Теми статей
Обрати теми

Узагальнююча податкова консультація з окремих питань застосування норм податкового законодавства щодо трансфертного ціноутворення

Редакція ПК
Наказ від 22.11.2013 р. № 699

Окремі питання: офіційне трактування

Затверджена наказом Міндоходів України від 22.11.2013 р. № 699

Узагальнююча податкова консультація з окремих питань застосування норм податкового законодавства щодо трансфертного ціноутворення

Запитання 1: Який перший звітний період для подачі Звіту про контрольовані операції, що подається платником податків відповідно до вимог п.п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України (далі — Кодекс)?

Відповідь: Оскільки Закон України від 
04 липня 2013 року № 408 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» набрав чинності
1 вересня 2013 року, то першим звітним періодом для подачі Звіту про контрольовані операції буде 2013 рік. Для визначення обсягу контрольованих операцій враховується вартісний показник усіх операцій окремо з кожним контрагентом у цілому за календарний рік, тобто з 1 січня по 31 грудня 2013 року. У звіті за 2013 рік платник податку повинен зазначити контрольовані операції, здійснені у період з 01.09.2013 по 31.12.2013.

Наприклад: Загальна сума операцій у 2013 році з однією пов’язаною особою становить
50,5 млн грн. (без ПДВ), і всі ці операції було здійснено до 01.09.2013. У цьому разі звітувати не потрібно.

У разі якщо загальна сума операцій у 2013 році з однією пов’язаною особою становить
50,0 млн грн. (без ПДВ), з них 20,0 млн грн. здійснено до 01.09.2013, решта — після. У цьому випадку обсяг операцій розраховується в цілому за рік, тобто з 1 січня по 31 грудня 2013 року. Відповідно, такі операції є контрольованими. У звіті відображають контрольовані операції, здійснені у період з 01.09.2013 по 31.12.2013.

Запитання 2: Чи враховуються при визначенні вартісного критерію — 50,0 млн грн. контрольованої операції для цілей застосування п.п. 39.2.1.4 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу суми кредиту, депозиту, позики, процентів за таким кредитом, депозитом, позикою, суми поворотної фінансової допомоги, вартість товару за договорами комісії, поруки, агентськими та іншими аналогічними договорами, суми комісійної (агентської) винагороди, вартість інвестицій?

Відповідь: Так, враховуються.

Запитання 3: За якими цінами обраховується обсяг контрольованих операцій?

Відповідь: За договірними (контрактними) цінами.

Запитання 4: Якщо у звітному періоді були операції як з придбання, так і з продажу товарів (робіт, послуг) з одним контрагентом, яким чином враховуються такі операції для визначення вартісного критерію контрольованої операції і які з цих операцій будуть вважатись контрольованими та зазначатись у Звіті?

Відповідь: У цьому випадку враховується загальний обсяг (сумарне значення) операцій з продажу та операцій з придбання з таким контрагентом. У разі визнання операцій контрольованими відповідно до критеріїв, встановлених п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, такі операції відображаються у Звіті про контрольовані операції.

Запитання 5: За якою датою операції відображаються у Звіті як контрольовані?

Відповідь: У Звіті контрольовані операції відображаються за датою переходу прав власності на товари або датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Запитання 6: Чи вважається подання Звіту про контрольовані операції із запізненням неподанням Звіту для цілей застосування штрафу, передбаченого п. 120.3 ст. 120 Кодексу?

Відповідь: Відповідно до положень п.п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Кодексу платники податків, які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати Звіт про контрольовані операції до 1 травня року, наступного за звітним. Таким чином, подання Звіту із запізненням прирівнюється до неподання Звіту і тягне за собою штрафні санкції, передбачені п. 120.3 ст. 120 Кодексу.

Запитання 7: Яка передбачена відповідальність за те, що у своєчасно поданому Звіті не зазначені окремі контрольовані операції?

Відповідь: Відповідно до п. 120.3 ст. 120 Кодексу застосовується штраф у розмірі 5 % від суми контрольованої операції, не зазначеної у поданому Звіті.

Запитання 8: Яку первинну документацію на запит контролюючого органу відповідно до п.п. 39.4.7 п. 39.4 ст. 39 Кодексу зобов’язані надавати платники податків: оригінали чи їх завірені копії?

Відповідь: Платники податків повинні подати належним чином завірені копії первинних документів, що фіксують здійснення окремих контрольованих операцій, що зазначаються у запиті про такі контрольовані операції.

Запитання 9: Чи застосовуються штрафні санкції у разі самостійного коригування податкових зобов’язань платником податку?

Відповідь: Відповідно до положень п.п. 39.5.4.3 п.п. 39.5.4 п. 39.5 ст. 39 Кодексу самостійне коригування проводиться в податковій декларації або шляхом подання відповідних уточнюючих розрахунків у порядку, визначеному ст. 50 Кодексу. У разі здійснення самостійного коригування в уточнюючих розрахунках на суму заниженого зобов’язання нараховується штраф у розмірі 3 відсотки.

