Теми статей
Обрати теми

Узагальнююча податкова консультація щодо оподаткування податком на прибуток операцій з відступлення права вимоги (факторингу)

Редакція ПК
Наказ від 22.11.2013 р. № 697

ВІДСТУПЛЕННЯ ПРАВА ВИМОГИ. ФАКТОРИНГ — СЛОВО МАЄ МІНДОХОДІВ

Затверджена наказом Міндоходів від 22.11.2013 р. № 697

Узагальнююча податкова консультація щодо оподаткування податком на прибуток операцій з відступлення права вимоги (факторингу)

 

У зазначеній консультації вживаються такі скорочення:

Податковий кодекс України — Податковий кодекс;

Цивільний кодекс України — Цивільний кодекс.

Відповідно до пп. 14.1.255 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу відступлення права вимоги — операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Відповідно до ст. 512 Цивільного кодексу кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Правочин щодо заміни кредитора у зобов’язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов’язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові (ст. 513 Цивільного кодексу).

Статтею 514 Цивільного кодексу передбачено, що до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Водночас положеннями ст. 516 Цивільного кодексу передбачено, що заміна кредитора у зобов’язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо боржник не був письмово повідомлений про заміну кредитора у зобов’язанні, новий кредитор несе ризик настання несприятливих для нього наслідків. У цьому разі виконання боржником свого обов’язку первісному кредиторові є належним виконанням.

Право вимоги може бути предметом договору купівлі-продажу, якщо вимога не має особистого характеру. Положення про відступлення права вимоги застосовуються до договору купівлі-продажу права вимоги, якщо інше не встановлено договором або законом (ст. 656 Цивільного кодексу).

Відповідно до ст. 1077 Цивільного кодексу за договором факторингу (фінансування під відступлення права грошової вимоги) одна сторона (фактор) передає або зобов’язується передати грошові кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату (у будь-який передбачений договором спосіб), а клієнт відступає або зобов’язується відступити факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника).

За наведеним визначенням договору факторингу, такий договір спрямований на фінансування однією стороною іншої сторони шляхом передачі у її розпорядження певної суми грошових коштів. Зазначена послуга за договором надається фактором клієнту за плату, розмір якої визначається договором.

Сторонами у договорі факторингу є фактор і клієнт. Клієнтом у договорі факторингу може бути фізична або юридична особа, яка є суб’єктом підприємницької діяльності. Фактором може бути банк або інша фінансова установа, яка відповідно до закону має право здійснювати факторингові операції (стаття 1079 Цивільного кодексу).

Операції з відступлення права вимоги належать до операцій особливого виду, для яких п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу визначені спеціальні правила оподаткування.

З метою оподаткування платник податку веде облік фінансових результатів операцій від проведення операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов’язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов’язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами.

При першому відступленні зобов’язань витрати, понесені платником податку — першим кредитором, визначаються в розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, за якими виникла заборгованість, за фінансовими кредитами — у розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення відповідно до вимог цього Кодексу, а за іншими цивільно-правовими договорами — у розмірі фактичної заборгованості, що відступається. До складу доходів включається сума коштів або вартість інших активів, отримана платником податку — першим кредитором від такого відступлення, а також сума його заборгованості, яка погашається, за умов, що така заборгованість була включена до складу витрат згідно з вимогами цього Закону.

Якщо доходи, отримані платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, перевищують витрати, понесені таким платником податку на придбання права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника), отриманий прибуток включається до складу доходу платника податку.

Якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від’ємне значення не включається до складу витрат або у зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов’язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи.

Враховуючи наведене, для операцій з відступлення права вимоги (у тому числі по договорах факторингу), застосовується порядок оподаткування податком на прибуток, визначений п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу, у разі, якщо умови договорів з відступлення права вимоги (факторингу) відповідають вимогам Цивільного кодексу.

 

Директор Департаменту координації
нормотворчої та методологічної роботи
з питань оподаткування
Н. Привалова

 

Коментар редакції

Неоднозначному питанню відступлення права вимоги боргу було присвячено статтю у першому минулорічному інформаційно-аналітичному випуску нашого видання («Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2013, № 1 (49), с. 36). Варто сказати, що нічого нового стосовно зазначеного питання Міндоходів в УПК, яка розглядається, нам не запропонувало. Та й жодних змін, що якимось чином вплинули б на нього, протягом минулого року не відбулось. Проте все ж зупинимось на основних аспектах питання.

Розпочнемо з того, що важливо правильно ідентифікувати операцію, тобто визначити, чи не є операція відступленням права вимоги боргу факторингом. Основні характерні риси факторингу, які відрізняють його від інших випадків відступлення права вимоги боргу, такі:

1) згідно з договором факторингу може бути відступлене лише право грошової вимоги;

2) обов’язковою є плата за послуги нового кредитора (фактора);

3) фактор передає клієнту грошові кошти, в той час як іншого виду компенсації вартості боргу кредитору договором факторингу не передбачено.

