Трансфертне ціноутворення

ТРАНСФЕРТНЕ ЦІНОУТВОРЕННЯ: ЗАГАЛЬНІ ПОЛОЖЕННЯ

З 1 вересня 2013 року в Україні стартувало трансфертне ціноутворення. Це поняття є новим для українських бухгалтерів, і, звичайно, викликає деякий страх і побоювання. Проте насправді під хитромудрим поняттям «трансфертне ціноутворення» ховаються всього лише правила визначення звичайних цін, які до того ж застосовують щодо чітко обмеженого кола операцій. Торкнеться трансфертне ціноутворення тільки середніх та великих підприємств, та й те, за умови, що вони здійснюватимуть «підконтрольні» операції.

Звідки прийшло до нас трансфертне ціноутворення та які операції підпадають під його «контроль», ви дізнаєтеся в цій частині тематичного номера.

Що таке трансфертне ціноутворення? Кого воно стосується?

Перш ніж навести трактування трансфертного ціноутворення, яке дає ПК, розберемося з тим, що таке взагалі трансфертна ціна і навіщо її контролювати державі?

У найпростішому розумінні трансфертна ціна — це «внутрішньофірмова» ціна (відмінна від звичайної), за якою товари/послуги реалізуються пов’язаним між собою особам. Трансфертні ціни використовують як спосіб мінімізації оподаткування. Так, товар/послуга спочатку продається за заниженою або завищеною ціною пов’язаній особі, а потім через пов’язану особу оподатковуваний дохід/прибуток переводиться в режим, що передбачає нижчу сплату податків, або до країни з нижчими ставками оподаткування.

Для того щоб боротися з таким способом мінімізації податків, у світовій практиці й установлюється контроль за трансфертними цінами.

Суть цього контролю полягає в тому, що платник податків повинен збільшити податкові зобов’язання до рівня податкових зобов’язань, які могли бути нараховані, якби угода здійснювалася між непов’язаними сторонами. Простіше кажучи, платник податків повинен донарахувати податкові зобов’язання до рівня звичайних цін.

ПК трактує трансфертне ціноутворення як систему визначення звичайної ціни товарів і результатів робіт (послуг) в операціях, визнаних відповідно до ст. 39 ПК контрольованими (п.п. 14.1.2511 ПК). Тобто це ті самі правила визначення звичайних цін, але тільки за контрольованими операціями.

З цього можна зробити важливий висновок: стосується трансфертне ціноутворення тільки тих платників, які здійснюють контрольовані операції.

У зв’язку з цим перш за все необхідно визначити, які операції є контрольованими.

Контрольовані операції

Критерії визнання операції контрольованою можна знайти в п. 39.2 ПК. Для віднесення операції до контрольованої мають одночасно дотримуватися 2 умови:

1) контрагент має бути з числа перелічених у п.п. 39.2.1 ПК;

2) обсяг операцій з таким контрагентом за календарний рік має становити не менше 50 млн грн. (без урахування ПДВ).

Таким чином, для того щоб з’ясувати, чи є в підприємства контрольовані операції, потрібно:

Крок 1. Визначити, чи є в підприємства контрагенти, сумарний обсяг операцій з якими за календарний рік становить 50 млн грн. і більше (як розрахувати цей показник, розберемо нижче).

Якщо таких контрагентів немає, то операції не є контрольованими, відповідно, правила трансфертного ціноутворення до них не застосовуються.

Якщо такі контрагенти є, то:

Крок 2. Визначити статус контрагента, загальний обсяг операцій з яким дорівнює або перевищив 50 млн грн. «Підконтрольними» згідно з п.п. 39.2.1.1 і п.п. 39.2.1.2 ПК є такі контрагенти (див. рисунок нижче).

Якщо контрагент не має «підконтрольного» статусу, то, навіть якщо обсяг операцій з ним дорівнюватиме або перевищуватиме 50 млн грн., операції не вважатимуться контрольованими.

Зверніть увагу на ще один момент. «Підконтрольному» статусу має відповідати саме контрагент. Так, наприклад, якщо ваше підприємство задекларувало збиток з податку на прибуток за попередній звітний рік, проте контрагент — пов’язана особа (обсяг операцій з яким перевищив 50 млн грн.) є прибутковою, то контрольованими для вашого підприємства операції з ним не будуть. Вони будуть контрольованими для контрагента (відповідь на запитання № 21 УПК № 699).

Якщо ж обидва критерії — і «вартісний», і «контрагентний» — дотримуються, тоді операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), здійснені протягом календарного року з таким контрагентом, підпадають під трансфертне ціноутворення. Тобто податкові зобов’язання з податку на прибуток і ПДВ за такими операціями повинні визначатися виходячи зі звичайних цін.

Як рахувати обсяг операцій у 50 млн грн.?

Операції, що беруться до розрахунку

У п.п. 39.2.1.4 ПК зазначено, що при визначенні 50-мільйонного критерію враховується загальна сума операцій, здійснених із кожним контрагентом.

Що вважати «загальною сумою операцій», міндоходівці роз’яснили в УПК № 699 (запитання № 2). Так, вони зазначили, що, крім операцій із придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), до розрахунку 50-мільйонного критерію включаються також:

— суми кредиту, депозиту, позички, а також відсотки за ними;

— суми поворотної фінансової допомоги;

— вартість товарів за договорами комісії, поруки, агентськими та іншими аналогічними договорами;

— суми комісійної (агентської) винагороди;

— вартість інвестицій.

Тобто до розрахунку включаються всі обороти з контрагентом.

Обсяги операцій визначають без урахування ПДВ (про це прямо зазначено в п.п. 39.2.1.4 ПК). Водночас сума акцизного податку враховується при визначенні обсягу контрольованих операцій (відповідь на запитання № 11 УПК № 699).

Якщо з одним «підконтрольним» контрагентом здійснюються одночасно операції з продажу і придбання товарів (робіт, послуг), то визначають сумарне значення операцій із продажу та придбання з таким контрагентом (відповідь на запитання № 4 УПК № 699).

Цікава ситуація з поверненням товару: чи можна в цьому випадку при визначенні вартісного критерію контрольованої операції зменшувати суму постачання на вартість поверненого товару? Міндоходівці в УПК № 699 відповіли на це запитання таким чином:

— якщо продаж товару і його повернення відбуваються протягом одного календарного року, то до розрахунку потрапляє «згорнута сума» постачання, тобто сума постачання, зменшена на вартість поверненого товару;

— якщо продаж товару здійснено в одному календарному році, а його повернення — в наступному, то у звітному році враховується вся вартість поставленого товару. Водночас наступного року зменшити суму постачання на вартість поверненого товару не можна.

Який період враховується?

Згідно з п.п. 39.2.1.4 ПК обсяг операцій береться окремо за кожним контрагентом сумарно за відповідний календарний рік.