Крім того, на суму податкового боргу нараховується пеня за кожний день прострочення з розрахунку 120 відс. річних облікової ставки Нацбанку (п.п. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 Кодексу).

У разі якщо платник здійснює самостійне коригування податкових зобов’язань у зв’язку з коригування ціни контрольованої операції, проведеної у звітному періоді, у податковій декларації за цей звітний період, яку платник подав з урахуванням коригувань до контролюючого органу до закінчення встановленого Кодексом граничного терміну для подання декларації, штрафні санкції, передбачені ст. 50 Кодексу, не застосовуються.

Запитання 10: Для цілей застосування п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу перебування на яких спеціальних режимах оподаткування платника податку визначає операцію контрольованою?

Відповідь: До спеціальних податкових режимів належать визначені статтями 209, 210 та розділом XIV Кодексу:

спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства;

спеціальний режим оподаткування діяльності щодо виробів мистецтва, предметів колекціонування або антикваріату;

спрощена система оподаткування, обліку та звітності;

фіксований сільськогосподарський податок.

Запитання 11: Чи враховується при визначенні обсягу контрольованих операцій сума акцизного податку?

Відповідь: Так, враховується.

Запитання 12: Чи втрачає платник право на самостійне коригування ціни контрольованої операції, передбачене п.п. 39.5.4.3 п.п. 39.5.4 п. 39.5 ст. 39 Кодексу, якщо таке коригування протягом календарного року не здійснено?

Відповідь: Ні, не втрачає. Такий платник може здійснити самостійне коригування протягом наступного(их) календарного(их) року(ків) з урахуванням термінів позовної давності, передбачених ст. 102 Кодексу.

Запитання 13: Чи потрапляє операція під визначення контрольованої з обсягом 50,0 і більше млн грн. (без ПДВ) відповідно до вимог п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, якщо контрагент — пов’язана особа (резидент) на момент здійснення операції згідно з поданою до контролюючого органу декларацією з податку на прибуток за попередній рік не є збитковим, але у подальшому показники декларації попереднього звітного року за результатами перевірки чи після уточнення змінились і виникли збитки?

Відповідь: Якщо контрагент — пов’язана особа (резидент) самостійно виявив помилку і у поточній декларації чи уточненому розрахунку уточнив показники за попередній рік, що призвели до виникнення від’ємного значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток, операції з таким контрагентом вважаються контрольованими.

Якщо від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній звітний рік контрагента — пов’язаної особи (резидента) виявлено за результатами перевірки контролюючого органу, операції з таким контрагентом не вважаються контрольованими за умови відсутності інших умов для визнання операцій контрольованими.

Запитання 14: Підприємство згідно з договором купівлі-продажу у звітному році здійснило поставку товару пов’язаній особі на суму 60,0 млн грн. (без ПДВ) (відбувся перехід права власності на товар покупцю), але до кінця цього року або у наступному році згідно з цим договором або додатковим договором підприємство повернуло продавцю частину раніше отриманого товару на суму 20,0 млн грн. (без ПДВ) у зв’язку неналежною якістю поставленого товару (право власності на товар перейшло продавцю). Яким чином враховуються ці операції для визначення вартісного критерію контрольованих операцій?

Відповідь: Якщо придбання та повернення товару здійснено протягом одного звітного календарного року, то при визначенні вартісного критерію контрольованої операції (50,0 млн грн.) в цьому звітному році враховується вартість поставки — 60,0 млн грн., зменшена на вартість поверненого товару — 20,0 млн грн, тобто — 40,0 млн гривень. У разі, якщо продаж відбувся в одному календарному році, а повернення відбулось у наступному році, то при визначенні вартісного критерію контрольованої операції (50,0 млн грн.) у календарному році, в якому здійснена поставка, враховується вся вартість поставленого товару у сумі 60,0 млн гривень.

При цьому в наступному році вартість поверненого товару в сумі 20,0 млн грн. не враховується при визначенні вартісного критерію контрольованої операції та не зменшує вартість інших операцій при визначенні такого критерію.

Запитання 15: Як для цілей застосування п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу розрахувати опосередковане володіння компанією «А» корпоративними правами компанії «В», якщо компанія «А» володіє 80 відс. корпоративних прав компанії «Б», а компанія «Б» володіє
30 відс. корпоративних прав компанії «В»?

Відповідь: Опосередковане володіння розраховується шляхом перемноження часток володіння корпоративними правами. Компанія «А» опосередковано володіє корпоративними правами компанії В у розмірі 24 відс. (80 х 30 : 100).

Запитання 16: У листопаді 2013 року платником податків здійснена поставка товару, договірна вартість якого складає 85,0 млн грн., та відбувся перехід права власності у момент поставки. В січні 2014 року платником отримана оплата за поставлений товар на суму 61,0 млн гривень. За якою подією обраховувати вартісний критерій (50,0 млн грн.) та як відображати цю операцію у Звіті?

Відповідь: Враховуючи те, що перехід права власності на товар відбувся у 2013 році, при визначенні вартісного критерію (50 млн грн.) контрольованих операцій враховується договірна (контрактна) вартість проданого товару за 2013 рік. У разі визнання такої операції відповідно до вимог п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу контрольованою операцією така операція відображається у Звіті за 2013 рік.

