Думка податківців
Перш за все нагадаємо думку податківців. Вони зазначали в УПК № 127 , що порушенням порядку заповнення податкової накладної (далі — ПН) вважаються:
— відсутність у ній хоча б одного обов’язкового реквізиту, передбаченого п. 201.1 ПК;
— невідповідність показників ПН фактичним умовам постачання (перш за все має дотримуватися відповідність даних ПН і первинних документів).
Що стосується дрібних недоліків при заповненні ПН (наприклад, недотримання правила щодо вирівнювання реквізитів заголовної частини), то такі вважатися порушенням порядку її заповнення не повинні.
У листі Міндоходів від 27.09.2013 р. № 11982/6/99-99-19-04-02-15 податківці конкретизували список порушень у ПН, що позбавляють платника права на податковий кредит. Так, не може вважатися належним чином оформленою і, відповідно, не дає покупцю права на податковий кредит ПН, у якій:
— зазначені недостовірні реквізити продавця (покупця);
— зазначений неправильний індивідуальний податковий номер (ІПН) продавця (покупця);
— назва продавця (покупця) не відповідає назві, зазначеній у статутних документах;
— відсутній хоча б один з обов’язкових реквізитів.
Думка ВАСУ
Вищий адміністративний суд України (далі — ВАСУ) лояльніший до недоліків у ПН. Так, на його думку, незначні недоліки ПН не є підставою для позбавлення платника права на податковий кредит, якщо вони:
— не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка видала ПН;
— містять відомості про придбані товари (роботи, послуги), їх вартість, дату здійснення операції та відповідну суму податку (ухвала ВАСУ від 14.04.2014 р. № К/9991/95835/11).
Так, наприклад, відсутність ціни та одиниці виміру, а також назви одержувача, не призводить до неможливості ідентифікувати факт і зміст господарської операції. Якщо всі інші реквізити заповнені правильно, то така ПН не втрачає статусу належного податкового документа (ухвала ВАСУ від 28.01.2014 р. № К/9991/31157/11).
Ставлення судів до тих чи інших недоліків у податкових накладних
Мова ПН
У п. 2 Порядку № 10 зазначено, що:
«Податкова накладна заповнюється державною мовою».
Проте чи вважається ПН недійсною, якщо її окремі поля заповнені російською мовою?
Одразу скажемо, суди в цьому питанні досить лояльні.
Так, наприклад, в Одеському окружному адміністративному суді «оскаржувалася» ПН, у якій при заповнення податкової адреси були зазначені російські слова «дом» і «Украина», а також російською мовою була заповнена номенклатура товарів. Суд прийшов до висновку: оскільки ПН у цілому заповнена українською мовою, то допущення таких помилок (суд їх назвав технічними і несуттєвими) не може бути підставою для визнання ПН недійсною (постанова від 11.09.2013 р. у справі № 815/4472/13-а, реєстраційний номер в ЄРСР — 33532222).
На думку суду, «позбавлення позивача права на формування податкового кредиту на підставі податкових накладних з зазначеними описками є протиправним та не відповідає цілям податкового законодавства та змісту інституту податкового кредиту».
Аналогічні висновки містяться в постановах Полтавського окружного адміністративного суду від 13.05.2014 р. у справі № 816/1369/14 (реєстраційний номер в ЄРСР — 38724513), Одеського окружного адміністративного суду від 09.07.2013 р. у справі № 815/4150/13-а (реєстраційний номер в ЄРСР — 32558099).
Проте набагато цікавіший у цьому питанні висновок ВАСУ. На думку ВАСУ, навіть якщо ПН заповнена повністю російською мовою, це не підстава для визнання її недійсною. Адже ПК не ставить у залежність формування податкового кредиту від того, якою мовою заповнена
ПН:
Витяг з ухвали ВАСУ від 24.03.2014 р. № К/800/65315/13 (реєстраційний номер в ЄРСР — 38184756)
Порушення вимог п. 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 №1379, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.11.2011 за № 1333/20071, щодо заповнення податкової накладної державною мовою, не може бути підставою для позбавлення платника права на формування на її підставі податкового кредиту.
Положення статті 198 Податкового кодексу України та інші норми цього Кодексу не ставлять в залежність формування податкового кредиту від мови заповнення податкової накладної.
Вид цивільно-правового договору
Це обов’язковий реквізит ПН (п.п. «и» п. 201.1 ПК).
