ПОДОРОЖНІЙ ЛИСТ СЛУЖБОВОГО ЛЕГКОВОГО АВТОМОБІЛЯ — ГОЛОВНЕ ПІДТВЕРДЖЕННЯ ВИТРАТ ПММ
Лист Державної податкової служби України від 28.02.2012 р. № 3535/6/15-1415
«Стосовно підтвердження витрат платників податку на прибуток на придбання пально-мастильних матеріалів»
Державна податкова служба України за дорученням Міністерства фінансів України від 07.02.2012 р. № 31-08130-05-18/2706 розглянула лист редакції газети української бухгалтерії «Бухгалтерія» стосовно підтвердження витрат платників податку на прибуток на придбання пально-мастильних матеріалів та повідомляє.
Пунктом 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі — Кодекс), визначено, що витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Витрати на придбання пально-мастильних матеріалів можуть бути віднесені до складу витрат платника податку. При цьому у податковому обліку витрати класифікуються залежно від використання основних засобів, зокрема, придбання пально-мастильних матеріалів (загальновиробничі, адміністративні, витрати на збут) (п.п. «г» п.п. 138.8.5 п. 138.8, п.п. «в» п.п. 138.10.2, пп. «є» та «ж» п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Кодексу).
Наказом Держкомстату України від 17.02.98 р. № 74, який зареєстровано в Мін’юсті України 05.03.98 р. за № 149/2589, затверджено типову форму № 3 «Подорожній лист службового легкового автомобіля» та Інструкцію про порядок застосування подорожнього листа службового легкового автомобіля та обліку транспортної роботи (далі — Інструкція).
Ця Інструкція встановлює єдиний порядок застосування подорожнього листа службового легкового автомобіля типової форми № 3 (далі — Подорожній лист форми № 3) при виконанні службових поїздок, а також для обліку транспортної роботи службових легкових автомобілів. Виконання положень Інструкції обов’язкове для всіх підприємств, установ і організацій незалежно від відомчого підпорядкування та форми власності: які надають службові легкові автомобілі для транспортного обслуговування юридичних осіб на комерційній основі або використовують їх у службових поїздках за власними потребами; для яких за їх замовленням здійснюється транспортне обслуговування службовими легковими автомобілями (п.п. 1.1 п. 1 Інструкції).
Подорожній лист форми № 3 є для перевізника підставою для обліку транспортної роботи та списання витраченого пального на загальний пробіг службових легкових автомобілів, а також для взаєморозрахунків між перевізником і замовником за надання транспортних послуг (п.п. 1.3 п. 1 Інструкції).
Згідно з п.п. 2.1 п. 2 Інструкції перевізники, які експлуатують службові легкові автомобілі — власні або орендовані (без водія), зобов’язані при випуску автомобіля з гаража видати водієві оформлений відповідно до вимог цієї Інструкції Подорожній лист форми № 3. Застосування будь-яких інших форм подорожніх листів для обліку роботи службових легкових автомобілів не допускається.
Подорожній лист форми № 3 оформлюється тільки на один робочий день (зміну) і видається за умови здачі водієм подорожнього листа за попередній день роботи. На більший строк Подорожній лист форми № 3 видається у випадках транспортного обслуговування у міжміському сполученні понад одну добу відповідно до наказу чи розпорядження перевізника. Видача Подорожнього листа форми № 3 реєструється у диспетчерському журналі за такими реквізитами: дата видачі, номер подорожнього листа, прізвище та ініціали водія, його підпис при одержанні подорожнього листа, дата повернення подорожнього листа, підпис відповідальної особи.
Враховуючи зазначене, у випадках, коли підприємство надає автомобіль для використання у службових цілях більше ніж на добу, то підставою для врахування витрат на придбання пально-мастильних матеріалів є Подорожний лист форми № 3, оформлений відповідно до вимог Інструкції про порядок застосування подорожнього листа службового легкового автомобіля та обліку транспортної роботи, та наказ чи розпорядження керівника підприємства-перевізника.
Заступник Голови А. Ігнатов
коментар редакції
В одному з останніх випусків газети («Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2012, № 9 (33), с. 23) питання обліку ПММ було висвітлено нами досить детально. У тому числі ми звертали увагу на той момент, що розрахунок фактичної кількості використаних автомобілем ПММ здійснюється на підставі даних подорожніх листів. Крім того, цей документ разом з іншою інформацією підтверджує й господарську мету використання автомобіля, що немаловажно для цілей податкового обліку.