Підкреслимо, 2013 рік має свою специфіку. Оскільки правила трансфертного ціноутворення запрацювали тільки з 1 вересня 2013 року, виникає запитання, за який період враховувати обсяги операцій у 2013 році? Міндоходівці в УПК № 699 відповіли, що обсяг операцій потрібно визначати за весь 2013 рік (тобто з 1 січня по 31 грудня 2013 року). Водночас під правила трансфертного ціноутворення підпадають тільки ті операції, які здійснені після 01.09.2013 р.

Чи враховувати аванси?

До розрахунку 50-мільйонного критерію приймаються тільки здійснені операції. Так говорить підпункт 39.2.1.4 ПК. Тому при купівлі/продажу товарів обсяг операцій ураховують за датою переходу права власності на товар.

Так, наприклад, якщо передоплату за товар отримано у 2013 році, а право власності на нього переходить у 2014 році, то при визначенні вартісного критерію (50 млн грн.) контрольованої операції за 2013 рік сума передоплати не враховується. Ця сума враховуватиметься при підрахунку вартісного критерію за 2014 рік (див. відповідь на запитання 16 і 17 УПК № 699).

Як визначити, чи є контрагент пов’язаною особою?

Для того щоб визначити, чи потрапить операція до розряду контрольованих, у більшості випадків потрібно з’ясувати, чи є контрагент пов’язаною особою.

Пов’язаними особами для цілей трансфертного ціноутворення визнаються (п.п. 14.1.159 ПК):

1. Юридичні особи — у разі, якщо одна з таких осіб безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи в розмірі 20 % і більше.

Опосередковане володіння можна розрахувати, перемноживши частки володіння корпоративними правами (відповідь на запитання № 15 УПК № 699).

Приклад. Підприємство «А» володіє 45 % корпоративних прав підприємства «Б» Підприємство «Б», у свою чергу, володіє 50 % корпоративних прав підприємства «С».

Безпосередньо пов’язаними особами будуть підприємства «А» і «Б» (частка володіння підприємства «А» у підприємстві «Б» більше 20 %) і підприємства «Б» і «С» (частка володіння підприємства «Б» у підприємстві «С» більше 20 %).

Підприємство «А» опосередковано (через підприємство «Б») володіє 22,5 % корпоративних прав підприємства «С» (45 % х 50 % : 100 %). Оскільки частка опосередкованого володіння підприємства «А» підприємством «С» перевищує 20 %, то підприємства «А» і «С» також є пов’язаними між собою особами.

2. Фізична та юридична особа — у разі, якщо фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи в розмірі 20 % і більше.

Приклад. Фізична особа володіє 50 % корпоративних прав підприємства «А» і 19 % корпоративних прав підприємства «Б». Підприємство «А», у свою чергу, володіє 40 % корпоративних прав підприємства «С».

У цьому випадку пов’язаними між собою будуть:

— фізична особа та підприємство «А» (безпосередньо пов’язані особи; частка володіння підприємством «А» перевищує 20 %);

— фізична особа та підприємство «С». Фізична особа опосередковано володіє 20 % підприємства «С» (50 % х 40 % : 100 %);

— підприємства «А» і «С» (частка володіння підприємства «А» підприємством «С» перевищує 20 %).

3. Юридичні особи — якщо одна й та сама особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами таких юридичних осіб і розмір частини корпоративних прав у кожній юридичній особі становить 20 % і більше.

4. Юридична особа та особа, яка має повноваження на призначення (обрання) одноосібного виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 % і більше складу його колегіального виконавчого органу або наглядової ради.

Приклад. Підприємство «А» має 10 засновників. Частки засновників у статутному капіталі розподілені таким чином:

— 8 засновників має по 10 % у статутному капіталі;

— частка 9-го засновника у статутному капіталі — 5 %;

— частка 10-го засновника — 15 %.

За рішенням засновників учаснику з часткою 15 % делегували повноваження призначити директора підприємства «А».

Такий учасник є пов’язаною особою з підприємством «А», незважаючи на те що його частка володіння в підприємстві «А» становить менше 20 %.

5. Юридичні особи, одноосібні виконавчі органи яких призначені (обрані) за рішенням однієї й тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу).

6. Юридичні особи, в яких 50 % і більше складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради призначено (обрано) за рішенням однієї й тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу).

7. Юридичні особи, в яких 50 % і більше складу колегіального виконавчого органу і наглядової ради становлять одні й ті самі фізичні особи.

8. Юридична особа та фізична особа — у разі здійснення фізичною особою повноважень одноосібного виконавчого органу такої юридичної особи.

Одноосібним виконавчим органом юридичної особи є директор (президент, генеральний директор). Тому директор та юридична особа вважаються пов’язаними між собою особами.

Наведемо ще такий приклад. Директор підприємства «А» одночасно є засновником підприємства «Б» (частка володіння 25 %). Чи будуть пов’язані між собою підприємство «А» і підприємство «Б»?

Між собою підприємства «А» і «Б» пов’язані не будуть, оскільки не відповідають ознакам пов’язаних осіб.

9. Юридичні особи, в яких повноваження одноосібного виконавчого органу здійснює одна й та сама особа. Наприклад, директор підприємства «А» одночасно є генеральним директором підприємства «Б». У такому разі підприємства «А» і «Б» є пов’язаними між собою особами.

Пов’язаними особами вважатимуться і два державні підприємства, що належать до сфери управління одного й того самого міністерства (наприклад, Мінпромполітики). На цьому акцентувало увагу Міндоходів в УПК № 699 (запитання № 22).

10. Фізичні особи: чоловік (дружина), батьки (у тому числі усиновлювачі), діти (повнолітні, малолітні/неповнолітні, у тому числі усиновлені), повнорідні та неповнорідні брати і сестри, опікун, піклувальник, дитина, над якою встановлено опіку чи піклування.

Для фізичної особи загальна частка корпоративних прав платника (голосів у керівному органі) податків, якою він володіє, визначається як частка корпоративних прав, що безпосередньо йому належить, і частка корпоративних прав, що належить юридичним особам, які ним контролюються.

При цьому, якщо фізична особа визнається пов’язаною з іншими особами, такі особи визнаються пов’язаними між собою.

Приклад. Фізична особа Іванов І. І. володіє 30 % корпоративних прав підприємства «А». Іванов І. І. має таких родичів: дружину, брата, батька.

У цьому випадку пов’язаними з підприємством «А» особами є фізична особа — громадянин Іванов І. І., який здійснює контроль над підприємством, і члени його родини: дружина, батько, брат.

Зіставлення фінансових і комерційних умов операцій

Як визначено в п.п. 39.1.1 ПК, податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов’язань платника податків до рівня податкових зобов’язань, «розрахованих за умови відповідності комерційних і фінансових умов контрольованої операції комерційним і фінансовим умовам, що мали місце при здійсненні зіставних операцій <…>, сторони яких не є пов’язаними особами».