Головним «мотивом» здійснення факторингу є фінансування клієнта (першого кредитора), в той час як при відступленні права вимоги боргу в інших випадках можливі й інші причини.

Незважаючи на такі, здавалося б, суттєві особливості, на практиці не завжди вдається безпомилково визначити, є та чи інша операція факторингом чи ні.

Зверніть увагу на ще одну особливість факторингу. Відповідно до п. 11 ч. 1 ст. 4 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» від 12.07.2001 р. № 2664-III факторинг є одним із видів фінансових пос-луг. А надавати такі послуги мають право лише фінансові установи, а також, якщо це прямо передбачено законом, фізичні особи — підприємці.

Відтак можливість вдаватись до факторингових операцій доступна далеко не всім, а якщо юридична особа, не будучи фінансовою установою, все-таки піде на здійснення факторингу, то така операція, на жаль, може бути визнана недійсною у судовому порядку.

У відступленні права вимоги боргу так чи інакше беруть участь 3 сторони: первісний кредитор, новий кредитор та боржник. Коротко охарактеризуємо особливості податкового обліку в кожного з них.

 

Первісний кредитор

Обкладення операцій з відступлення права вимоги податком на прибуток регулюється п. 153.5 ПК. Згідно із цим пунктом первісний кредитор, по-перше, повинен вести облік фінансових результатів операцій від проведення операцій із продажу (передання) права вимоги зобов’язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов’язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами.

По-друге, оподаткування таких операцій здійснюється практично аналогічно до продажу товарів. При цьому:

1) витрати, понесені платником податку, визначаються в розмірі:

— договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, за якими виникла заборгованість;

— у розмірі заборгованості за фінансовими кредитами за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення відповідно до вимог ПК;

— у розмірі фактичної заборгованості, що відступається, — за іншими цивільно-правовими договорами;

2) доходи включають:

— суму коштів або вартість інших активів, отриманих платником податку — першим кредитором від такого відступлення;

— «а також суму його заборгованості, яка погашається, за умов, що така заборгованість була включена до складу витрат»*.

* Ця норма ПК «сліпо» перенесена з п.п. 7.9.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (який на сьогодні втратив чинність) і фактично не діє, адже ст. 159 ПК передбачає інший механізм урегулювання заборгованості (шляхом сторнування доходів та витрат).

Також можливі різні позиції органів Міндоходів на місцях стосовно визнання витрат від відступлення права вимоги у випадку, коли розмір компенсації (доходу першого кредитора) менший, ніж витрати, понесені при такому відступленні. Справа у тому, що при другому та кожному наступному відступленні права вимоги безпосередньо п. 153.5 ПК передбачені норми, які унеможливлюють формування витрат у більшому розмірі, ніж сума доходів від такого відступлення. Проте це не повинно стосуватись операцій першого відступлення права вимоги!

 

Новий кредитор

Новий кредитор зобов’язаний вести облік фінансових результатів операцій від проведення операцій із продажу (передання) або придбання права вимоги зобов’язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов’язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами (відповідно до п. 153.5 ПК).

Для нового кредитора у зобов’язанні цим пунктом установлено також такі особливості податкового обліку:

— якщо доходи, отримані платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, перевищують витрати, понесені таким платником податку на придбання права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника), отриманий прибуток включається до складу доходу платника податку;

— якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов’язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від’ємне значення не включається до складу витрат чи у зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій із продажу (передання) або придбання права вимоги зобов’язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи.

 

Боржник

Для боржника немає принципової різниці, кому погашати свою заборгованість: первісному кредиторові чи новому. При переході права вимоги боргу від одного кредитора до іншого у бухгалтерському обліку боржникові варто перенести суму залишку заборгованості перед старим кредитором на нового кредитора. При цьому зміниться рахунок, на якому така заборгованість обліковується. Так, якщо заборгованість виникла внаслідок купівлі товарів у постачальника, який потім вирішив відступити борг покупця іншій особі, то покупець (боржник) відповідну суму має перенести з рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» на субрахунок 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» рахунка 68 «Розрахунки за іншими операціями». На цьому субрахунку відповідно до вимог Інструкції № 291 ведеться облік операцій, які не передбачені для обліку на інших субрахунках рахунка 68.

У податковому обліку при цьому не виникатимуть ані доходи, ані витрати.

Таким чином, ми, як і Міндоходів, коротко нагадали вам основні правила обліку відступлення права вимоги боргу. Сподіваємось, що у вас як первісного кредитора, нового кредитора чи боржника жодних складнощів при веденні обліку таких операцій тепер виникнути не повинно!

 

Юрій Товстоп’ят

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі