АУТСОРСИНГ: ПРАВОВІ АСПЕКТИ ТА ОБЛІК
Важко встигнути зробити все, що хочеш, самому. І старе прислів’я «хочеш зробити щось гарно — зроби це сам» виглядає пережитком минулого. Як у житті в цілому, так і в бізнесі зокрема часто виникає потреба перекласти свої обов’язки на «чужі плечі». Тоді одним із варіантів є аутсорсинг. Для чого він може вам знадобитись і як правильно вести його облік — читайте далі.
Олександр Крук, економіст-аналітик
Що ж таке цей аутсорсинг? Він походить від англ. «outsourcing» (outer source using) — використання зовнішнього ресурсу/джерела. Назва говорить сама за себе. Та все ж краще описати поняття дозволить аналіз юридичного боку питання.
ПРАВОВА ПРИРОДА
Чинне законодавство містить одразу кілька близьких за значенням визначень:
| № з/п | Визначення аутсорсингу | Документ | Норма | Примітки |
| 1 | Передання окремих державних функцій органу державної влади на виконання організації будь-якої форми власності при збереженні державного контролю за реалізацією переданих функцій | Методичні рекомендації щодо проведення функціонального обстеження органів державної влади, затверджені наказом Національного агентства України з питань державної служби України від 27.07.2012 р. № 155 | П. 1.1 розд. 1 | Стосується органів державної влади. Наведене лише в ознайомчих цілях |
| 2 | Виконання певних функцій і робіт, які традиційно вважаються «внутрішніми» і виконуються штатними працівниками шляхом залучення зовнішніх незалежних сторін на договірній основі | Методичні вказівки з інспектування банків «Система оцінки ризиків», схвалені постановою Правління НБУ від 15.03.2004 р. № 104 | Абз. 4 Глосарія | Використовують для оцінки ризиків у банках. Нагляд на основі оцінки ризиків — це внутрішній процес НБУ. Визначення наведене в ознайомчих цілях |
| 3 | Угода, згідно з якою замовник доручає підряднику виконати певні завдання, зокрема, частину виробничого процесу або повний виробничий процес, надання послуг щодо підбирання персоналу, допоміжні функції* | КВЕД ДК 009:2010; КВЕД-2010 | Абз. 2 розд. 4; Термінологія | Значення терміна використовують у контексті КВЕД. В інших контекстах термін може мати інше значення. Але ми приймемо за базове саме це визначення |
| * Термін «аутсорсинг» також використовують, якщо підрядник здійснює допоміжну діяльність, і не залежить від того, чи виконують такі завдання на ринкових умовах. Замовник і підрядник можуть бути розташовані в межах однієї економічної території чи в різних економічних територіях. | ||||
Якщо вже взяли орієнтир на останнє із визначень, то на додачу до нього зверніть увагу ще на дещо. Це — кореспондуючі поняття:
1. Замовник — це суб’єкт, який вступає в договірні відносини з іншим суб’єктом (підрядником), що передбачають виконання підрядником певних завдань, зокрема, частини виробничого процесу або повного виробничого процесу, надання послуг щодо підбирання персоналу, допоміжних функцій.
2. Підрядник (субпідрядник) — це суб’єкт, що виконує певні завдання, зокрема, частину виробничого процесу або повний виробничий процес, надання послуг щодо підбору персоналу, допоміжні функції.
Це і є сторони аутсорсингу. Підрядників ще називають «провайдери» і навіть «аутсорсери». Ми ж будемо використовувати традиційне для нашої мови звучання.
Якщо пішла мова про відносини між двома сторонами, то згадаймо і про їх оформлення. У такому разі залежно від ситуації ви маєте змогу укласти договір підряду або договір про надання послуг. Перший вид практикують при будівництві, тоді як у більшості випадків вдаються до другого виду договору. А от спеціального договору для оформлення виключно відносин аутсорсингу просто не існує.
