НЕМАТЕРІАЛЬНІ АКТИВИ
УДОСКОНАЛЕННЯ ТА ПІДТРИМКА НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ
Бухгалтерський облік. При використанні НМА у своїй господарській діяльності підприємство може зіткнутися з тим, що виникає необхідність здійснення витрат, пов’язаних з удосконаленням цього активу та підвищенням його можливостей і строку використання або підтримкою об’єкта у придатному для використання стані.
Зауважимо, що ключовим критерієм, від якого залежатиме порядок бухгалтерського обліку таких операцій, є збільшення первісно очікуваних майбутніх економічних вигод.
Згідно з п. 18 П(С)БО 8 первісна вартість НМА збільшується на суму витрат, пов’язаних з удосконаленням цих НМА, підвищенням їх можливостей і строку використання, що сприятимуть збільшенню спочатку очікуваних майбутніх економічних вигод. Одночасно з цим витрати, що здійснюються для підтримки об’єкта у придатному для використання стані та отримання первісно визначеного розміру майбутніх економічних вигод від його використання, уключаються до складу витрат того періоду, в якому їх було понесено.
Як бачимо, визначальним тут є критерій величини майбутніх економічних вигід, розрахувати яку практично дуже складно, а тому набагато простіше і розумніше застосовувати критерій корисності самого НМА. Це означає: якщо в результаті будь-яких понесених витрат НМА підприємства став приносити великий дохід, набув нових якостей або розширив сферу застосування, то йдеться про його вдосконалення.
Якщо ж витрати було понесено підприємством виключно для того, щоб забезпечити нормальне функціонування та використання активу, то в цьому випадку йдеться про підтримку його у придатному стані.
На наш погляд, стосовно об’єктів НМА в бухгалтерському обліку можна провести такий поділ витрат, що капіталізуються та не капіталізуються (див. таблицю).
| Об’єкт бухгалтерського обліку НМА | Витрати, що збільшують величину майбутніх економічних вигід і підлягають капіталізації | Витрати, пов’язані з підтримкою НМА у придатному для використання стані |
| Права користування природними ресурсами | Збільшення обсягу прав на використання природних ресурсів | Поточні платежі за користування природними ресурсами |
| Права користування майном | Витрати на продовження строку дії ліцензії, обсягу отриманих за ліцензією прав. Продовження строку дії договору оренди | Поточні платежі за ліцензією. |
| Права на комерційні позначення | Сума витрат з розширення сфери застосування. Збір за продовження дії свідоцтва на знак для товарів та послуг | Витрати на рекламу знака для товарів і послуг |
| Права на об’єкти промислової власності | Сума витрат на отримання патентів в інших державах | Щорічний збір за підтримку дії патенту |
| Авторське право та суміжні з ним права | Переустановлення версії комп’ютерної програми з великими функціональними можливостями (придбання та встановлення пізнішої версії) | Витрати на отримання поточних оновлень даних для інформаційних комп’ютерних програм, витрати на обслуговування веб-сайту |
| Інші нематеріальні активи | Розширення території за ліцензією, дозволом або договором франчайзингу та збільшення строку дії договору | Поточні платежі за ліцензією, дозволом чи договором франчайзингу |
Податковий облік. ПК не містить чіткої норми, що регулювала б порядок відображення в податковому обліку сум витрат на вдосконалення НМА та підтримку їх у придатному для використання стані. Тому в цьому випадку необхідно знайти ті положення ПК, які дозволили б чітко говорити про можливість віднесення таких витрат до складу «податкових» витрат, або віднесення їх на збільшення балансової вартості об’єкта з подальшою амортизацією.
Якщо ми говоримо про «податкові» НМА (які повністю відповідають визначенню із ПК), то для них узагалі не встановлено порядку відображення вдосконалень та (або) витрат на підтримку у придатному для використання стані. За відсутності чіткої норми в ПК ми вважаємо, що витрати, пов’язані з підтримкою НМА у придатному для використання стані, повинні включатися до складу витрат відповідно до загальних норм ст. 138 ПК у повній сумі залежно від класифікації таких витрат. Що стосується явних удосконалень НМА (наприклад, розширення території застосування знаків для товарів і послуг тощо), то такі витрати повинні збільшувати балансову вартість уже існуючого об’єкта НМА, до якого вони належать.
Порядок відображення в обліку витрат на вдосконалення НМА та підтримки їх у придатному для використання стані розглянемо на прикладах.
Витрати на вдосконалення НМА
Підприємство придбало додатковий модуль «Кадри та діловодство» до вже встановленої бухгалтерської комп’ютерної програми. Вартість модуля — 1200 грн., у тому числі ПДВ — 200 грн.
| № з/п | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | |||
| дебет | кредит | сума | витрати | первісна вартість об’єкта НМА | ||
| 1 | Відображено отримання додаткового модуля «Кадри та діловодство» до комп’ютерної програми | 154 | 631 | 1000,00 | — | — |
| 2 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної) | 641 | 631 | 200,00 | — | — |
| 3 | Перераховано постачальнику кошти за модуль до комп’ютерної програми | 631 | 311 | 1200,00 | — | — |
| 4 | Збільшено на вартість додаткового модуля первісну вартість комп’ютерної програми | 127 | 154 | 1000,00 | — | 1000,00 |
Витрати на підтримку НМА
Підприємство здійснило платіж Державному департаменту інтелектуальної власності — збір за підтримку дії патенту на корисну модель у сумі 2500 грн.
| № з/п | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | ||||
| дебет | кредит | сума | витрати | первісна вартість об’єкта НМА | рядок декларації з податку на прибуток або додатка до неї | ||
| 1 | Відображено перерахування суми збору | 377 | 311 | 2500,00 | — | — | — |
| 2 | Списано на витрати суму збору | 92 | 377 | 2500,00 | 2500,00* | — | 06.1 декларації |
| * Суму віднесено до складу витрат відповідно до норм п.п. 138.10.2 ПК | |||||||
