролюють митні органи), а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на органи державної податкової служби (п.п. 41.1.1 п. 41.1 ст. 41 ПКУ). Також слід наголосити, що відповідно до діючих норм законодавства не встановлено обмежень щодо періоду проведення перевірки платника податків органами державної податкової служби. Таким чином, у разі проведення документальної перевірки платника податків (юридичної особи або фізичної особи — підприємця) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на органи ДПС, грошове зобов’язання платника податків визначається органом ДПС не більше 1095 днів, тобто останні 3 (три) роки.

* Відповіді підготовлені за матеріалами Єдиної бази податкових знань, розміщеної на офіційному сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua