Нестача основних засобів

НЕСТАЧа ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Невідповідність фактичної наявності матеріальних цінностей даним бухгалтерського обліку призводить до появи так званих інвентаризаційних різниць: надлишків або нестач. Основні засоби підприємства в цьому аспекті підлягають меншому ризику, ніж, скажімо, товари, виробничі запаси чи готова продукція, проте інколи трапляються і їх нестача. Причинами таких настач можуть бути крадіжки, псування, невідображення в обліку вибуття основних засобів тощо.

Бухгалтерський облік

Як правило, нестача основних засобів виявляється при проведенні інвентаризації. У цьому випадку причиною списання з балансу основних засобів є їх невідповідність критеріям визнання активом (п. 33 П(С)БО 7). Об'єкт основних засобів, якого бракує, уже не може принести жодних економічних вигід, тобто він не відповідає цим критеріям і, отже, підлягає списанню з балансу підприємства.

У бухгалтерському обліку списання вартості об'єктів основних засобів, яких бракує, здійснюється у встановленому п. 34 П(С)БО 7 порядку: фінансовий результат від вибуття визначається вирахуванням з доходу від вибуття основних засобів їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов'язаних з вибуттям основних засобів.

Механізм відображення у бухгалтерському обліку нестач основних засобів наступний: при виявленні нестач витрати у розмірі залишкової вартості об’єкта списують на інші витрати з відображенням на субрахунку 976 «Списання необоротних активів» (Дт 976 — Кт 10) з одночасним списанням з балансу накопиченого зносу об’єкта (Дт 131 — Кт 10). Суму залишкової вартості об’єкта також відображають на позабалансовому рахунку 07 «Списані активи», а саме на субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей».

Зменшення суми залишку на цьому субрахунку відображається після вирішення питання про винуватців з одночасними записами за дебетом субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» і кредитом субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» в сумі, що належить до відшкодування винуватцями. У разі невиявлення винуватців нестач сума залишку, що обліковується на субрахунку 072, списується по закінченні строку позивної давності, який у вказаному випадку становить 3 роки.

Якщо причиною нестач основних засобів є настання надзвичайних обставин (повені, пожежі тощо), то у такому випадку залишкова вартість таких об’єктів списується на дебет рахунку 99 «Надзвичайні витрати». Суми нарахованих відшкодувань при цьому відображатимуться по кредиту рахунку 75 «Надзвичайні доходи» (субрахунок 751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій»).

Податок на прибуток

У податковому обліку при списанні вартості об’єктів основних засобів, яких бракує (викрадених), необхідно керуватися п. 146.16 ПК, згідно з яким у разі ліквідації основних засобів за рішенням платника податку або в разі, якщо з незалежних від платника податку обставин основні засоби (їх частина) зруйновані, викрадені чи підлягають ліквідації, або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних засобів унаслідок загрози чи неминучості їх заміни, руйнування або ліквідації, платник податку у звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості, що амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації окремого об'єкта основних засобів. Такі витрати знаходять своє відображення у рядку 06.4.16 «Витрати, визначені відповідно до статті 146 розділу III Податкового кодексу України» додатка ІВ до рядка 06.4 податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

На перший погляд, нестача окремих об'єктів основних засобів малоймовірна, однак не слід забувати, що до їх складу входять не тільки такі нетранспортабельні об’єкти, як будівлі та споруди (серед яких, до речі, можуть бути
кіоски та пересувні будівлі), але й, скажімо, передавальні пристрої. А до них, як відомо, належать мережі електропередач і зв'язку, що часто стають об’єктами злочинних дій правопорушників.

Відшкодування збитків, завданих платнику податку на прибуток, уключається до складу податкових доходів на підставі п.п. 135.5.14 ПК, оскільки згідно з п.п. 136.1.5 ПК не включають до складу податкових доходів суми коштів або вартість майна, отримані платником податку за рішенням суду або в результаті задоволення претензій у порядку, встановленому законом, як компенсація прямих витрат або збитків, понесених таким платником податку в результаті порушення його прав та інтересів, що охороняються законом, а також суми відшкодування немайнової шкоди за рішенням Європейського суду, якщо вони не були віднесені таким платником податку до складу витрат або відшкодовані за рахунок коштів страхових резервів. А оскільки податкові витрати були відображені, то слід відобразити й податкові доходи. Останні знайдуть своє відображення в рядку 03.28 «Інші доходи» додатка ІД до рядка 03 податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Крім того, слід пам'ятати, що згідно з абз. 2 п.п. 140.1.6 ПК будь-які суми страхового відшкодування збитків, яких зазнав такий платник податку у зв'язку з веденням господарської діяльності, включаються до доходів такого платника податку за податковий період їх отримання. Проте для цього необхідно, щоб майно було своєчасно та належним чином застраховане. При цьому застраховані збитки, яких зазнав платник податку у зв'язку з веденням господарської діяльності, включаються до його витрат за податковий період, у якому він їх зазнав.

ПДВ

Оскільки нестача основних засобів є окремим випадком їх ліквідації, то для вирішення питання про нарахування ПДВ необхідно керуватися п. 189.9 ПК.

Згідно з цим пунктом у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Разом з тим, абз. 2 п. 189.9 ПК передбачено випадки, коли нараховувати ПДВ при ліквідації основних засобів не потрібно. ПДВ при їх ліквідації не нараховується у випадках, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються:

— у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили;

— в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у т. ч.
у разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства;

— коли платник податку подає органу ДПС відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, унаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Інакше кажучи, якщо основні засоби ліквідуються у зв'язку зі знищенням або зруйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили або в інших випадках, коли ліквідація здійснюється без згоди платника податку (у т. ч. і при викраденні основних засобів), що підтверджується відповідно до законодавства, податкові зобов'язання з ПДВ не нараховуються. Якщо ж
підприємство самостійно прийняло рішення про ліквідацію об’єкта основних засобів (скажімо, унаслідок його ветхості), необхідно надати органу ДПС відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення такого об’єкта основних засобів, унаслідок чого він не може використовуватися в майбутньому за первісним призначенням. Такими документами, що свідчать про подібну ліквідацію, є типові форми первинної облікової документації щодо обліку основних засобів, затверджені наказом № 352. У цьому випадку також буде відсутнім об'єкт для нарахування ПДВ.

Отже, для ненарахування ПДВ такі причини ліквідації основних засобів мають бути підтверджені відповідними документами.

Що ж стосується суми ПДВ, сплаченої (нарахованої) у момент придбання об’єкта основних засобів, що ліквідується, і включеної тоді ж до складу податкового кредиту, виникає питання про необхідність її коригування.

На сьогодні податківці вимагають його проведення, незважаючи на відсутність на те законних підстав. Ми ж вважаємо, що при ліквідації основних засобів немає необхідності в коригуванні податкового кредиту з ПДВ, що припадає на недоамортизовану частину зруйнованих, знищених або викрадених основних засобів. Річ у тім, що до моменту їх викрадення, зниження чи зруйнування ці основні засоби використовувалися в господарській діяльності підприємства, отже, податковий кредит у момент їх придбання було відображено правомірно. А виділяти із загальної суми «вхідного» ПДВ частку, що припадає на їх невикористання в господарській діяльності, при ліквідації таких об'єктів основних засобів жодна з норм ПК не вимагає.

Розглянемо умовні числові приклади.

Нестача (унаслідок викрадення) об'єкта основних засобів (групи 3) без установлення винної особи

На балансі підприємства значиться об'єкт основних засобів — мережа електропередач. Первісна вартість такого об’єкта становить 33000 грн., ліквідаційна вартість — 3000 грн., сума нарахованого зносу — 15000 грн. Очікуваний строк корисного використання становить 20 років, із яких залишалось ще 10. Об'єкт викрадено, винну особу не встановлено. При цьому факт крадіжки документально підтверджено. На підприємстві прийнято рішення про його списання.

Нестача (унаслідок викрадення) об’єкта основних засобів (групи 3) з компенсацією втрат (винну особу встановлено)

На балансі підприємства значиться об'єкт основних засобів — мережа електропередач. Первісна вартість такого об’єкта становить 33000 грн., ліквідаційна вартість — 3000 грн., сума нарахованого зносу — 15000 грн. Очікуваний строк корисного використання становить 20 років, із яких залишалось ще 10. Об'єкт викрадено, на підприємстві прийнято рішення про його списання. При цьому факт крадіжки документально підтверджено. Винну особу встановлено. За рішенням суду така особа компенсує підприємству втрати у розмірі 17000 грн.