На окрему увагу заслуговує ще одне цікаве запитання. Як класифікувати діяльність з аутсорсингу? Відповідь вдасться знайти у КВЕД-2010. Так от, є такі види аутсорсингу:
| № з/п | Вид аутсорсингу | Визначення |
| 1 | Аутсорсинг частини процесу виробництва продукції | Замовник доручає виконання частини процесу виробництва продукції підряднику |
| 2 | Аутсорсинг повного процесу виробництва продукції (і) або (ii) | Замовник, який є власником основних вхідних матеріалів (сировини), тобто несе основні матеріальні витрати (і), або який їх власником не є (іі), доручає виконання повного процесу виробництва продукції іншій одиниці |
| 3 | Аутсорсинг у сфері будівництва | Замовник на основі підряду доручає виконання будівельних робіт іншим одиницям, але залишається відповідальним за увесь процес будівництва |
| 4 | Аутсорсинг допоміжних функцій | Замовник здійснює частину або повний процес виробництва товарів чи послуг, але доручає виконання певних допоміжних функцій, таких як бухгалтерські або комп’ютерні послуги, підрядникові. Ці допоміжні функції не є етапами основного процесу виробництва, вони не призводять безпосередньо до отримання кінцевого продукту, але підтримують загальне функціонування замовника як виробничої одиниці |
| 5 | Аутсорсинг діяльності з надання послуг підбору (найму) персоналу | Замовник доручає підбір (найм) персоналу іншій одиниці. У цьому випадку розрізняють тимчасове, довгострокове працевлаштування та працевлаштування на постійній основі |
| 6 | Аутсорсинг надання послуг | Замовник на основі підряду передає частину або повний процес надання послуг (за винятком допоміжних функцій, наведених вище) іншій одиниці |
| 7 | Аутсорсинг повного процесу виробництва продукції рослинництва або тваринництва (i) або (ii) | Замовник, який є власником насіння, рослин (розсади, черешків, пагонів), плодових дерев (уключаючи виноградники) чи поголів’я тварин (і) або який не є їх власником (іі), на основі підряду передає виконання повного процесу виробництва продукції рослинництва чи тваринництва іншій одиниці |
| 8 | Аутсорсинг повного процесу виробництва продукції лісівництва (i) або (ii) | Замовник, який є власником лісових насаджень (дерев) (і) або який ним не є (іі), на основі підряду передає виконання повного процесу виробництва продукції лісівництва іншій одиниці |
| 9 | Аутсорсинг повного процесу виробництва продукції рибництва (i) або (ii) | Замовник, який є власником сировини (мальків риби) (і) або який не є таким (іі), на основі підряду передає виконання повного процесу виробництва продукції рибництва іншій одиниці |
| 10 | Аутсорсинг повного процесу виробництва енергетичної продукції (i) або (ii) | Замовник, який є власником енергетичних матеріалів (нафти, вугілля, газу, деревини, сільськогосподарських відходів тощо) (і) або який не є їх власником (іі), на основі підряду передає виконання повного процесу виробництва енергетичної продукції (електроенергії, газу, теплоенергії тощо) іншій одиниці |
| 11 | Аутсорсинг повного процесу виробництва інших видів продукції | Замовник, який провадить діяльність із рибальства, добування корисних копалин і розроблення кар’єрів, водопостачання тощо, передає виконання процесу виробництва іншим |
У декількох видах аутсорсингу виділені підвиди (і) та (іі). Що ж це за шифри? Перший підвид означає, що замовник є власником сировини, тобто несе основні матеріальні витрати. Другий підвид застосовують, коли замовник власником сировини не є. А її види різняться залежно від того, про яку сферу господарювання йдеться.
У межах цієї статті ви ознайомитеся з аутсорсингом допоміжних функцій.
У чому ж при цьому виді найчастіше «виручає» підрядник? Це такі напрями діяльності:
— обслуговування комп’ютерної техніки;
— ведення обліку;
— аудит;
— юридичні послуги;
— охоронні послуги;
— харчування персоналу;
— прибирання.
Зауважте: це — далеко не повний перелік напрямів, у яких на допомогу може прийти аутсорсинг.
Підсумуємо. Аутсорсинг — це коли замовник передає виконання певної частини виробничого процесу або весь такий процес підряднику. Цей факт сторони скріплюють договором. Найчастіше це — договір на надання послуг. Підрядник несе відповідальність за якість послуг, які надає, та отримує оплату за їх надання. Працівники, чиїми руками ці послуги здійснюють, числяться у штаті підрядника. Часто (коли це можливо) вони взагалі працюють віддалено від замовника.
Далі ваше знайомство з аутсорсингом продов-жить аналіз «плюсів» та «мінусів» явища.