При цьому факт оплати зазначеного товару у 2014 році не призводить до повторного врахування вартості товару при визначенні вартісного критерію та відображенні у Звіті.

Запитання 17: У листопаді 2013 року платником податків здійснено попередню оплату за товар нерезиденту — пов’язаній особі на суму 200,0 млн грн., поставка якого буде здійснена у квітні 2014 року (перехід права власності відбудеться у момент поставки). У якому періоді ця операція враховується при визначенні вартісного критерію (50 млн грн.) контрольованої операції?

Відповідь: Враховуючи те, що перехід права власності на товар відбувається у 2014 році, при визначенні вартісного критерію (50 млн грн.) контрольованої операції за 2013 рік сума попередньої оплати за товар не враховується. Ця операція враховується при визначенні вартісного критерію (50 млн грн.) контрольованої операції за 2014 рік.

Запитання 18: До яких саме порушень за контрольованими операціями застосовується штраф у розмірі 1 гривня відповідно до п. 20 підр. 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу?

Відповідь: Штраф у розмірі 1 гривня застосовується за заниження податкового зобов’язання за період з 1 вересня 2013 року по 1 вересня 2014 року внаслідок застосування платником у контрольованих операціях цін, що не відповідають рівню звичайних цін, виявленого самостійно платником податку або за результатами перевірки контролюючим органом.

Запитання 19: Чи вважається компанія-резидент, створена всередині року (наприклад, у липні місяці), яка з дати реєстрації є платником податку на прибуток і ПДВ, не застосовує спеціальні режими оподаткування і сплачує ці податки за базовою (основною) ставкою, такою, операції з якою підпадають під критерії контрольованих, визначених п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу?

Відповідь: Не вважається, оскільки для такої компанії початком податкового (звітного) року буде дата її створення (реєстрації) і в неї відсутні задекларовані показники на початок такого року.

Запитання 20: Які ставки податку на прибуток та ПДВ вважаються базовими (основними) для цілей застосування п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу?

Відповідь: Основна ставка податку на прибуток визначена п. 151.1 ст. 151 Кодексу та з урахуванням положень п. 10 підрозділу 4 розділу XX Кодексу у 2012 році складає 21 %, у 
2013 році — 19 %, у 2014 році — 16 %.

Основна ставка податку на додану вартість визначена п.п. «а» п. 193.1 ст. 193 та п. 194.1 ст. 194 Кодексу та з урахуванням положень пункту 10 підрозділу 2 розділу XX Кодексу у 2012 — 2013 роках складає 20 %, з 2014 року — 17 %.

Запитання 21: Підприємство «А» — резидент, яке задекларувало від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік, здійснює постачання товарів у обсязі понад 50 млн грн. пов’язаній особі підприємству «Б» — резиденту, яке задекларувало позитивне значення об’єкта оподаткування. Чи є зазначені поставки контрольованими операціями для підприємства «А» та «Б» та чи зобов’язані такі підприємства подавати Звіт про контрольовані операції? Як бути, коли збитковими є підприємства «А» та «Б»?

Відповідь: Відповідно до п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу контрольованими операціями є господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами — резидентами, які задекларували від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік.

Якщо збитковим є тільки підприємство «А», операції вважатимуться контрольованими лише для підприємства «Б» і обов’язок з подачі Звіту про контрольовані операції із зазначенням у ньому відповідних операцій покладається на підприємство «Б». При цьому підприємство «А» у разі відсутності інших операцій, що підпадають під визначення контрольованих, Звіт подавати не повинне.

У разі якщо за податковий (звітний) рік збитковими є і підприємство «А», і підприємство «Б», то Звіт про контрольовані операції подають обидва підприємства.

Запитання 22: Чи будуть вважатись пов’язаними особами відповідно до п.п. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Кодексу державні підприємства, які належать до сфери управління одного міністерства?

Відповідь: Відповідно до положень ст. 73 Господарського кодексу України державне унітарне підприємство утворюється компетентним органом державної влади в розпорядчому порядку і входить до сфери його управління.

Орган державної влади, до сфери управління якого входить підприємство, є представником власника і виконує його функції у межах, визначених цим Кодексом та іншими законодавчими актами.

Органом управління державного унітарного підприємства є керівник підприємства, який призначається органом, до сфери управління якого входить підприємство, і є підзвітним цьому органові.

Відповідно до п.п. «г» п.п. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Кодексу до пов’язаних осіб належать юридичні особи, одноособові виконавчі органи яких призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу).

З огляду на це державні підприємства, які належать до сфери управління одного міністерства, є пов’язаними особами відповідно до п.п. «г» п.п. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Запитання 23: За якою процедурою відбувається прийняття платником рішення про застосування одного із методів щодо визначення звичайних цін відповідно п. 21 підр. 10 розд. XX
Кодексу та повідомлення про це рішення контролюючі органи?