Важливо: умови можуть бути визнані зіставними тільки в разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов і результатів зіставних або контрольованих операцій (п.п. 39.2.2.3 ПК).

Щоб визначити зіставність операцій, аналізують такі елементи контрольованої та зіставних операцій:

— товари (роботи, послуги), що є предметом операції;

— функції, виконувані сторонами операції; активи, використовувані сторонами операції; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції. Перелік функцій, які виконуються сторонами операції під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції, наведено в п.п. 39.2.2.6 ПК;

— усталена практика відносин та умов договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

— економічні умови діяльності сторін операції, уключаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), що істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

— бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), що істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг). До них, зокрема, належать стратегії, спрямовані на оновлення та вдосконалення власної продукції, вихід на нові ринки збуту товарів (робіт, послуг).

МЕТОДИ ВИЗНАЧЕННЯ ЦІН У КОНТРОЛЬОВАНИХ ОПЕРАЦІЯХ

У ЗАГАЛЬНИХ РИСАХ

Для тих, хто за дев’ять місяців «життя» колишньої редакції ст. 39 ПК встиг достатньо ознайомитися з методами визначення звичайної ціни, методи визначення ціни у контрольованих операціях, що наведені в оновленому п. 39.3 ПК, виявляться знайомими. Звичайно, законодавці з уведенням трансфертного ціноутворення вдосконалили та більше конкретизували механізм застосування цих методів, проте загалом «на манежі ті ж». Наведемо їх (п.п. 39.3.1 ПК):

1) метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу);

2) метод ціни перепродажу;

3) метод «витрати плюс»;

4) метод чистого прибутку;

5) метод розподілення прибутку.

Як зазначають законодавці, найбільш пріоритетним із зазначених методів є метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу). Тобто якщо існує можливість застосування цього методу і будь-якого іншого з наведених вище методів, застосовуйте саме метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) (абз. 9 п.п. 39.3.1 ПК). В іншому суб’єкти господарювання самі обирають метод визначення ціни у контрольованих операціях, який вони обґрунтовано вважають найбільш прийнятним. У п. 39.3 ПК наведено, коли доречно використовувати той чи інший метод. У нашому номері ці випадки подані у підрозділах, що розглядають кожний із методів.

Ви можете використовувати комбінацію двох і більше методів. Це дозволяє абзац 8 п.п. 39.3.1 ПК.

Щоб застосувати методи визначення ціни у контрольованих операціях розраховують:

— для застосування методу неконтрольованої ціни — ринковий діапазон цін;

— для застосування методу ціни перепродажу, методу «витрати плюс» та методу чистого прибутку — ринковий діапазон рентабельності;

— для застосування методу розподілення прибутку — ринковий діапазон цін та/або ринковий діапазон рентабельності.

Порядок розрахунку та застосування ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності КМУ навів у своїй постанові № 763 від 17.10.2013 р. Відповідно до п. 15 цієї постанови Міндоходів має розробити методичні рекомендації щодо порядку та особливостей застосування ринкового діапазону цін та ринкового діапазону рентабельності для кожного з методів визначення ціни у контрольованих операціях.

Загалом порядок визначення ринкового діапазону цін і порядок визначення ринкового діапазону рентабельності подібні. Головною відмінністю є те, що в першому випадку використовується вибірка цін, а в другому — вибірка показників рентабельності.

Після визначення мінімального та максимального значень ринкового діапазону, які, власне, окреслюють зазначений діапазон, з ними зіставляється, відповідно, ціна або рентабельність контрольованої операції. Ціна для цілей оподаткування залежить від того, потрапить ціна/рентабельність контрольованої операції до визначеного діапазону чи вийде за його межі (буде менше мінімального чи більше максимального значення ринкового діапазону цін/рентабельності). Дещо специфічним є застосування ринкового діапазону цін/рентабельності при виборі методу розподілення прибутку. У чому специфіка? Про це ви можете дізнатись на с. 38 — 39, а зараз наведемо загальний алгоритм визначення ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності та співставлення з ними, відповідно, ціни та рентабельності контрольованої операції за допомогою схеми на с. 34.

Щоб забезпечити достовірність значень вибірки цін та вибірки показників рентабельності зіставних операцій платники податків та Міндоходів здійснюють коригування комерційних та/або фінансових умов та/або результатів таких операцій на підставі результатів аналізу їх елементів. Нагадаємо, що про комерційні та фінансові умови операцій ми говорили на с. 32 цього номера.

Більш детально про визначення ринкового діапазону цін ми поговоримо при розгляді методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) на с. 35. А зараз наведемо основні моменти, які необхідно враховувати при визначенні показників рентабельності та ринкового діапазону рентабельності при застосуванні інших методів.

Перше, що потрібно мати на увазі, це те, що визначаючи ринковий діапазон рентабельності, необхідно використовувати значення показників рентабельності, визначені за результатами не менше трьох зіставних операцій. Зіставними можуть бути як ті операції, які здійснюються між двома незалежними сторонами, що не є сторонами контрольованої операції, так і ті, які здійснює сторона контрольованої операції з непов’язаною особою.

Також зауважте, що під час визначення ринкового діапазону рентабельності необхідно використовувати інформацію, наявну на момент здійснення контрольованої операції, та/або інформацію за звітний податковий період (рік), у якому здійснена контрольована операція, та/або за попередні податкові періоди (роки), що передують податковому періоду (року) здійснення контрольованої операції (п.п. 39.3.2.9 ПК).

Щодо того, які саме показники рентабельності необхідно розраховувати при застосуванні того чи іншого методу, ми поговоримо безпосередньо при розгляді цих методів у наступних підрозділах номеру. Зазначимо лише, що ці показники визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відображених за П(С)БУ або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Тепер давайте ближче ознайомимось із кожним з методів визначення цін у контрольованих операціях.

МЕТОД ПОРІВНЯЛЬНОЇ НЕКОНТРОЛЬОВАНОЇ ЦІНИ (АНАЛОГІВ ПРОДАЖУ)

Нагадаємо, метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) є пріоритетним для застосування. Він базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні* (а за їх відсутності — однорідні**) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях.

* Ідентичними товари (роботи, послуги) є тоді, коли вони мають однакові характерні для них основні ознаки (детальніше див. у п.п. 14.1.80 ПК).

** Однорідні (подібні) товари (роботи, послуги) — товари (роботи, послуги), що не є ідентичними, але мають схожі характеристики і складаються зі схожих компонентів, у результаті чого виконують однакові функції порівняно з товарами, що оцінюються, та вважаються комерційно взаємозамінними (таке визначення наведене у п.п. 14.1.131 ПК, який до того ж містить ознаки однорідних товарів).

Ринковий діапазон платник податків розраховує самостійно, керуючись Порядком № 763, про який ми вже згадували на с. 33. Щоб його визначити, використовують інформацію про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг). Умови можна вважати зіставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або є економічно обґрунтованою (п.п. 39.3.3.3 ПК).