ПЕРЕВАГИ Й НЕДОЛІКИ
Перелік переваг аутсорсингу виглядає таким чином:
1) ви економите кошти. Принаймні, так буде у разі, коли підрядник виконує те, для чого у вас на підприємстві знадобилось би створити нову структурну одиницю. Із значними інвестиціями і всіма наслідками, що звідси випливають. Приклад — створення колл-центру. Зробити його власними силами — важка і довга справа. І, на жаль, це ще й дуже дороге задоволення. Водночас підрядники можуть підключити вас до вже існуючої структури хоч завтра. Звідси бере початок наступний плюс;
2) ви економите час. Причому не тільки час, що був би потрібним для того, щоб самим відкрити новий відділ чи підрозділ. Також не забувайте і про час, який би знадобився для того, щоб у випадку, коли потреба зникне, розформувати останній. А для цього було б потрібно звільнити персонал (ураховуючи належні строки), перепрофілювати чи якось по-іншому використати основні виробничі засоби та ще безліч усього. Від послуг підрядника ви зможете відмовитись значно швидше. Але, увага! Будьте пильні при укладенні домовленості з ним. Добре обдумайте пункт «строк дії договору»!;
3) ваше підприємство стає більш гнучким в умовах мінливої ринкової ситуації. Судіть самі: легше і швидше змінити провайдера із потрібними ресурсами, ніж займатися внутрішніми «реформами». Маємо на увазі випадки, коли ринкові умови різко зазнали змін;
4) ви не дбаєте про відпустки та лікарняні. Підрядник вирішує ці питання сам, при цьому він має забезпечити безперебійну роботу своїх підлеглих. Також ви значно знижуєте ризик, пов’язаний із трудовими відносинами (працівники ж формально не ваші);
5) ви отримуєте якісні послуги. Але тільки якщо правильно оберете підрядника. Ті з них, які давно на ринку і цінують свою репутацію, мають у своєму штаті уже досвідчених спеціалістів. Крім цього, у таких підрядників, як правило, є ще й спеціальна техніка та обладнання (часто дорогі), які дають змогу якнайкраще виконати поставлені перед ними завдання;
6) ви можете залучити більшу кількість працівників, ніж дозволяє чинне законодавство. Ця перевага особливо приємна для платників єдиного податку (далі — ЄП). Нагадаємо, ст. 291 ПК установлює обмеження для першої — третьої груп фізосіб — платників ЄП щодо кількості осіб, які можуть перебувати з ними у трудових відносинах. Для юросіб — платників ЄП четвертої групи є межа щодо середньооблікової кількості працівників. Формально підрядник, хоч і надає послуги вам, використовує все ж свій штат. Тому ви можете обійти зазначене обмеження.
Крім того, за допомогою підрядника ви можете залучити більшу кількість фактично працюючих під час сезонних робіт, для разових проектів або на піку ділової активності;
7) ви зосереджуєте всі свої зусилля та ресурси на провадженні основної діяльності. За рахунок того, що передасте частину функцій підряднику, ви будете готові цілком і повністю віддатись веденню та розширенню свого бізнесу. Тобто того, що можете робити й самі краще від багатьох інших і де стороння допомога вам не потрібна.
На жаль, аутсорсинг не позбавлений і вад. З ними ознайомтесь далі:
1) ви не можете впливати на підрядника у необхідному об’ємі. Це може призвести до втрат часу керівництвом, аби вирішити ці проблеми, додаткових витрат або навіть збитків. Для того щоб уберегти себе від цього, ретельно прописуйте умови договору. При цьому зверніть увагу на пункти «права та обов’язки сторін» та «відповідальність»;
2) ви отримаєте додаткові ризики втрати конфіденційної інформації. У разі, коли провайдер бере на себе, наприклад, харчування ваших працівників або прибирання приміщень і територій, цей ризик близький до нуля. А от коли йому передають, скажімо, ведення обліку, аудиту чи юридичний супровід, тоді цей ризик найбільший. Тому бажано, щоб ви співпрацювали з перевіреним підрядником. І, знову-таки, належним чином продумуйте розділ договору «відповідальність»;
3) ви втратите більше часу, щоб подолати форс-мажорні та екстрені ситуації. Це наслідок того, що працівники — все ж не ваші, причому і фактично також.
При бажанні список як недоліків, так і переваг аутсорсингу міг бути розширений. Та ми намагалися звернути вашу увагу на головні з них. А ви вже вирішуйте, потрібен він вам чи ні.
Далі піде мова про облік цього явища.
ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК
Ви, як замовник, маєте оплатити підряднику вартість наданих ним послуг. Зауважте: жодних інших витрат ви не несете. Так, зарплату працівникам підрядника ви не виплачуєте. Тому клопоту щодо розрахунку ПДФО та ЄСВ із таких виплат ви також позбавлені.
Отже, до чого зводиться ваше завдання? Потрібно просто правильно віднести вартість послуг підрядника до податкових витрат. Для цього необхідно зробити таке.