Відповідь: Рішення приймається платником самостійно, при цьому подача окремого повідомлення до контролюючого органу не передбачена. Інформація щодо обраного методу зазначається у відповідній графі Звіту про контрольовані операції.

Запитання 24: Яка форма довідки, що підтверджує обрану нерезидентом ставку корпоративного податку, для цілей застосування п.п. 39.2.1.3 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу?

Відповідь: Форма довідки Кодексом не передбачена. Така довідка має бути видана компетентним органом іншої країни (наприклад, податковим органом чи Міністерством фінансів) і належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Запитання 25: До яких цін застосовується 5-відсотковий діапазон цін відповідно до п.п. 1 п. 21 підр. 10 розд. XX Кодексу?

Відповідь: П’ятивідсотковий діапазон застосовується до цін, визначених відповідно до вимог пп. 2 п. 21 підр. 10 розд. XX Кодексу, а саме: цін, визначених згідно з біржовим котируванням, — у разі якщо товари котируються на біржі, та цін, визначених згідно з довідковими цінами, опублікованими у джерелах інформації (спеціалізованих комерційних виданнях), — у разі якщо товари не котируються на біржі.

 

Директор Департаменту координації нормотворчої
 та методологічної роботи з питань оподаткування
Н. Привалова

Коментар редакції

УПК № 699 (саме так далі називатимемо документ, який ви побачили вище) пролила світло на ряд дискусійних моментів, пов’язаних із впровадженням системи трансфертного ціноутворення. При цьому в більшості випадків Міндоходів зайняло гуманну позицію, що не може не тішити платників податків. Вірніше сказати, платників податку на прибуток та ПДВ, адже саме на них відповідно до п. 39.7 ПК поширюються правила визначення звичайних цін за допомогою системи трансфертного ціноутворення.

УПК № 699 є однією із найбільших серед собі подібних як за розміром, так і за кількістю розглянутих у ній питань (25). При цьому коментована УПК не містить вступної частини: вона розпочинається безпосередньо із запитань (і відповідей на них) і ними ж, власне, й закінчується.

Далі пройдемось по запитаннях, згрупувавши їх у тематичні розділи.

 

КОНТРОЛЬОВАНІ ОПЕРАЦІЇ: ОБМЕЖЕННЯ ПО СУТІ

 

Контрольованим операціям присвячено п. 39.2 ПК, при цьому самому тільки визначенню цих операцій відведено п.п. 39.2.1.1 — 39.2.1.2 ПК. У ході розгляду УПК № 699 наведені в указаних підпунктах вимоги до контрольованих операцій отримали назву «обмеження по суті». Вони дають змогу визначити, є та чи інша операція контрольованою чи ні. Та якби прописані у ПК правила були достатньо чіткими, наша УПК була б майже вдвічі меншою. Тепер — безпосередньо до питань, що роз’яснюють озвучені проблеми.

 

Якщо став від’ємним об’єкт оподаткування: своєрідне вирішення питання

Контрольованими (абз. 3 п.п. 39.2.1.1 ПК) вважаються господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійс-нюються платниками податків з пов’язаними особами — резидентами, які задекларували від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік.

У запитанні 13 розглянуто цікаву, але в той же час цілком імовірну ситуацію: коли контрагент — платник податку на прибуток за результатами річного декларування був «прибутковим», але внаслідок виявлених помилок перетворився на «збиткового».

Відповідь на запитання Міндоходів дало досить неочікувану: контрольованими операції з таким контрагентом вважатимуться тільки у тому випадку, якщо помилка виявлена платником податку самостійно. В цьому логіка, безперечно, є. А от чим керувались представники міністерства, коли вивели з переліку контрольованих операції у тому випадку, коли помилка виявляється по ходу перевірки такого контрагента, — не досить зрозуміло. Втім, оскільки такі висновки, безумовно, на користь платника податку, то й перечити їм не будемо.

Відмітьте: повідомляти про те, що пов’язана особа раптом стала «збитковою», вона нікому не зобов’язана. В той же час для іншої сторони такий факт відіграє визначальне значення при встановленні «контрольованості» операцій. Тому необхідно у договірному порядку передбачити необхідність інформування іншої сторони про виникнення таких ситуацій. Крім того, не зайвим буде і самостійний моніторинг вказаних обставин із певною періодичністю (скажімо, раз на квартал).

 

Від’ємний об’єкт оподаткування: лише контрагента стосується питання

Продовжуючи розгляд питання, звернемо вашу увагу також на те, що власна «збитковість» жодним чином не впливає на вирішення питання стосовно того, є та чи інша операція контрольованою. Хоча ні, впливає, але не для вас, а для вашого контрагента-пов’язаної особи. Такі висновки випливають безпосередньо із ПК, тому не дивно, що й представники Міндоходів бачать питання саме в такому світлі (відповідь на запитання 21).

 

Спеціальні режими оподаткування — досить спірне це питання

Абзац 4 п.п. 39.2.1.1 ПК визначає, що до контрольованих операцій відносяться господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами — резидентами, які застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року.