При цьому враховуються такі особливості:

— характеристика товарів (робіт, послуг);

— кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг);

— обсяг функцій, що виконуються сторонами;

— умови розподілу між сторонами ризиків і вигод;

— строки виконання зобов’язань;

— умови здійснення платежів, звичайних для такої операції;

— характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію;

— бізнес-стратегії підприємства (за наявності);

— інші об’єктивні умови, що можуть вплинути на ціну.

Порядок визначення ринкового діапазону цін та подальшого визначення ціни для цілей оподаткування на підставі отриманих даних, схематично наведений на с. 34. Зауважте, що ринковий діапазон цін визначають на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.

Приклад. Платник податку здійснив контрольовану операцію. Ціна 1 т товару під час здійснення контрольованої операції дорівнює 2300 грн.

Припустимо, що платник податку зробив таку вибірку цін зіставних операцій: 2400 грн., 2250 грн., 2180 грн., 2380 грн., 2210 грн.

Визначимо для вказаного випадку ціну для цілей оподаткування, тобто звичайну ціну в контрольованій операції.

1. Впорядковуємо вибірку за зростанням: 2180, 2210, 2250, 2380, 2400.

2. Присвоюємо порядковий номер кожному значенню вибірки: 1 — 2180; 2 — 2210, 3 — 2250, 4 — 2380, 5 — 2400.

3. Число значень вибірки цін ділимо на чотири: 5 : 4 = 1,25.

4. Визначаємо мінімальне значення ринкового діапазону цін. Оскільки отриманий результат не є цілим числом, то знаходимо значення у вибірці, що має порядковий номер, який дорівнює збільшеній на одиницю цілій частині такого нецілого числа. Ціла частина числа 1,25 — 1. Додаємо до неї 1 та отримуємо 2 — порядковий номер значення у вибірці, що є мінімальним значенням ринкового діапазону цін. У нашому випадку це 2210 грн.

5. Число значень вибірки цін помножуємо на 0,75: 5 х 0,75 = 3,75.

6. Визначаємо максимальне значення ринкового діапазону цін. Оскільки отриманий результат не є цілим числом, то знаходимо значення у вибірці, що має порядковий номер, який дорівнює збільшеній на одиницю цілій частині такого нецілого числа. Це буде четверте за порядком значення у вибірці (3 + 1), а саме — 2380 грн.

Отже, ринковий діапазон цін становить: від 2210 грн. до 2380 грн.

7. Визначаємо звичайну ціну в контрольованій операції: 2210 < 2300 < 2380 => звичайна ціна дорівнює ціні товару під час здійснення контро-льованої операції, тобто 2300 грн.

Метод ціни перепродажу

У ПК метод ціни перепродажу описаний у п.п. 39.3.4. Вже сама назва цього методу дає нам уявлення про випадки, коли його доречно використовувати. ПК ж конкретно наводить ці випадки. Так, метод ціни перепродажу використовують щоб визначити відповідність ціни, за якою товар придбавається під час здійснення контрольованої операції та перепродається непов’язаним особам. Метод ціни перепродажу також використовується, якщо під час перепродажу товару здійснюються такі операції:

— підготовка товару до перепродажу та його транспортування (поділ товарів на партії, формування поставок, сортування, перепакування);

— змішування товарів, якщо характеристики кінцевої продукції (напівфабрикатів) істотно не відрізняються від характеристик змішуваних товарів.

Отже, цей метод є найбільш придатним для визначення звичайної ціни в контрольованих торгівельних (збутових) операціях, в яких задіяні 3 особи: виробник товарів, дистриб’ютор та покупець (непов’язана особа).

Сутність методу ціни перепродажу полягає у зіставленні валової рентабельності контрольованої операції, отриманої під час подальшої реалізації (перепродажу) товарів (робіт, послуг), що були придбані в контрольованій операції, з ринковим діапазоном валової рентабельності.

Валова рентабельність (Р_в) розраховується відповідно до п.п. «а» п.п. 39.3.2.5 ПК за такою формулою:

Р_в = ВП : ЧД,

де ВП — валовий прибуток, тобто різниця між чистим доходом від реалізації товарів (робіт, послуг) і собівартістю реалізації таких товарів (робіт, послуг);

ЧД — чистий дохід (виручка) від реалізації товарів (робіт, послуг), тобто дохід очищений від акцизного податку, мита, ПДВ та інших податків і зборів.

Порядок визначення ринкового діапазону рентабельності регламентований постановою КМУ № 763 від 17.10.2013 р. В нашому номері він схематично наведений на с. 34.

Про додаткові умови визначення ринкового діапазону рентабельності див. на с. 33.

Приклад. Підприємство придбало у виробника, що є пов’язаною особою, партію товару на загальну суму 480 тис. грн. (у тому числі ПДВ —
80 тис. грн.). Припустимо, що операція підпадає під визначення контрольованої. Придбаний товар підприємство перепродає непов’язаній особі. Отриманий дохід (за вирахуванням непрямих податків) становить 510 тис. грн.

Підприємство зробило таку вибірку валової рентабельності зіставних операцій: 0,3114; 0,216; 0,25; 0,25.

Визначимо в цій ситуації звичайну ціну в контрольованій операції за методом ціни перепродажу.

1. Розраховуємо валову рентабельність контрольованої операції:

2. Впорядковуємо вибірку за зростанням та присвоюємо порядковий номер кожному значенню вибірки: 1 — 0,216; 2 — 0,25; 3 — 0,25; 4 — 0,3114.

3. Число значень вибірки ділимо на чотири: 4 : 4 = 1.

4. Визначаємо мінімальне значення ринкового діапазону валової рентабельності. Оскільки отриманий результат є цілим числом, то розраховуємо середнє арифметичне між значенням, що має у вибірці порядковий номер, рівний 1, та значенням, що має наступний порядковий номер у вибірці, тобто номер 2: (0,216 + 0,25) : 2 = 0,233.

5. Число значень вибірки помножуємо на 0,75 : 4 х 0,75 = 3.

6. Визначаємо максимальне значення ринкового діапазону валової рентабельності за аналогією визначення мінімального значення ринкового діапазону: (0,25 (третє число у вибірці) + 0,3114 (наступне за третім число у вибірці)) : 2 = 0,2807.

Отже, ринковий діапазон валової рентабельності становить: від 0,233 до 0,2807. Значення валової рентабельності контрольованої операції (0,2157) до цього діапазону не потрапляє та є меншим, ніж мінімальне значення ринкового діапазону (0,233). Це означає, що звичайна ціна контрольованої операції в цьому випадку визначається виходячи з фактичної ціни подальшої реалізації товару і валової рентабельності, яка відповідає мінімальному значенню ринкового діапазону валової рентабельності.