Відсутність номера і дати договору або їх невідповідність. Суди зазначають, що номер і дата цивільно-правового договору мають зазначатися в ПН, оскільки інакше порушується встановлена форма податкової накладної.
Проте номер і дата договору не зазначені серед обов’язкових реквізитів ПН. Тому їх відсутність або неправильне заповнення мають розглядатися як окремий недолік, що не повинен призводити до визнання ПН недійсною:
Витяг із постанови ВАСУ від 17.07.2013 р. № К/800/7790/13 (реєстраційний номер в ЄРСР — 32504447)
<…> дата та номер договору, яким опосередковується відповідна господарська операція, повинні зазначатися в податковій накладній, оскільки за відсутності відповідного елементу порушується встановлена форма такої накладної.
Водночас, із урахуванням тієї обставини, що номер та дата договору не належать до обов’язкових реквізитів податкової накладної, а також того, що їх відсутність або неправильне зазначення саме собою не призводять до неможливості ідентифікації факту та змісту господарської операції (за умови належного заповнення інших реквізитів податкової накладної), помилкове зазначення в податковій накладній невірних дати та номеру договору повинно розглядатися як окремий недолік податкової накладної, що не тягне втрати нею статусу належного податкового документа.
Аналогічні висновки містяться і в постановах Харківського окружного адміністративного суду від 27.02.2014 р. у справі № 820/588/14 (реєстраційний номер в ЄРСР — 37437145), Одеського окружного адміністративного суду від 04.11.2013 р. у справі № 815/6507/13-а (реєстраційний номер в ЄРСР — 34627274).
Неправильне зазначення виду цивільно-правового договору/невідповідність його назви укладеному договору. У ВАСУ «оскаржувалася» податкова накладна, у графі «Вид цивільно-правового договору» якої зазначався «Договір поставки», тоді як сторонами було укладено «Договір генерального підряду». Суд дійшов висновку: саме по собі неправильне зазначення виду цивільно-правового договору в ПН не призводить до неможливості індентифікувати факт і зміст господарської операції і за умови заповнення всіх інших реквізитів не спричиняє недійсність податкової накладної (ухвала ВАСУ від 22.10.2013 р. № К/800/26948/13, реєстраційний номер в ЄРСР — 34531793).
Також у ВАСУ розглядалася правомірність формування податкового кредиту з ПН, у графі «Вид цивільно-правового договору» якої зазначалося «Договір купівлі-продажу», а згідно з документам бухгалтерського обліку здійснювалася передача майна до статутного капіталу. Суд визнав, що зазначення виду цивільно-правового договору при здійсненні передачі майна до статутного капіталу як договору купівлі-продажу ще не свідчить про недійсність ПН і не впливає на розмір податкових зобов’язань продавця і податковий кредит покупця (ухвала ВАСУ від 22.04.2013 р. № К/9991/66911/12, реєстраційний номер в ЄРСР — 30908314).
Цікавою є і постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2013 р. у справі № 815/3879/13-а (реєстраційний номер в ЄРСР — 35353742). У ньому розглядався спір щодо ПН, у графі «Вид цивільно-правового договору» якої зазначалося «Договір поставки», хоча сам договір називався «Договір купівлі-продажу». Суд дійшов висновку, що договір постачання і купівлі-продажу є однорідними договорам. Тому вид договору зазначений відповідно до вимог ПК.
Код УКТ ЗЕД
Суди зазначають, що основне призначення реквізиту «код товару згідно з УКТ ЗЕД» ПН — можливість відстежувати рух імпортних товарів. Відсутність у ПН відомостей про код товару є формальним недоліком (постанова Львівського окружного адміністративного суду від 19.03.2013 р. у справі № 813/718/13-а, реєстраційний номер в ЄРСР — 30274927, постанова Житомирського окружного адміністративного суду від 23.10.2013 р. у справі № 806/4740/13-а, реєстраційний номер в ЄРСР 35175585).
Опис (номенклатура) товарів
В ідеалі опис (номенклатура) товарів/послуг, зазначена в ПН, має відповідати номенклатурі, зазначеній у специфікації до договору, а також первинних документах на товари/послуги. Проте досить часто дані в ПН переносяться у скороченому вигляді. Як ставляться до цього суди?
