НЕМАТЕРІАЛЬНІ АКТИВИ
ВИЗНАЧЕННЯ ПОНЯТТЯ НЕМАТЕРІАЛЬНОГО АКТИВУ
У бухгалтерському обліку визначення поняття нематеріального активу (НМА), порядок визнання та оцінки НМА, нарахування амортизації, списання з балансу та розкриття інформації про них у фінансовій звітності установлено
П(С)БО 8.
Податковий облік НМА регламентовано ст. 144 — 146 ПК.
Бухгалтерський облік. Згідно з п. 4 П(С)БО 8
НМА — це немонетарний актив, який не має матеріальної форми і може бути ідентифікований.
Згідно з п. 6 П(С)БО 8 придбаний або отриманий НМА відображається в балансі, якщо існує ймовірність отримання майбутніх економічних вигод, пов’язаних з його використанням, і його вартість може бути достовірно визначена.
Крім того, не буде зайвим нагадати про необхідність відповідного оформлення первинних документів щодо надходження та введення в господарський обіг НМА, а також певних вимог стосовно оформлення первинних документів для визнання НМА.
Нижче в таблиці наведено умови визнання НМА та надано пояснення за кожним критерієм.
| Умови | Пояснення |
| Немонетарність | Немонетарні активи — усі активи, крім грошових коштів, їх еквівалентів і дебіторської заборгованості у фіксованій (або визначеній) сумі грошей (п. 4 П(С)БО 19) |
| Відсутність матеріальної форми | Актив не має матеріальної форми або матеріальний актив є тільки засобом втілення НМА, причому матеріальний носій має вартість у багато разів меншу, ніж вартість самого НМА |
| Можливість ідентифікації | Ідентифіковані активи та зобов’язання — придбані активи і зобов’язання, які на дату придбання відповідають критеріям визнання статей балансу, установленим П(С)БО 2 (п. 4 П(С)БО 19) |
| Імовірність отримання вигод | Потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів (ст. 1 Закону про бухоблік) |
| Вартість може бути достовірно визначено | Проведення оцінки НМА самим підприємством відповідно до пп. 10 — 18 П(С)БО 8 або за допомогою професійного фахівця — оцінювача у випадках, зазначених у Законі № 2658 |
| Первинні документи | Прийняття до обліку об’єкта НМА має бути оформлено первинним документом, що містить правові умови введення об’єкта НМА в господарський обіг, його опис, порядок використання, первісну вартість, строк корисного використання, підпис відповідальної особи, яка прийняла об’єкт НМА. |
Звертаємо увагу, що не визнаються НМА, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому їх було здійснено, згідно з п. 9 П(С)БО 8:
— витрати на дослідження;
— витрати на підготовку та перепідготовку кадрів;
— витрати на рекламу та просування продукції на ринку;
— витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини;
— витрати на підвищення ділової репутації підприємства, вартість видань та витрати на створення торгових марок (товарних знаків).
З наведеного переліку витрат, що не можуть бути визнані НМА, дещо виділяються витрати на створення знаків для товарів та послуг. Проте, на наш погляд, у цьому випадку йдеться не про юридичний процес реєстрації знака та супутні операції, а про маркетингові заходи щодо просування знака на ринок та його закріплення у відповідному сегменті.
Для обліку та узагальнення інформації про наявність і рух НМА Планом рахунків передбачено синтетичний рахунок 12 «Нематеріальні активи», що має за нормами Інструкції № 291 відповідні субрахунки, інформацію про які наведено нижче в таблиці.
Накопичена амортизація НМА відображається на однойменному субрахунку 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів», для обліку витрат на придбання або створення власними силами НМА служить субрахунок 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».
| Субрахунок | Примітки |
| 121 «Права користування природними ресурсами» | Ведеться облік наявності об’єктів права користування ресурсами природного середовища. До них належать права користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище |
| 122 «Права користування майном» | Ведеться облік наявності прав користування майном (право користування земельною ділянкою, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо) |
| 123 «Права на комерційні позначення» | Ведеться облік наявності прав на комерційні позначення (права на торгові марки (знаки для товарів та послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо) |
| 124 «Права на об’єкти промислової власності» | Ведеться облік наявності прав на об’єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, у тому числі ноу-хау тощо) |
| 125 «Авторське право та суміжні з ним права» | Ведеться облік наявності авторського права і суміжних з ним прав (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо) |
| 127 «Інші нематеріальні активи» | Ведеться облік інших НМА, якими володіє підприємство (права на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо) |
| 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» | Узагальнюється інформація про суму накопиченої амортизації НМА. Аналітичний облік накопиченої амортизації ведеться відповідно за видами НМА |
| 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» | Відображаються витрати підприємства на придбання або створення власними силами НМА, облік яких ведеться на рахунку 12 «Нематеріальні активи». Аналітичний облік ведеться відповідно за видами НМА |
За дебетом рахунка 12 «Нематеріальні активи» відображається придбання або отримання в результаті розробки НМА, що обліковуються за первісною вартістю, а також сума дооцінки таких активів. За кредитом рахунка 12 відображається вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості подальшого отримання підприємством вигід від використання активу, а також уцінки НМА.
За дебетом субрахунку 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» відображається списання суми накопиченої амортизації при вибутті НМА, а також сума уцінки амортизації. За кредитом субрахунку 133 відображається нарахована амортизація НМА, а також сума дооцінки амортизації.
За дебетом субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» обліковується збільшення понесених витрат на придбання або створення нематеріальних необоротних активів, за кредитом — їх зменшення (введення в господарський обіг придбаних або створених НМА).
Облік НМА ведеться в розрізі кожного об’єкта за відповідними групами.
Податковий облік. Згідно з п.п. 14.1.120 ПК НМА — право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об’єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном і майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном і майновими правами. Звертаємо вашу увагу на різницю у визначеннях НМА для цілей бухгалтерського та податкового обліку.
| П(С)БО 8 | ПК |
| Немонетарний актив, що не має матеріальної форми, може бути ідентифікований | Право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об’єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном і майновими правами |
Як бачимо, у податковому визначенні НМА обов’язковою є наявність права власності на об’єкт або наявність інших аналогічних прав чи права користування майном і майновими правами. Водночас бухгалтерське визначення НМА не оперує категорією права власності (користування), — ключовою є його нематеріальна форма і можливість ідентифікації.
Під терміном податкова «амортизація» НМА слід розуміти систематичний розподіл вартості НМА, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації) (п.п. 14.1.3 ПК).
Амортизації підлягають витрати на придбання НМА, а також на самостійне виготовлення (створення) НМА для використання в господарській діяльності (п. 144.1 ПК).
Згідно з п.п. 145.1.1 ПК нарахування амортизації НМА здійснюється із застосуванням методів, визначених у п.п. 145.1.5 ПК, протягом строків зазначених у таблиці.
| Групи | Строк дії права користування |
| група 1 — права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище) | відповідно до правовстановлюючого документа |
| група 2 — права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земельною ділянкою, відповідно до закону, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо) | відповідно до правовстановлюючого документа |
| група 3 — права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті | відповідно до правовстановлюючого документа |
| група 4 — права на об’єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, у тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті | відповідно до правовстановлюючого документа, але не менше 5 років |
| група 5 — авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті | відповідно до правовстановлюючого документа, але не менше 2 років |
| група 6 — інші нематеріальні активи (право на ведення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо) | відповідно до правовстановлюючого документа |
Облік вартості НМА, що амортизується, ведеться за кожним з об’єктів, що входить до складу окремої групи. Якщо відповідно до правовстановлюючого документа строк дії права користування НМА не встановлено, такий строк становить 10 років безперервної експлуатації.
Податковий облік ПДВ не містить в собі жодних виняткових норм щодо особливого обліку НМА, тому надалі особливості податкового обліку розглядатимуться тільки з точки зору податкового обліку з податку на прибуток.
Резюмуючи зазначене вище, зауважимо:
1. У податковому визначенні НМА обов’язковим є наявність права власності на об’єкт або інших аналогічних прав або ж права користування майном та майновими правами. Водночас бухгалтерське визначення НМА не оперує категорією права власності (користування) — ключовою є його нематеріальна форма та можливість ідентифікації.
2. НМА в податковому обліку підлягають амортизації за тими самими методами, що й основні засоби.