У листі, що коментується, ДПСУ визначає подорожній лист службового легкового автомобіля основним первинним документом, на підставі якого здійснюється віднесення фактично використаних ПММ (але в межах встановлених норм!) до складу податкових витрат.
У контексті вказаного питання необхідно сказати, що віднедавна до Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 р. № 2344-III було внесено зміни, відповідно до яких подорожній лист вже не є обов’язковим первинним документом обліку використання автотранспорту (Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо усунення надмірного державного регулювання у сфері автомобільних перевезень» від 05.07.2011 р. № 3565-VI).
Як бачимо, ДПСУ вважає подорожній лист службового легкового автомобіля основним первинним документом, що слугує підтвердженням віднесення витрат ПММ до складу податкових витрат. Тобто платникам податку, які користуються автотранспортом та не шукають на свою голову проблем із представниками податкових органів, радимо, як і раніше, використовувати подорожні листи встановленої форми і не «вигадувати колесо» в той час, коли це вже давно зробили інші.
Тому ж, хто вважає типову форму № 3 «Подорожній лист службового легкового автомобіля», затверджену наказом Держкомстату України від 17.02.98 р. № 74, незручною, не надто інформативною або ж з інших причин відмовляється від її використання, радимо взяти на озброєння наступні аргументи, що можуть бути корисними під час доведення правомірності використання самостійно розроблених первинних документів.
По-перше, п. 138.2 ПК, на який посилається лист, що коментується, не конкретизує переліку первинних документів, які можуть бути підставою для віднесення витрат до складу податкових, вказуючи лише, що витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розд. II цього Кодексу. Таким чином, ПК не містить жодних вимог стосовно того, що для віднесення витрат ПММ до складу податкових витрат може використовуватись виключно подорожній лист службового вантажного автомобіля.
По-друге, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-ХІV, який є основним законодавчим актом у сфері бухгалтерського обліку, не містить заборони використання самостійно розроблених первинних документів. Закон містить лише перелік обов’язкових реквізитів первинних документів, при відсутності яких документи не можуть мати юридичної сили. Це зокрема:
— назва документа (форми);
— дата і місце складання;
— назва підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, якщо форма самостійно розробленого на підприємстві первинного документа (замість подорожнього листа службового легкового автомобіля) містить всі перелічені реквізити, то принаймні для цілей бухгалтерського обліку він є цілком прийнятним.
На користь такого твердження свідчить і п.п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88, відповідно до якого документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов’язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.
По-третє, сам Держкомстат (який, нагадаємо, є розробником форм подорожніх листів), у своєму листі від 15.07.2010 р. № 14/2-18/72 «Щодо подання звітності до органів Держкомстату та інше», посилаючись на положення вказаних нами нормативних документів, також допускає можливість використання самостійно розроблених бланків первинних документів за умови наявності в них обов’язкових реквізитів. Крім того, у вказаному листі зазначається, що залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити.
По-четверте, лист, що коментується, аргументуючи обов’язковість використання подорожнього листа, посилається в основному на норми Інструкції про порядок застосування подорожнього листа службового легкового автомобіля та обліку транспортної роботи, затвердженої наказом Держкомстату України від 17.02.98 р. № 74 . Виконання положень цієї Інструкції хоч і є обов’язковим для всіх підприємств, установ і організацій незалежно від відомчого підпорядкування та форми власності, але вона є всього лише підзаконним нормативно-правовим актом, норми якого віднедавна суперечать нормам Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 р. № 2344-III, який займає вищу ступінь в ієрархії нормативно-правових актів. До того ж Закон прийнято пізніше.
Звертаємо вашу увагу також на те, що лист, що коментується, передбачає віднесення витрат ПММ до загальновиробничих, адміністративних та збутових витрат, у той час як ми, як і раніше, наполягаємо і на можливості віднесення таких витрат до собівартості продукції у випадку, коли їх можна безпосередньо віднести до конкретного об’єкта витрат. У такому випадку витрати ПММ включаються до складу податкових витрат на підставі абз. 7 п. 138.8 ПК. При цьому важливим моментом є те, що відображаються подібні витрати у податковому обліку у періоді визнання доходів від реалізації товарів (робіт, послуг), для виготовлення (виконання, надання) яких вони були використані.
Крім того, одним із важливих висновків листа, що коментується, є те, що у випадку надання легкового автомобіля у використання більш як на добу для підтвердження віднесення витрат ПММ до складу податкових на додачу до подорожнього листа необхідна наявність наказу чи розпорядження керівника підприємства-перевізника.
Юрій Товстоп’ят