МЕТОД «ВИТРАТИ ПЛЮС»

Про метод «витрати плюс» в ПК говориться у п.п. 39.3.5. Цей метод законодавець рекомендує застосовувати під час:

— виконання робіт (надання послуг) особами, які є пов’язаними з отримувачами результатів таких робіт (послуг);

— реалізації товарів, сировини або напівфабрикатів за договорами між пов’язаними особами;

— реалізації товарів (робіт, послуг) за довгостроковими договорами (контрактами) між пов’язаними особами.

Таким чином, цей метод доречно використовувати при здійсненні операцій між виробником товарів та покупцем, або між надавачем робіт (послуг) та їх отримувачем.

У чому полягає метод «витрати плюс»? У зіставленні валової рентабельності собівартості контрольованої операції з ринковим діапазоном валової рентабельності собівартості у зіставних операціях.

Показник валової рентабельності собівартості (РС_в) визначається згідно з п.п. «б» п.п. 39.3.2.5 ПК за такою формулою:

РС_в = ВП : С,

де ВП — валовий прибуток (різниця між чистим доходом від реалізації товарів (робіт, послуг) і собівартістю реалізації таких товарів (робіт, послуг));

С — собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг).

Порядок визначення ринкового діапазону рентабельності наведений у вигляді схеми, яку ви знайдете на с. 34.

Загальні правила, яких потрібно дотримуватись при визначенні показників рентабельності та ринкового діапазону рентабельності, наведені на с. 33 цього тематичного номера.

Приклад. Підприємство-виробник реалізує свої напівфабрикати іншому підприємству, яке є для нього пов’язаною стороною. Операція підпадає під визначення контрольованої. Дохід, отриманий підприємством від реалізації напівфабрикатів (за вирахуванням непрямих податків) склав 200,5 тис. грн. Собівартість реалізації зазначених напівфабрикатів — 155,5 грн. Підприємство зробило таку вибірку валової рентабельності зіставних операцій: 0,2475, 0,2813, 0,2116.

Визначимо звичайну ціну в контрольованій операції за методом «витрати плюс».

1. Розраховуємо валову рентабельність собівартості контрольованої операції:

2. Впорядковуємо вибірку за зростанням та присвоюємо порядковий номер кожному значенню вибірки: 1 — 0,2116; 2 — 0,2475; 3 — 0,2813.

3. Число значень вибірки ділимо на чотири: 3 : 4 = 0,75.

4. Визначаємо мінімальне значення ринкового діапазону валової рентабельності собівартості. Оскільки отриманий результат не є цілим числом, то знаходимо значення у вибірці, що має порядковий номер, який дорівнює збільшеній на одиницю цілій частині такого нецілого числа. В нашому випадку це буде перше значення у вибірці, тобто 0,2116.

5. Число значень вибірки помножуємо на 0,75: 3 х 0,75 = 2,25.

6. Визначаємо максимальне значення ринкового діапазону валової рентабельності собівартості за аналогією визначення мінімального значення ринкового діапазону. Воно буде дорівнювати третьому значенню у вибірці, тобто 0,2813.

Отже, ринковий діапазон валової рентабельності становить: від 0,2116 до 0,2813. Значення валової рентабельності собівартості контрольованої операції (0,2894) перевищує максимальне значення ринкового діапазону (0,2813). Це означає, що звичайна ціна контрольованої операції в цьому випадку визначається виходячи з фактичної собівартості реалізованих напівфабрикатів і валової рентабельності собівартості, яка відповідає максимальному значенню ринкового діапазону валової рентабельності собівартості.

МЕТОД ЧИСТОГО ПРИБУТКУ

Метод чистого прибутку можна знайти у п.п. 39.3.6 ПК. Його використовують, зокрема, коли відсутня або недостатньою є інформація, на підставі якої можна обґрунтовано зробити висновок про достатній рівень зіставності комерційних та/або фінансових умов контрольованої (про них ми говорили на с. 32) та зіставних операцій під час використання методу ціни перепродажу (див. с. 35) та методу «витрати плюс» (див. с. 36).

Цей метод ґрунтується на порівнянні рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях.

Для використання методу чистого прибутку платник податків застосовує найбільш прийнятний у конкретній контрольованій операції (або в сукупності контрольованих операцій у разі, коли окремі операції є настільки взаємопов’язаними чи безперервними, що не можуть бути адекватно оцінені окремо) з нижченаведених показник рентабельності:

— чиста рентабельність. Розраховуйте за такою формулою:

ЧР = П_од : ЧД,

де П_од — прибуток від операційної діяльності, тобто прибуток розрахований як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат;

ЧД — чистий дохід (виручка) від реалізації товарів (робіт, послуг), тобто виручка, очищена від акцизного податку, мита, ПДВ та інших податків і зборів;

— чиста рентабельність витрат, яка розраховується таким чином:

ЧР_в = П_од : (С + В_о),

де С — собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг);

В_о — операційні витрати, пов’язані з реалізацією товарів (робіт, послуг), що складаються з адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат;

— рентабельність операційних витрат. Визначають за формулою:

Р_ов = ВП : В_о,

де ВП — валовий прибуток (різниця між чистим доходом від реалізації товарів (робіт, послуг) і собівартістю реалізації таких товарів (робіт, послуг));

— рентабельність активів. Цей показник визначайте за такою формулою:

Р_а = П_од : ПРВ_а,

де ПРВ_а — поточна ринкова вартість необоротних та оборотних активів (крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів), що прямо або опосередковано використовуються у контрольованій операції. У разі відсутності необхідної інформації про поточну ринкову вартість активів рентабельність активів може визначатися на основі даних бухгалтерської звітності;

— рентабельність капіталу, яка розраховується за такою формулою:

Р_к = П_од : К,

де К — капітал (мається на увазі сума необоротних та оборотних активів, крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів, крім поточних зобов’язань).

Порядок визначення ринкового діапазону рентабельності ви можете побачити на с. 34. Приклади його розрахунку наведені на с. 36 та 37. Про загальні правила, яких потрібно дотримуватись при визначенні показників рентабельності та ринкового діапазону рентабельності, читайте на с. 33.

МЕТОД РОЗПОДІЛЕННЯ ПРИБУТКУ

Метод розподілення прибутку доречно використовувати, зокрема, у разі наявності (п.п. 39.3.7.3 ПК):

— істотного взаємозв’язку між контрольованими операціями та іншими операціями, що здійснюються сторонами контрольованої операції з пов’язаними з ними особами;

— у власності (користуванні) сторін контрольованої операції прав на об’єкти нематеріальних активів, що істотно впливають на рівень рентабельності.

Як ми бачимо, використовуватиметься цей метод досить рідко. А в чому ж його суть?

Метод розподілення прибутку полягає у зіставленні фактичного розподілення отриманого сукупного прибутку між сторонами контрольованої операції з розподіленням прибутку, здійсненим на економічно обґрунтованій основі між непов’язаними особами.