В Одеському апеляційному адміністративному суді розглядалася така справа. Так, згідно з умовами договору підрядник зобов’язаний був виконати роботи з електрозабезпечення торговельно-розважального комплексу, водночас у ПН у графі «Номенклатура товарів/послуг продавця» зазначено «електромонтажні роботи». Податківці визнали таку ПН недійсною. Проте суд зазначив, що Порядок заповнення податкової накладної не містить вимог щодо необхідності зазначення в ПН номенклатури товарів у повній відповідності до предмету відповідного договору. Крім того, суд дійшов висновку, що електромонтажні роботи і роботи з електрозабезпечення торговельно-розважального комплексу співвідносяться як загальне і часткове. Тому необґрунтовано вважати таку ПН недійсною (постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2013 р. у справі № 815/3879/13-а, реєстраційний номер в ЄРСР — 35295663).
Назва продавця/покупця
За вимогами ПК у податковій накладній має вказуватися повна або скорочена назва продавця/покупця відповідно до статутних документів (пп. «в», «д» п. 201.1 ПК).
У Харківському апеляційному адміністративному суді «оскаржвалася» ПН, у якій замість скороченої назви ТОВ «ТБ <…>» зазначалося ТОВ «ТД<…>». Тобто замість літери «Б» (будинок) була вказана літера «Д» (дом). Суд зазначив, що всі інші реквізити ПН дозволяють ідентифікувати контрагента і зазначений недолік не спростовує факт здійснення постачання. Тому аргументи податківців про дефектність податкових накладних є необґрунтованими. Помилка у зазначенні літери назви підприємства (зазначено «ТД» замість «ТБ») не свідчить про неправильне формування податкового кредиту (ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2013 р. у справі № 2а-12226/12/2070, реєстраційний номер в ЄРСР — 30106531).
У постанові Донецького окружного адміністративного суду від 26.09.2013 р. у справі № 805/10595/13-а (реєстраційний номер в ЄРСР — 34021905) суд зазначив, що вимоги п. 201.1 ПК у частині обов’язкових реквізитів поширюється тільки на назву підприємства і не стосується виду організаційно правової форми підприємства.
Порядковий номер, зазначений у ПН, не відповідає номеру в Реєстрі ПН, ЄРПН
Суди вважають це незначною помилкою. Так, у постанові Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.11.2012 р. у справі № 2а/0470/12198/12 (реєстраційний номер в ЄРСР — 28129816) зазначено:
«відмінність порядкового номеру, який вказаний у податковій накладній, із номером, що зазначений в реєстрі податкових накладних за своєю суттю не є порушенням п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, оскільки вказана стаття встановлює загальний перелік реквізитів, які має містити податкова накладна, а поняття «відсутність номеру податкової накладної» і «відмінність номеру податкової накладної» не є тотожними».
Аналогічний висновок міститься і в постанові Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2013 р. у справі № 815/1203/13-а (реєстраційний номер в ЄРСР — 33712361). Суд дійшов висновку, що подібна помилка не завдала шкоди державі, оскільки податок був сплачений до бюджету в повному обсязі. Тому вимоги податківців про визнання ПН недійсними є необґрунтованими.
Погоджується з такою думкою і ВАСУ (ухвала від 09.12.2013 р. № К/800/52253/13, реєстраційний номер в ЄРСР — 36557709).
Підпис у ПН
ЕЦП, що накладається на ПН під час її реєстрації в ЄРПН, не відповідає підпису, який скріплює ПН при видачі її покупцю. Вінницький апеляційний суд зазначив, що виявлення розбіжностей між даними ПН і ЄРПН є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки продавця, а в деяких випадках покупця. Проте такий недолік не може служити підставою для позбавлення платника права на податковий кредит (постанова Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08.05.2014 р. у справі № 822/648/14, реєстраційний номер в ЄРСР — 38672221).
Насамкінець зазначимо: не варто зловживати позитивною судовою практикою. Вищезазначений матеріал — це, швидше, орієнтир для відстоювання своїх прав у випадку виникнення спору з податківцями.
ВИКОРИСТАНІ ДОКУМЕНТИ ТА СКОРОЧЕННЯ
ПК — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Порядок № 10 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міндоходів від 14.01.2014 р. № 10.
УПК № 127 — Узагальнююча податкова консультація з окремих питань відображення в податковому обліку з податку на додану вартість звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх періодах, і формування на їх підставі податкового кредиту, затверджена наказом ДПСУ від 16.02.2012 р. № 127.
ВАСУ — Вищий адміністративний суд України.
ЄРСР — Єдиний реєстр судових рішень (http://www.reyestr.court.gov.ua).