1. Визначити вид витрат. Це можуть бути:
а) витрати операційної діяльності, а саме:
— собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Вона складається, крім іншого, з вартості придбаних послуг, прямо пов’язаних із виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (на підставі абз. 6 п. 138.8 ПК). Також це можуть бути загальновиробничі витрати (згідно з абз. «ґ» п.п. 138.8.5 ПК останні включають оплату послуг сторонніх організацій, якщо ці витрати спрямовані на вдосконалення технології та організації виробництва);
— адміністративні витрати (відповідно до абз. «г» п.п. 138.10.2 ПК вони включають винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності);
— витрати на збут (на підставі п.п. 138.10.3 ПК вони включають витрати, пов’язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг);
б) інші витрати (згідно з п.п. 138.12.2 ПК). Тобто витрати у цьому випадку класифікують як інші витрати господарської діяльності, стосовно яких розд. ІІІ ПК прямо не встановлює обмежень щодо віднесення до складу витрат.
2. Довести зв’язок витрат із господарською діяльністю. Остання відповідно до п.п. 14.1.36 ПК — це «діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами».
3. Заручитись документами, які підтверджують те, що витрати були здійснені. Не забувайте, що витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу податкових (п.п. 139.1.9 ПК).
Отже, дотримуйтесь цих порад — і все буде гаразд!
Тепер рухаймось до обліку бухгалтерського.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК
Тут перед вами постають практично ті ж завдання. Винятком є лише те, що доводити зв’язок понесених витрат зі своєю господарською діяльністю не потрібно. Для бухгалтерського обліку це не має жодного значення!
Як же правильно класифікувати витрати? Тут вам на допомогу прийде така таблиця:
| № з/п | Вид витрат | Код рахунку | Коментар | Як закривають рахунок |
| 1 | Собівартість реалізації | 90 | До цього виду витрат включають вартість послуг підрядника, віднесену до виробничої собівартості реалізованої готової продукції, робіт, послуг | Списують дебетові обороти на рахунок 79 «Фінансові результати» (субрахунок 791 «Результат операційної діяльності») |
| 2 | Загальновиробничі витрати | 91 | Тут відображають вартість отриманих послуг, віднесену до виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного й допоміжного виробництва | Списують дебетові обороти на рахунки 23 «Виробництво» та 90 «Собівартість реалізації» (за відповідним розподілом) |
| 3 | Адміністративні витрати | 92 | Сюди включають вартість тих послуг, які відносять на загальногосподарські витрати, пов’язані з управлінням та обслуговуванням підприємства | Списують дебетові обороти на рахунок 79 «Фінансові результати» (субрахунок 791 «Результат операційної діяльності») |
| 4 | Витрати на збут | 93 | На цьому рахунку відображають вартість тих послуг підрядника, які обліковують серед витрат, пов’язаних зі збутом (реалізацією, продажем) продукції, товарів, робіт і послуг | |
| 5 | Інші витрати операційної діяльності | 94 | Серед цих витрат — вартість отриманих послуг підрядника, яку віднесли до витрат операційної діяльності, що не знайшли відображення на субрахунках 940 — 948 рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності» |
Порядок ведення обліку аутсорсингу ви зможете побачити на умовному числовому прикладі.
ПРИКЛАД
27.12.2013 р. ТОВ «Феміда» уклало договір із ПрАТ «Дамокл», згідно з яким воно зобов’язане здійснювати юридичний супровід ПрАТ. Договір уклали на рік. Вартість послуг ТОВ «Феміда» — 360000,00 грн. (в тому числі ПДВ — 60000,00 грн.). Оплату згідно з домовленістю проводять щомісячно (по 30000,00 грн., з них ПДВ — 5000,00 грн.). Цьому передує підписання сторонами акта про надані послуги. Вперше акт підписали 03.02.2014 р. В той же день ПрАТ «Дамокл» перерахувало належну суму ТОВ «Феміда».
В обліку ПрАТ при цьому потрібно відобразити такі проводки:
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн. | доходи | витрати | ||
| 1 | Сторони склали акт про надані послуги | 92 | 631 | 25000,00 | — | 25000,00 |
| 2 | Відобразили податковий кредит із ПДВ | 641 | 631 | 5000,00 | — | — |
| 3 | Перерахували оплату ТОВ «Феміда» | 631 | 311 | 30000,00 | — | — |
| 4 | Списали адміністративні витрати на фінансовий результат | 791 | 92 | 25000,00 | — | — |
ВИКОРИСТАНІ ДОКУМЕНТИ
ПК — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
КВЕД-2010 — Класифікація видів економічної діяльності «Методологічні основи та пояснення (КВЕД-2010)», затверджена наказом Держкомстату від 23.12.2011 р. № 396.
КВЕД ДК 009:2010 — Національний класифікатор України «Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2010», затверджений наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 р. № 457.