Під час застосування методу розподілення прибутку між сторонами контрольованих операцій розподіляється сукупний прибуток або залишковий прибуток усіх сторін таких операцій за період, що аналізується (п.п. 39.3.7.5 ПК). Сукупний прибуток при цьому являє собою суму прибутку від контрольованих операцій всіх сторін таких операцій за період, який аналізується. Що стосується залишкового прибутку (збитку) (ЗП(З)), то він визначається таким чином:

ЗП(З) = СП(З) - ∑РП(З),

де СП(З) — сукупний прибуток (збиток), отриманий за результатами проведення контрольованих операцій;

РП(З) — розрахунковий прибуток (збиток) кожної зі сторін контрольованих операцій.

Розрахунковий прибуток (збиток) визначається на основі методів, передбачених пп. 39.3.1.1 — 39.3.1.4 ПК (ці методи ми розглянули у попередніх розділах номера), для кожної особи, що є стороною контрольованих операцій. Тобто визначається звичайна ціна контрольованих операцій за одним із чотирьох можливих методів, виходячи з якої потім розраховується прибуток.

Щоб визначити підсумкову величину прибутку (збитку) кожної сторони контрольованих операцій підсумовують відповідний розрахунковий прибуток (збиток) і залишковий прибуток (збиток).

Розподілення прибутку між сторонами контрольованих операцій проводиться на підставі оцінки їх внеску в сукупний прибуток відповідно до критеріїв, що базуються на об’єктивних даних та підтверджуються інформацією у зіставних операціях та/або внутрішніми даними сторін контрольованих операцій відповідно до виконаних кожною з них функцій, використаних під час здійснення контрольованих операцій активів і прийнятих економічних (комерційних) ризиків, пов’язаних із таким здійсненням.

У результаті виходить, що, використовуючи цей метод, ми визначаємо не ціну для цілей оподаткування, а одразу прибуток, що підлягає оподаткуванню, або збиток. А розраховується він таким чином.

На підставі зіставлення прибутку (збитку), врахованого для цілей оподаткування відповідно до п.п. 39.3.7 ПК, фактично отриманий прибуток (понесений збиток) платником податку підлягає коригуванню з метою визначення кінцевої суми податку на прибуток підприємств, що підлягає сплаті до бюджету.

МЕТОДИ ВИЗНАЧЕННЯ ЦІНИ В ІМПОРТНО-ЕКСПОРТНИХ ОПЕРАЦІЯХ

Не можемо оминути стороною і методи визначення звичайної ціни для цілей оподаткування операцій з імпорту/експорту певних товарів з окремими нерезидентами. Так, для цілей оподаткування операцій з імпорту/експорту товарних позицій за кодами 1001 — 1008, 1501 — 1522, 2601 — 2621, 2701 — 2716, 2801 — 2853, 2901 — 2942, 7201 — 7229, 7301 — 7326 згідно з УКТ ЗЕД з нерезидентами, зазначеними у п.п. 39.2.1.2 ПК*, платник податків може визначати звичайну ціну на товари за іншими методами, ніж наведені у п.п. 39.3.1 ПК. Це право діє тимчасово — до 01.01.2018 р. Що це за інші методи, чітко визначено у п. 21 підрозд. 10 розд. ХХ ПК. Вони є такими:

1) для кожної товарної позиції на рівні ціни**:

— зменшеної не більше ніж на 5 % — у разі реалізації товарів;

— збільшеної не більше ніж на 5 % — у разі придбання товарів.

* До таких нерезидентів належать нерезиденти, зареєстровані у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні, або які сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується КМУ та щороку публікується Міндоходів в офіційних друкованих виданнях і на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок).

** Мається на увазі ціна, визначена відповідно до вимог п.п. 2 п. 21 підрозд. 10 розд. XX ПК, а саме: ціна, визначена згідно з біржовим котируванням, — у разі якщо товари котируються на біржі, та ціна, визначена згідно з довідковими цінами, опублікованими у джерелах інформації (спеціалізованих комерційних виданнях), — у разі якщо товари не котируються на біржі (так зазначено у відповіді на запитання 25 УПК № 699).

2) згідно з біржовими котируваннями — у разі якщо товари котируються на біржі, та згідно з довідковими цінами, опублікованими у джерелах інформації (спеціалізованих комерційних виданнях), — у разі якщо товари не котируються на біржі. Перелік згаданих спеціалізованих комерційних видань офіційно затверджений КМУ. Його можна знайти у додатку до розпорядження № 865-р. У разі затвердження Звіту про контрольовані операції, що наразі знаходиться на стадії проекту, у графі 25 «Код джерела інформації для визначення звичайної ціни» додатка до нього потрібно буде вказувати код «409» згідно з додатком 8 до цього Звіту;

3) якщо у контрольованій операції ціна товарних позицій менша, ніж звичайна ціна (у разі реалізації товарів), та/або більша, ніж звичайна ціна (у разі придбання товарів), визначена відповідно до перших двох методів, платник податків має право здійснити одну з таких дій:

— самостійно (не пізніше 1 травня року, наступного за звітним) визначити і сплатити податкове зобов’язання виходячи зі звичайної ціни, визначеної за першими двома методами, та подати до органу Міндоходів:

копії первинних документів, які підтверджують здійснення контрольованої операції, зокрема, договір, специфікації, вантажно-митні декларації, товарно-транспортні накладні, інвойс;

документ, що підтверджує відвантаження та/або отримання товарів;

джерело інформації про правильність визначення звичайної ціни згідно з п.п. 39.5.3 ПК.

Зверніть увагу: при цьому такий платник звільняється від сплати штрафних (фінансових) санкцій та/або пені;

— застосувати положення ст. 39 ПК із використанням будь-якого з передбачених нею методів для обґрунтування застосованої ціни та додатково подати копії контрактів (договорів) між таким контрагентом і подальшим отримувачем товарів (якщо такий отримувач не є пов’язаною особою контрагента контрольованої операції та/або платника податків).

Зазначимо, що платник податків має самостійно вирішити, який із трьох наведених вище методів застосовувати. Про обраний метод він інформує орган Міндоходів — зазначає такий метод у відповідній графі Звіту про контрольовані операції. Якщо вірити проекту наказу Міндоходів про затвердження форми та порядку складання Звіту про контрольовані операції, обраний метод необхідно буде вказувати у графі 24 додатку до Звіту з кодом методу «306». Окреме повідомлення про обраний метод подавати до органу Міндоходів не потрібно. Про все це міндоходівці інформують у відповіді на запитання 23 УПК № 699.

ЗВІТ ПРО КОНТРОЛЬОВАНІ ОПЕРАЦІЇ ТА ДОКУМЕНТИ ДЛЯ ПОДАТКОВОГО КОНТРОЛЮ

У межах цього розділу йтиметься про такі документи:

1) Звіт про контрольовані операції;

2) пакет документів, які подає до Міндоходів платник податків, що не належить до великих;

3) пакет документів, які подає до Міндоходів великий платник податків.