У відповіді на запитання 10 УПК № 699 представники Міндоходів переконують нас у тому, що спеціальні режими оподаткування — це не те ж саме, що спеціальні податкові режими (яким присвячений розд. ХІV ПК). Вони розуміють під спеціальними режимами оподаткування наступні:

 

№ з/п

Спеціальний режим оподаткування

Чим установлений

1

Спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства

Ст. 209 ПК

2

Спеціальний режим оподаткування діяльності щодо виробів мистецтва, предметів колекціонування або антикваріату

Ст. 210 ПК

3

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності

Гл. 1 розд. XIV ПК (ст. 291 — 300)

4

Фіксований сільськогосподарський податок

Гл. 2 розд. XIV ПК (ст. 301 — 309)

 

Зверніть увагу: цей перелік від Міндоходів є вичерпним, тому інші податкові режими (скажімо, передбачені гл. 3 чи 4 розд. XIV ПК) не вважаються спеціальними для цілей ідентифікації контрольованих операцій.

Важливо: вирішальне значення має статус пов’язаних осіб — резидентів на початок податкового (звітного) року. Тобто, при співпраці з ними вам важливо з’ясувати, чи не перебували вони на одному із перелічених спеціальних режимів оподаткування станом на початку року. Якщо ні — тоді й операції з ними не будуть контрольованими, а перехід на один з таких спрощених режимів протягом року на «контрольованості» операцій жодним чином не відобразиться.

 

Якщо ставка застосовується неосновна — контрольованої операції це сторона

Відповідно до абз. 5 п.п. 39.2.1.1 ПК до контрольованих операцій належать господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами — резидентами, які сплачують податок на прибуток підприємств та/або ПДВ за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до ПК, станом на початок податкового (звітного) року.

У контексті цього абзацу Міндоходів нагадало основні ставки податків, що нас цікавлять в аспекті трансфертного ціноутворення (запитання 20). Ми ж наведемо ці ставки з огляду на Закон № 713, який вніс низку змін до ПК:

Період

Ставки податків, %

Податок на прибуток

ПДВ

2013 р.

19

20

2014 р.

18

2015 р.

17

17

2016 р.

16

 

Таким чином, застосування ставки 5 % суб’єктами індустрії програмної продукції відповідно до п. 15 підрозд. 10 розд. ХХ ПК чи 0 % платниками, що перебувають на податкових канікулах відповідно до п. 154.6 ПК, призводить до того, що пов’язані з ними особи — резиденти мають відносити проведені з ними операції до контрольованих.

Те саме стосується ставки 0 % з ПДВ (яка, нагадаємо, застосовується, зокрема, при здійсненні експортних операцій).

 

Створені посеред року: з ними не буде мороки

До складу контрольованих операцій відносяться господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами — резидентами, які не були платниками податку на прибуток підприємств та/або ПДВ станом на початок податкового (звітного) року (абз. 6 п.п. 39.2.1.1 ПК).

Ними, звісно ж, не могли бути ті суб’єкти, що були створені посеред року.

Проте на запитання 19 УПК № 699 представники Міндоходів дали досить гуманну відповідь. Так, у разі якщо ваш контрагент — пов’язана особа був створений серед року (при цьому він є загальносистемником), то операції з ним не вважаються контрольованими. Причина тому банальна — для такого контрагента початком податкового (звітного) року є дата його створення (реєстрації) і в нього відсутні задекларовані показники на початок такого року.

Керуючись такою логікою, представники Міндоходів, очевидно, вважатимуть операції з тими контрагентами, що були створені серед року і при цьому почали застосовувати спрощені режими оподаткування (про які йшлось у запитанні 10 УПК № 699, а також на с. 21 — 22), контрольованими.

 

Опосередковане володіння: раціональне розуміння

Зауважте: контрольованими операції у випадках, передбачених п.п. 39.2.1.1 ПК, є лише в тому разі, якщо ваш контрагент — пов’язана особа. Визначення останніх містить п.п. 14.1.159 ПК, норми якого зазнали суттєвих змін із впровадженням Закону № 408. Зокрема, в це визначення просочилось таке поняття, як опосередковане володіння корпоративними правами іншої юридичної особи. Стосовно нього сказано лише, що це — володіння «через пов’язаних осіб».

Роз’яснюючи це питання, представники Міндоходів пояснили, що опосередковане володіння розраховується шляхом перемноження часток володіння корпоративними правами (відповідь на запитання 15). Тобто автори УПК № 699 зайняли стосовно вказаного питання раціональну (на думку редакції) позицію.

 

Пов’язані особи: державні підприємства одного міністерства

Розвиваючи тему пов’язаних осіб, акцентуємо також те, що відповідно до п.п. «г» п.п. 14.1.159 ПК до них належать юридичні особи, одноособові виконавчі органи яких призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу). Зважаючи на це, у відповіді на запитання 22 УПК № 699 представники Міндоходів справедливо зауважили, що державні підприємства, які належать до сфери управління одного міністерства, є пов’язаними особами.

