Про віднесення до складу витрат витрат на відрядження працівників небюджетного підприємства

ДПСУ — ПРО ВИТРАТИ НА ВІДРЯДЖЕННЯ

Лист Державної податкової служби України від 31.03.2012 р. № 5742/6/15-1415

«Про віднесення до складу витрат витрат на відрядження працівників небюджетного підприємства»

Державна податкова служба України розглянула Ваше звернення <...> щодо надання роз'яснення на запит <...> про віднесення до складу витрат витрат на відрядження працівників небюджетного підприємства і повідомляє.

Відповідно до п.п. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, із змінами та доповненнями (далі — ПКУ), при визначенні об'єкта оподаткування враховуються витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджається, зокрема витрати на оплату вартості проживання в готелях (мотелях), а також уключених у такі рахунки витрат на харчування.

Зазначені витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку тільки за наявності підтверджуючих документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді рахунків, отриманих з готелів (мотелів) або від інших осіб, які надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи.

Не дозволяється включати до складу витрат на харчування вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, суми «чайових», за винятком випадків, коли суми таких «чайових» уключаються до рахунка згідно із законом країни перебування, а також плату за видовищні заходи.

Водночас абзацом 4 п.п. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140 ПКУ визначено, що до складу витрат на відрядження належать також витрати, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв'язку з таким відрядженням у межах території України, але не більше 0,2 розміру мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, у розрахунку за кожен календарний день такого відрядження, а для відряджень за кордон — не вище 0,75 розміру мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, у розрахунку за кожен календарний день такого відрядження.

Згідно з абз. 6 п.п. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140 ПКУ суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, які направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, що повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів, установлено постановою Кабінету Міністрів України від 02.02.2011 № 98 (далі — Постанова № 98). Сума добових для таких категорій фізичних осіб не може перевищувати суму, установлену абзацом четвертим цього підпункту.

На виконання п. 12 Постанови № 98 наказом Міністерства фінансів України від 17.03.2011 № 362 змінено редакцію Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. № 59 (далі — Інструкція).

Згідно з п. 5 розд. II і п.п. «е» п. 16.2 розд. III Інструкції витрати на харчування, вартість якого включено до рахунків на оплату вартості проживання в готелях (мотелях), інших житлових приміщеннях або у проїзні документи, оплачуються працівником, який відряджається, за рахунок добових витрат.

Інструкція є обов'язковою для органів державної влади, підприємств, установ та організацій, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів. Проте інші підприємства та організації цей документ можуть використовувати як допоміжний (довідковий).

Таким чином, для підприємств небюджетної сфери зменшення добових витрат, що враховуються при обчисленні податку на прибуток у складі витрат, на вартість харчування, уключену до рахунка на проживання їх працівників, ПКУ не передбачено.

Що стосується витрат працівника підприємства на проживання у відрядженні, то такі витрати можуть бути враховані у складі витрат при визначенні об'єкта оподаткування в розмірі вартості одного місця в готельному номері за кожну добу такого проживання.

Заступник Голови А. Ігнатов

коментар редакції

Листом, що коментується, головне податкове відомство розтлумачило своє бачення принаймні двох досить актуальних питань, пов’язаних із відображенням у податковому обліку витрат на відрядження.

1. Зменшення добових витрат на вартість харчування.

ДПСУ визначає, що зменшення добових на вартість харчування, включену в рахунок на проживання, є обов’язковим лише для бюджетних установ. Нагадаємо, для останніх така вимога передбачена абз. 3 п. 2 постанови КМУ «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» від 02.02.2011 р. № 98 (далі — Постанова № 98). Норми Постанови № 98 дублюються у п. 5 розд. II та п.п. «е» п. 16.2 розд. ІІІ Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. № 59.

У той же час небюджетні установи керуватись подібною вимогою хоч і не зобов’язані, проте можуть. Більше того, на наш погляд, її застосування є досить логічним та справедливим кроком. Щоб скористатися можливістю зменшення добових витрат на вартість харчування, включену в рахунок на проживання, необхідно передбачити цю норму у відповідних внутрішніх документах підприємства.

Крім того, за аналогією до бюджетних установ можна передбачити пропорційне зменшення суми добових в разі забезпечення приймаючою стороною безоплатним харчуванням.

Абзацом 1 п. 2 Постанови № 98 передбачено, що в разі коли працівники, відряджені за кордон, за умовами запрошення безоплатно забезпечуються харчуванням стороною, яка приймає, або коли працівники, відряджені в межах України для участі у переговорах, конференціях, симпозіумах з питань, що стосуються основної діяльності підприємства, установи та організації, які відряджають працівників, за умовами запрошення безоплатно забезпечуються харчуванням організаторами таких заходів, добові витрати відшкодовуються у розмірах, що визначаються у відсотках сум добових витрат для відповідної держави згідно з додатком 1 до цієї постанови, зокрема 80 % при одноразовому, 55 % — дворазовому, 35 % — триразовому харчуванні.

Таким чином, для «бюджетників» у 2012 р. розмір добових становитиме:

Якщо припустити, що платник податку на прибуток, що не є бюджетною установою, встановив добові на рівні гранично допустимих сум для віднесення до складу податкових витрат і при цьому передбачив такі ж пропорції зменшення добових за наявності безоплатного харчування, які діють для бюджетних організацій, то в такому разі сума добових для нього складатиме:

Ще раз наголошуємо: наведені цифри можуть слугувати лише орієнтиром, не претендуючи на обов’язковість.

2. Витрати на проживання під час відрядження.

Хоча вказаному питанню в листі присвячено лише останній абзац, варто відзначить повноту та лаконічність висновку, що у ньому міститься.

ДПСУ вважає, що віднесенню до складу витрат платника податку підлягає лише вартість одного місця у номері. Сперечатись із такою позицією не рекомендуємо, адже подібна практика мала місце ще за часів дії Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР. Навіть незважаючи на те що безпосередньо в абз. 1 п.п. 140.1.7 ПК визначено лише те, що «при визначенні об'єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення: <...> витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на <...> оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень...» Тобто хоч безпосередньо ПК не містить заборони включення до складу податкових витрат оплати повної вартості проживання у номері, а не лише одного місця в ньому, ДПСУ наполягає саме на другому варіанті. В іншому випадку витрати, що перевищують вартість одного місця проживання в номері, ризикують бути визнані такими, що не пов’язані з господарською діяльністю платника податку на прибуток, а для відрядженого працівника — додатковим благом із відповідним обкладенням ПДФО.

Юрій Товстоп'ят