Списання безнадійної заборгованості. ДПСУ лояльна до платників
Затверджена наказом Державної податкової служби України від 05.07.2012 р. № 576
Узагальнююча податкова консультація щодо порядку списання кредиторської заборгованості за неоплачені товари
У консультації використовуються такі скорочення:
Податковий кодекс України — Кодекс;
Закон України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» — Закон № 334.
Відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону № 334, який втратив чинність частково, платник податку вів податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі — запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включались до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).
Вартість запасів, оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих) платником податку — покупцем, до приросту запасів не включається.
Таким чином, витрати на придбання товарів, понесені покупцем, підлягали коригуванню відповідно до норм п. 5.9 ст. 5 Закону № 334.
Відповідно до п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Кодексу сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, вважається безповоротною фінансовою допомогою та згідно з вимогами п.п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Кодексу включається до складу інших доходів.
Дохід від реалізації товару визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар, визначений у розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов’язань, з урахуванням особливостей для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій, встановлених положеннями розділу III Кодексу (п. 135.4 ст. 135 та п. 137.1 ст. 137 Кодексу).
Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів*, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (п. 138.4 ст. 138 Кодексу).
* Крім нерозподілених постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення (згідно зі змінами, внесеними до ПК Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 р. № 4834-VI, який набрав чинності з 01.07.2012 р.) – Прим. ред.
Запитання 1. Чи підлягають коригуванню платником податку — покупцем витрати на придбання товарів у разі списання непогашеної кредиторської заборгованості, щодо якої минув термін позовної давності, за такі товари?
Відповідь. Ні, такі витрати коригуванню не підлягають, в тому числі якщо ці витрати виникли до 01.04.2011 р.
При цьому сума списаної кредиторської заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності, включається до складу інших доходів такого покупця у періоді визнання її безнадійною.
Запитання 2. Чи має право платник податку включати у витрати вартість придбаних, але не оплачених товарів у разі їх використання у господарській діяльності?
Відповідь. Якщо платник податку на прибуток придбав товарно-матеріальні цінності, він має право на визнання витрат на придбання таких товарно-матеріальних цінностей відповідно до розділу III Кодексу незалежно від того, оплачені вони чи ні.
Однак у разі визнання суми кредиторської заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності, безнадійною сума такої заборгованості включається до складу інших доходів.
Заступник директора Департаменту оподаткування юридичних осіб
— начальник Управління адміністрування податку
на прибуток та податкових платежів
Н. В. Хоцянівська
Коментар редакції
Відповідно до п.п. 14.1.11 ПК безнадійною вважається заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:
а) заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість, що не погашена внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості;
в) заборгованість суб’єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв’язку з їх ліквідацією;
г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості;
ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;
д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.
У консультації, що коментується, розглянуто ситуацію, коли кредиторська заборгованість за товари не погашена протягом терміну позовної давності, внаслідок чого вона відповідає визначенню безнадійної заборгованості згідно з п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПК.
ДПСУ дала відповіді на 2 запитання, причому, на думку редакції, зробила це чітко згідно з нормами ПК і Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (далі — Закон № 334).
По-перше, ДПСУ зазначила, що при списанні кредиторської заборгованості по закінченні строку позивної давності щодо неї, коригувань витрат проводити не потрібно. За часів дії Закону № 334 валові витрати щодо товарів, які були оприбутковані, але не оплачені, визнавались за правилом першої події згідно з абз. 3 п.п. 11.2.1 Закону № 334, тобто за датою оприбуткування товарів. Незважаючи на те що друга подія, якою мала б бути оплата таких товарів, так і не настала, відмовлятись від раніше відображених витрат не потрібно.
Те саме стосується витрат, які було відображено після 01.04.2011 р., тобто після набрання чинності розд. ІІІ ПК. Про правило першої події, починаючи з цієї дати довелось забути, та все ж до витрат отримані і неоплачені ТМЦ могли потрапити як матеріальна складова собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) одночасно з визнанням доходу від їх реалізації. Крім того, такі ТМЦ могли потрапити до складу інших витрат (адміністративних, збутових чи інших операційних), які відповідно до п. 138.5 ПК визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку. Потреби коригувати такі витрати також немає.
Причиною тому є існування доходу, пов’язаного із отриманням і таких ТМЦ, а саме доходу від списання безнадійної заборгованості, який у податковому обліку розглядається як безповоротна фінансова допомога і згідно з п.п. 135.5.4 ПК включається до складу інших доходів. Те, що між датою визнання витрат та доходів, скоріше за все, пройде значний проміжок часу, — зовсім інша справа.
По-друге, що плавно випливає із першого питання, ДПСУ розмежувала факт оплати заборгованості щодо отриманих товарів та відображення у податковому обліку податкових витрат пов’язаних із такими товарами. Останні мають відображаються у податковому обліку незалежно від факту оплати. Тобто, вважати такі товари безоплатно отриманими немає підстав. Такої ж позиції ДПСУ дотримується, починаючи з дати набрання чинності розд. ІІІ ПК, тому в даному аспекті додаткових питань не повинно виникати.
Юрій Товстоп’ят