 

Яка довідки форма? — Відсутні податкові норми

Ідеться про довідку, що підтверджує обрану нерезидентом ставку податку на прибуток (корпоративного податку) і подається на виконання норм п.п. 39.2.1.3 ПК. Цей підпункт установлює, що в разі коли в державі (на території) реєстрації нерезидента встановлено більше ніж одну ставку податку на прибуток (корпоративного податку), платником податку до Міндоходів подається довідка (або її нотаріально засвідчена копія), що підтверджує обрану нерезидентом ставку податку на прибуток (корпоративного податку), встановлену у державі його реєстрації, до 1 травня року, наступного за звітним.

Це потрібно тому, що відповідно до п.п. 39.2.1.2 ПК операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні, вважаються контрольованими.

Таким чином, імовірне виникнення ситуації, коли у якійсь державі встановлено ставку податку на прибуток (корпоративного податку), яка перебуває у «дозволених» рамках, але сам нерезидент (скажімо, внаслідок користування пільгами) застосовує ставку податку, що на 5 і більше відсоткових пунктів нижчу, ніж в Україні.

Для вирішення питання щодо «контрольованості» операцій із таким контрагентом і потрібна вказана довідка.

Що стосується її форми, то вона не уніфікована (що не дивно). При цьому до неї у відповіді на запитання 24 УПК № 699 установлені наступні вимоги. Вона має бути:

— видана компетентним органом іншої країни (наприклад, податковим органом чи Міністерством фінансів);

— належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

 

КОНТРОЛЬОВАНІ ОПЕРАЦІЇ: ОБМЕЖЕННЯ ПО СУМІ

 

Операції, передбачені у пп. 39.2.1.1 і 39.2.1.2 ПК, визнаються контрольованими лише за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 млн грн.
(без урахування ПДВ) за відповідний календарний рік (п.п. 39.2.1.4 ПК). Зважаючи на, здавалось би, досить чітке формулювання цього підпункту, представники Міндоходів знайшли, до чого прискіпатись.

Розпочнемо з найбільш приголомшливого.

 

Перелік контрольованих операцій: місце для фіскального підходу ілюстрацій

У відповіді на запитання 2 УПК № 699 представники Міндоходів навели своє бачення того, що має враховуватись у 50-мільйонному критерії для визначення контрольованих операцій. Єдиною зачіпкою при цьому є вжите у п.п. 39.2.1.4 ПК словосполучення «загальна сума здійснених операцій». Його автори УПК трактували, на наш погляд, надто вже буквально, знехтувавши при цьому посиланням на пп. 39.2.1.1 і 39.2.1.2 ПК, яке міститься у тому-таки п.п. 39.2.1.4 ПК.

Проте сперечатись із думкою міністерства навряд чи вийде, тому зазначимо інше. Операції, що враховуються для визначення 50-мільйонного критерію, — це одне, а от контрольовані операції — інше. Перші визначені п.п. 39.2.1.4 ПК, у той час як самі контрольовані операції - пп. 39.2.1.1 (який конкретно говорить про операції з придбання (продажу)) і 39.2.1.2 ПК. Сподіваємось, що нечіткі формулювання п.п. 39.2.1.2 ПК (який оперує розмитим поняттям «операції») представники міністерства не ототожнять із «загальною сумою здійснених операцій». Та поки що про це від Міндоходів – ані слова.

 

Обсяг операцій: без жодних пертурбацій

А от обсяг контрольованих операцій податківці звеліли обраховувати в договірних (контрактних) цінах (відповідь на запитання 3). Схоже на те, що в даному випадку мається на увазі саме 50-мільйонний критерій для визначення «контрольованості» операцій, а не обсяг контрольованих операцій. Адже якщо операції відповідатимуть-таки всім критеріям контрольованих, то їх обсяг доведеться коригувати із врахуванням звичайних цін. У цьому, власне, й полягає суть трансфертного ціноутворення.

 

Продаж і придбання: враховувати загальну «ціну питання»!

Такої думки дотримуються представники Міндоходів (відповідь на запитання 4). Іншого чекати від них було б наївно, тим паче, що й несправедливою подібну думку назвати язик не повертається, адже безпосередньо в п.п. 39.2.1 ПК міститься згадка про операції придбання (продажу). При цьому застереження стосовно того, що враховувати необхідно лише один з видів таких операцій, ніде немає.

 

Чи враховувати акциз? — Yes, it is

Відповідно до п.п. 39.2.1.4 ПК при розрахунку 50-мільйонного критерію із загального обсягу здійснених операцій вираховується лише ПДВ. Тож позиція Міндоходів стосовно того, що акцизний податок вирахуванню не підлягає (відповідь на запитання 11), має під собою залізобетонне підґрунтя. Якщо це й можна вважати недоліком, то нарікати при цьому слід на розробників Закону № 408, а аж ніяк не на представників міністерства.

 

Метод нарахувань

 

У межах розділу, який ми з вами розглядаємо, виділимо підрозділ, присвячений застосуванню при визначенні 50-мільйонного критерію методу нарахувань. Він червоною ниткою проходить одразу скрізь декілька питань УПК № 699. Перейдемо ж до них!

 

Перехід права власності без оплати — контрольовану операцію відображати!