У яких випадках платники повинні подати ті чи інші документи? Про все розповість таб-лиця.

Тепер звернемо вашу увагу на деякі нюанси кожного з пунктів таблиці.

Звіт про контрольовані операції. Відмінною рисою цього Звіту є те, що подати його вийде лише «електронкою». Тому, як і належить, із дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та ЕЦП.

Звітним періодом для цілей трансфертного ціноутворення є календарний рік (згідно з п.п. 39.4.1 ПК). Але нові правила почали діяти лише з 01.09.2013 р. Як бути в цьому випадку? Що потрібно відобразити у Звіті, а що ні?

Відповідь Міндоходів тішить (див. с. 17; 25). Фактично подавати Звіт доведеться (чи вже, може, довелось) лише щодо операцій, які здійснені за період з 01.09.2013 р. по 31.12.2013 р. А от визначити, чи варто взагалі його заповнювати, потрібно з урахуванням усіх операцій, проведених протягом року. Тобто з 01.01.2013 р. по 31.12.2013 р.

Пакет документів, які подають до Міндоходів. Пункти 2 і 3 таблиці, якщо ви згодні, розглянемо разом. Все одно про їх відмінності ми вже згадали.

В таблиці ви могли прочитати про запит, який Міндоходів надсилає платнику податків. Коли ж у ньому є потреба?

Усе починається із перевірок, які проводять органи міністерства на місцях. У разі, якщо в ході такої перевірки територіальний орган виявить контрольовані операції, Звіт про які платник не подав, він повинен «дати знак» Міндоходів. Це роблять «електронкою» не пізніше наступного робочого дня з дня виявлення таких операцій.

Дають знати про це і самому платнику. Роблять це не пізніше 10 днів від моменту, коли повідомили Міндоходів. Зверніть увагу! Йдеться про календарні дні, адже у п.п. 39.4.4 ПК нема обмовки про робочі дні.

Строки самої перевірки при цьому не змінюють (згідно із п.п. 39.4.5 ПК). Так само тими ж лишають і решту аспектів податкового контролю.

Далі слово за Міндоходів. Воно може надіслати запит платнику податків, але може цього й не зробити. Його, як випливає з п.п. 39.4.6 ПК, центральний орган надсилає лише тоді, коли вважає, що є підстави, згадані у ст. 78 ПК. Остання містить перелік обставин, які призводять до проведення документальних позапланових перевірок. Та в цьому разі, зауважте, перевірки такий факт не накличе.

Сам запит містить вимогу подати документи про контрольовані операції.

Його надсилають платнику податків не раніше 1 травня року, наступного за тим, в якому така операція мала місце. Раніше і не вийде, бо лише 30 квітня спливає строк подання Звіту про контрольовані операції.

Що робити платнику, ми вже зазначили у таблиці. При цьому, зауважте, відповідь відрізняється залежно від того, є платник великим чи ні.

У будь-якому разі подані платником належним чином завірені копії первинних та інших документів повинні приймати згідно із п. 49.8 ПК. Тобто без перевірки даних (крім обов’язкових реквізитів).

А от не подати відповідь на запит — «смерті подібно». Те саме можна сказати і про подання її з порушенням. Крім штрафів, цим ви можете накликати на свою голову ще й перевірки. Їм ми присвятили наступний розділ випуску.

ПОДАТКОВИЙ КОНТРОЛЬ ЗА ВИЗНАЧЕННЯМ ЦІН У КОНТРОЛЬОВАНИХ ОПЕРАЦІЯХ

Такий контроль уключає в себе:

1) моніторинг цін у контрольованих операціях;

2) перевірку таких операцій. Її проводять з питань повноти нарахування і сплати податків та зборів під час здійснення контрольованих операцій.

Моніторинг цін

Порядок його здійснення має встановити Міндоходів, але коли ми відправляли номер до друку, до цього ще справа, на жаль, не дійшла. Тому поки що розповімо про нього лише те, на що прямо вказує ПК.

Хто проводить цей моніторинг? Нескладно здогадатись, що такий обов’язок виконує Міндоходів. Полягає ж він у тому, що міністерство провадить наступні дії:

1) спостерігає за цінами, що застосовують сторони контрольованих операцій;

2) здійснює аналіз документів про контрольовані операції, поданих платником податків згідно з п. 39.4 ПК. Про них ми вели мову на с. 40 — 41 номера.

У разі коли платник подав такі документи не в повному обсязі, Міндоходів надсилає йому запит. Те ж саме він робить у разі, коли встановить відхилення ціни контрольованої операції від звичайної ціни за результатами моніторингу цін у контрольованих операціях. Запит містить вимогу додатково подати документи (з переліку, наведеного в п.п. 39.4.8 ПК) та/або обґрунтувати рівень звичайної ціни такої операції. Дати відповідь на нього платник повинен протягом 30 календарних днів з моменту отримання запиту.

Перевірка контрольованих операцій

Її проводять згідно правил, установлених для всіх інших перевірок гл. 8 розд. II ПК. Але увага! Є і риси, притаманні лише такому виду перевірок. Про них і йтиметься у наступній таблиці.

Джерела інформації

Щоб визначити ціни у контрольованих операціях, Міндоходів зважає у першу чергу на офіційні джерела інформації про ринкові ціни. Їх перелік ви знайдете на с. 14 — 15.

Проте існують ще й «неофіційні» джерела, список яких містить п.п. 39.5.3.2 ПК. На них Міндоходів спирається у тих випадках, якщо в офіційних джерелах відсутні потрібні дані або в них замало інформації, що цікавить відомство.

Зверніть увагу! Міністерство повинно використовувати ті самі офіційні джерела, якими скористався платник. При цьому треба, щоб останній визначав ціни за методами, що наведені в п. 39.3 ПК. Інші джерела центральний орган може залучити лише якщо доведе, що саме на них мав спиратись і платник.

Відмітьте також: міністерство не має права спиратись на інформацію, доступ до якої обмежений законодавством. Але заборонено це згідно із п.п. 39.5.3.4 ПК лише для зіставлення умов контрольованих операцій та умов операцій, що такими не є.

І, нарешті, останній важливий момент. Може бути, що при проведенні перевірки платника щодо повноти нарахування ним податкових зобов’язань за результатами здійснення контрольованих операцій до місцевого органу Міндоходів надійшли дані про зіставні операції, здійснені таким платником з особами, які не є пов’язаними. У такому разі ці дані використовують тільки для визначення ринкового діапазону звичайних цін.

ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ ЗА ПОРУШЕННЯ ПРАВИЛ ТРАНСФЕРТНОГО ЦІНОУТВОРЕННЯ

З’явились правила трансфертного ціноутворення, а з ними і нові штрафи. Куди ж без них?

Про це ви вже мали змогу дізнатись («Податковий кодекс: консультації та коментарі», 2013, № 23 (71), с. 31).

Коли побачила світ УПК № 699, ми отримали відповіді на дуже важливі запитання Тож у цьому розділі проллємо світло на ті аспекти, які раніше були неврегульовані. При цьому розглянемо матеріал у розрізі видів можливих штрафів.

Підсумуємо. Разом із порушеннями у сфері трансфертного ціноутворення, за які в перехідний період будуть стягувати одногривневі штрафи, існують і такі, допускати які просто неприпустимо. Тому радимо вам, по-перше, своєчасно подавати Звіт про контрольовані операції. По-друге, не забувайте і про документи, яких вимагає від вас Міндоходів. Ідеться про ті з них, перелік яких наведений у п.п. 39.4.8 ПК. І все буде добре!

КОРИГУВАННЯ ЦІНИ КОНТРОЛЬОВАНОЇ ОПЕРАЦІЇ ТА СУМ ПОДАТКОВИХ ЗОБОВ’ЯЗАНЬ

Коригування буває: самостійне, пропорційне та зворотне. З усіма цими видами ви ознайомитеся далі.

Самостійне коригування

Про нього йдеться у п.п. 39.5.4 ПК.

Самостійне коригування — це коригування платником податків ціни контрольованої операції, за результатами якого розрахована ціна відповідає рівню звичайної (п.п. 39.5.4.2 ПК). При цьому остання відрізняється від фактичної ціни, встановленої під час здійснення контрольованої операції.

Коли ж ви як платник податків маєте право провести таке коригування? Відповідь проста: коли застосовуєте ціни товарів (робіт, послуг), що не відповідають звичайним. Увага! Зараз ідеться мова виключно про здійснення контрольованих операцій. Ціни в інших операціях виправляти не потрібно!

А от у контрольованих операціях ви маєте відкоригувати не лише ціни, а як наслідок, і суму податкових зобов’язань.

На те, щоб провести коригування, п.п. 39.5.4.3 ПК відводить платнику календарний рік. Краще укластись саме в цей строк. Право на коригування нікуди не дінеться протягом 1095 днів. Таку думку висловило Міндоходів (відповідь на запитання 12 УПК № 699). Але, як вважає відомство, штрафні санкції не застосовують лише до коригування, яке проводять у Податковій декларації за той звітний період, у якому мала місце сама контрольована операція. Це випливає із відповіді на запитання 9 УПК № 699.

Суму заниження податкового зобов’язання (недоплати), розраховану в результаті здійснення самостійного коригування податкових зобов’язань, потрібно сплатити у належний строк. Тобто не пізніше граничного терміну сплати відповідного податку, визначеного ст. 57 ПК, за податковий період, в якому здійснили коригування.

А щоб його провести, достатньо:

— відобразити змінену ціну контрольованої операції в Податковій декларації або

— подати відповідні уточнюючі розрахунки у порядку, визначеному ст. 50 ПК.

Зауважтете: другий спосіб тягне за собою фінансові санкції.

По-перше, на суму заниженого зобов’язання нарахують штраф у розмірі 3 %.

По-друге, на суму податкового боргу нарахують пеню за кожний день прострочення з розрахунку 120 % річних облікової ставки НБУ (п.п. 129.1.1 ПК).

Деталі — у відповіді на запитання 9 УПК № 699 (див. с. 18; 26).

Ми рухаємося далі — до іншого виду коригування.

Пропорційне коригування

Йому присвячений п.п. 39.5.5 ПК.

Пропорційне коригування можливе у таких випадках (згідно із п.п. 39.5.5.1 ПК):

Коригування, яке стає можливим за наявності названих підстав, є пропорційним.

Зауважте: під час проведення такого коригування первинні документи та регістри бухобліку не виправляють! Таку вказівку дає п.п. 39.5.5.3 ПК. Не дивно, адже здійснюють таке коригування виключно для цілей податкового обліку.

Підстава — отримане від Міндоходів повідомлення про можливість проведення пропорційного коригування.

Форму повідомлення має визначити Міндоходів (згідно з п.п. 39.5.5.10 ПК).

Строк його надсилання платнику — 30 календарних днів з дня виникнення права на пропорційне коригування.

Способи надсилання повідомлення:

— в електронній формі засобами електронного зв’язку;

— рекомендованим листом із повідомленням про вручення;

— вручення під розписку.

Існують випадки, коли Міндоходів мало б надіслати таке повідомлення, але не зробило цього. Як бути в цьому разі? Тоді платник сам має право звернутись до міністерства із заявою про надсилання повідомлення про проведення пропорційного коригування.

Форму та порядок подання такої заяви також повинне встановити Міндоходів (п.п. 39.5.5.4 ПК).

До заяви платник додає копії документів, які підтверджують виконання рішення про донарахування податкових зобов’язань.

Міндоходів має 15 робочих днів на розгляд заяви (з дня її отримання). Результатом її розгляду є одне з таких рішень:

а) надіслати повідомлення про можливість проведення пропорційного коригування;

б) відмовити у проведенні коригування. Таке рішення приймають у разі недотримання порядку подання заяви або відсутності необхідних документів;

в) повідомити про відмову у проведенні коригування у зв’язку з оскарженням рішення про донарахування податкових зобов’язань.

Здійснити пропорційне коригування платник має право лише в тому разі, якщо Міндоходів прийняв перше із цих рішень.

Зверніть увагу! У разі якщо одна зі сторін контрольованих операцій є нерезидентом, пропорційне коригування потрібно здійснювати в порядку і на умовах, що передбачають міждержавні угоди. Маємо на увазі угоди про усунення подвійного оподаткування, укладені Україною з іншими державами.

Тепер послухайте про останній вид коригування.

Зворотне коригування

Регулює цей вид коригування той же підпункт ПК, який установлює правила і для пропорційного коригування. Звідси висновок: зворотне коригування є підвидом пропорційного. Тільки йому присвячені інші підпункти ПК — 39.5.5.6 — 39.5.5.10.

Коли ж проводять такий вид коригування? Це можливо тоді, коли суд скасував рішення про донарахування податкових зобов’язань, відповідно до якого платник раніше провів пропорційне коригування.

Підстава — отримане від Міндоходів повідомлення про можливість проведення зворотного коригування.

Форму повідомлення має визначити Міндоходів (згідно з п.п. 39.5.5.10 ПК). До такого повідомлення міністерство додає:

— розрахунок зворотного коригування;

— копію судового рішення про скасування рішення про нарахування податкових зобов’язань.

Платник, у свою чергу, повинен провести коригування протягом 20 робочих днів з дати отримання повідомлення.

Повернення надміру сплачених сум податків за скасованим рішенням проводиться лише після того, як проведено зворотне коригування та обидві сторони контрольованої операції сплатили належні податки.

Зауважте: штрафні санкції під час проведення зворотного коригування не нараховуються (на підставі п.п. 39.5.5.9 ПК).