У запитанні 16 УПК № 699 представники Міндоходів розглянули ситуацію, коли перехід права власності на товар відбувся в одному звітному році, а оплата товару — в наступному. У такому разі контрольована операція відображається (а її сума враховується при розрахунку 50-мільйонного критерію) у першому звітному календарному році, тобто з прив’язкою до моменту виникнення доходу в податковому обліку (пп. 137.1, 137.4 ПК).

 

Лише передоплата — не слід відображати

У запитанні 17 натомість обговорена обернена ситуація: коли передоплата передує переходу права власності на товар, і ці події припадають на різні звітні календарні роки. Керуючись тими ж принципами, автори УПК № 699 звеліли в такому випадку відображати контрольовану операцію та враховувати її суму при розрахунку 50-мільйонного критерію у тому звітному році, в якому відбудеться перехід права власності на товар.

 

Швидше товар повертайте — контрольованих не майте

Адже повернення товарів у тому ж звітному календарному році, у якому відбулось його отримання, дає право зменшити суму, що підлягає врахуванню при визначенні 50-мільйонного критерію, на суму повернених товарів. І хоча у відповіді на запитання 14 УПК № 699 ідеться лише про постачальника товарів, впевнені, аналогічні висновки можуть стосуватись і його покупця.

Як бачимо, в цьому випадку також діє прив’язка до відображення доходу в податковому обліку. Нагадаємо, відповідно до п. 140.2 ПК у разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку — продавець та платник податку — покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

З усього цього стає помітно, що як сума, що береться для розрахунку 50-мільйонного критерію, так і власне контрольовані операції, відображаються із прив’язкою до виникнення доходів у податковому обліку податку на прибуток.

Представники Міндоходів у відповіді на запитання 5 зазначають, що й у Звіті про контрольовані операції такі операції відображаються за датою переходу прав власності на товари або датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Цим самим ми підійшли до наступного розділу, з якого ви дізнаєтесь про те, як заповнити та подати звіт, а також що буде, якщо ви не подасте звіт вчасно або подасте з помилками.

 

ЗВІТ ПРО КОНТРОЛЬОВАНІ ОПЕРАЦІЇ

 

Платники податків (крім НБУ), які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, відповідно до п.п. 39.4.2 ПК зобов’язані подавати до Міндоходів Звіт про контрольовані операції до 1 травня року, наступного за звітним, засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та ЕЦП.

Форма такого звіту (уточнюючого звіту) має бути встановлена Міндоходів, та на момент відправки номера до друку цього зроблено не було.

Зауважимо, що, за аналогією до визначення 50-мільйонного критерію, контрольовані операції визнаються та відображаються у Звіті за методом нарахувань. На це прямо вказують відповіді на запитання 5 та 16 УПК № 699. Іншим важливим аспектом заповнення Звіту є те, що в ньому відображаються як операції з придбання, так і з продажу товарів (робіт, послуг) (що випливає з відповіді на запитання 4 УПК).

 

Коли вперше подавати Звіт?

Відповідь на запитання 1 УПК № 699 свідчить, що першим звітним періодом є 2013 р., але фактично звітувати необхідно лише щодо операцій, які мали місце в період з 01.09.2013 р. (дати набрання чинності Законом № 408) по 31.12.2013 р. В той же час розраховувати 50-мільйонний критерій з тим, щоб визначити, є операції контрольованими і чи є відповідно необхідність подання Звіту, необхідно за весь 2013 р.

Зверніть увагу! Якщо з’ясується, що операції є контрольованими (тобто сумовий критерій дотримується), але в той же час всі вони мали місце до 01.09.2013 р., то необхідності подавати Звіт немає!

 

Несвоєчасне подання = неподання

Зволікати з поданням Звіту нікому не рекомендуємо, адже в одному з наступних питань ітиметься про те, що чекатиме на зухвальців, що посміли не відзвітувати по контрольованих операціях. Часу на подання Звіту, більш, ніж достатньо — цілих 4 місяці. Будьте обережні! Звіт про контрольовані операції — не податкова декларація, а тому норм стосовно перенесення строків його подання в разі, якщо останній день подання Звіту припадає на вихідний день, ніде не передбачено. Тому затягувати до 1 травня явно не варто. Тим більше, що подається-то Звіт вперше, та ще й в електронній формі.

А несвоєчасне подання Звіту представники Міндоходів у відповіді на запитання 6 УПК № 699 справедливо прирівнюють до неподання. І санкції відповідно аналогічні.

 

Не вказані операції — чекайте на санкції

Такої позиції дотримується Міндоходів, причому санкції будуть застосовуватись такі ж, як і при неподанні Звіту (відповідь на запитання 7 УПК № 699). Позиція, безперечно, дуже спірна. Судіть самі: відповідно до п. 120.3 ПК неподання платником податків Звіту до Міндоходів тягне за собою накладання штрафу у розмірі 5 % загальної суми контрольованих операцій — у разі неподання Звіту про контрольовані операції. Як бачите, розмір штрафу указаний досить конкретно. Натомість Міндоходів наказує застосовувати штраф у розмірі 5 % від суми контрольованої операції, не зазначеної у поданому Звіті. Тобто різниться як сума штрафу, так і склад порушення. Тож позиція Міндоходів щодо цього питання здається дещо надуманою.

Так ми поступово перейшли до питання відповідальності за здійснення порушень у сфері трансфертного ціноутворення.

 

ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ

 

У цьому розділі ми розглянемо питання, що не стосуються відповідальності за неподання (чи несвоєчасне подання) та невірне заповнення Звіту про контрольовані операції.

 

Первинні документи: важливі моменти

Уже згаданий п. 120.3 ПК говорить про два види порушень. Перше з них полягає у неподанні Звіту про контрольовані операції. Зараз нас цікавить друге — неподання документації, визначеної п.п. 39.4.8 ПК. За здійснення такого порушення на платника податків накладається штраф — 100 розмірів МЗП.

Так-от, у відповіді на запитання 8 УПК № 699 представники Міндоходів зауважили, що платники податків повинні подати належним чином завірені копії первинних документів, що фіксують здійснення окремих контрольованих операцій, ще зазначених у запиті (сформованому Міндоходів) про такі контрольовані операції.

Занизили зобов’язання — не будете наказані

На противагу астрономічним штрафам за неподання Звіту та первинної документації про контрольовані операції п. 20 підрозд. 10 розд. XX ПК передбачені «перехідні» штрафи — «у розмірі 1 грн. за кожне порушення». Вони застосовуються за порушення норм ст. 39 ПК, вчинені у період з 01.09.2013 р. по 01.09.2014 р. А точніше — за заниження податкового зобов’язання за період з 01.09.2013 р. по 01.09.2014 р. внаслідок застосування платником у контрольованих операціях цін, що не відповідають рівню звичайних цін, виявленого самостійно або за результатами перевірки контролюючим органом. До цієї відповіді УПК № 699 (її номер — 18) зауважень не маємо.

 

Самостійне коригування: є безпроблемне вирішення питання!

Штрафів при здійсненні самостійного коригування податкових зобов’язань можна уникнути, якщо провести його вчасно. Тобто, до закінчення граничного терміну для подання декларації. При цьому показники декларації мають враховувати коригування ціни контрольованої операції, проведені у звітному періоді (тому ж, за який подається така декларація).

В іншому випадку платник податку буде нести відповідальність відповідно до ст. 50 та п.п. 129.1.1 ПК. Така позиція висловлена у відповіді на запитання 9 УПК № 699.

Самостійному коригуванню податкових зобов’язань присвячене ще одне питання УПК № 699, та, на відміну від цього, з відповідальністю воно не пов’язане.

 

САМОСТІЙНЕ КОРИГУВАННЯ

 

На його здійснення п.п. 39.5.4.3 ПК відводить платнику податків календарний рік. Цілком логічно виникає запитання: як бути, якщо протягом цього строку платник у силу тих чи інших причин не зміг провести коригування? Представники Міндоходів прийшли до досить гуманного висновку (відповідь на запитання 12): такий платник може здійснити самостійне коригування протягом наступного(их) календарного(их) року(ів) з урахуванням термінів, передбачених ст. 102 ПК. Тобто 1095 днів. А в такому разі до платника податків буде застосовано і «самоштраф» і пеню.

 

ПЕРЕХІДНІ НЮАНСИ (23; 25)

 

Тут ми розглянемо питання, що стосуються тимчасового порядку оподаткування операцій з імпорту/експорту визначених товарних позицій (передбачений п. 21 підрозд. 10 розд. XX ПК).

 

Який метод обирати? — Не спішіть повідомляти

Зазначеним пунктом ПК передбачені
3 методи визначення звичайної ціни на товари певних товарних позицій. Але якщо те, що вибір одного з них здійснюється за власним рішенням платника податків, і так зрозуміло, то як саме повідомляти про свій вибір Міндоходів — не було ясно до останнього. Тепер же завдяки Міндоходів (відповідь на запитання 23 УПК № 699) стало очевидно, що обраний метод достатньо буде зазначити у відповідній графі поданого Звіту про контрольовані операції.

 

Відсотковий діапазон: коли саме є резон?

Останнє запитання УПК викликало у нас, як мінімум, деякий подив. Судіть самі: п. 21 підрозд. 10 розд. XX ПК встановлює 3 різні методи визначення звичайної ціни на товари. Кожному з цих методів присвячено окремий підпункт. І ось що нам видають представники Міндоходів: 5-відсотковий діапазон цін відповідно до п.п. 1 п. 21 підрозд. 10 розд. XX ПК (яким встановлено перший метод визначення звичайної ціни) застосовується до цін, визначених відповідно до вимог п.п. 2 п. 21 підрозд. 10 розд. XX ПК (яким встановлено другий із таких методів). Урешті-решт, при застосуванні другого методу справді-таки застосовується 5-відсотковий діапазон, але можливим це стало лише завдяки затвердженню КМУ Відсоткового діапазону № 749 (детальніше — див. с. 3 — 5).

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі