Оптова і роздрібна торгівля

Оптова і роздрібна торгівля

Торговельна діяльність в Україні — одна з найпоширеніших форм підприємництва. Щоб це зрозуміти, не потрібно бути експертом. Різноманіття неонових вивісок, знеособлених манекенів, що ваблять до себе через скло вітрин покупців, і «розсип» різноманітних кіосків та лотків на вулицях наших міст говорять самі за себе. А зростаючі апетити сучасної людини стимулюють появу все більшої й більшої кількості торгових підприємств. Для «торгуючих» суб’єктів господарювання ми й підготували наш сьогоднішній номер.

 

Загальне уявлення про оптову і роздрібну торгівлю

 

Спершу визначимося з поняттями. Так, торгівля — це будь-які операції, що здійснюються за договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на товари (абз. 16 ст. 1 Закону про ліцензування). Визначення оптової та роздрібної торгівлі містить інший документ — ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля».

Оптова торгівля — це вид економічної діяльності у сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами постачання партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачу через роздрібну торгівлю або для виробничого вжитку і надання пов’язаних з цим послуг (п.п. 4.5 п. 4 ДСТУ 4303:2004).

Роздрібна торгівля — це вид економічної діяльності у сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надання йому торговельних послуг (п.п. 4.4 п. 4 ДСТУ 4303:2004).

Як бачимо, оптову та роздрібну торгівлю відрізняє те, що, по-перше, оптова торгівля, на відміну від роздрібної, обов’язково здійснюється партіями, причому за укладеним договором постачання (у роздрібній торгівлі договір постачання не укладається). По-друге, роздрібний продавець реалізує товари безпосередньо кінцевому споживачеві, а оптовий — через роздрібну мережу або продає товари для виробничого вжитку. Зауважте, що партією товару вважається певна кількість товарів одного або кількох найменувань, куплених, відвантажених або отриманих одночасно за одним товаросупровідним документом (ДСТУ 3993-2000).

Торгівля, як оптова, так і роздрібна, здійснюється з торговельних об’єктів, якими можуть бути (п. 7 Порядку № 833):

1) у сфері оптової торгівлі:

— склад товарний (універсальний, спеціалізований, змішаний);

— магазин-склад;

2) у сфері роздрібної торгівлі:

— магазин, який може бути продовольчим, непродовольчим, змішаним (за товарною спеціалізацією); універсальним, спеціалізованим, вузько-спеціалізованим, комбінованим, неспеціалізованим (за товарним асортиментом); з індивідуальним обслуговуванням, самообслуговуванням, торгівлею за зразками, торгівлею за замовленням (за методом продажу товарів);

— павільйон;

— кіоск, ятка;

— палатка, намет;

— лоток, рундук;

— склад товарний;

— крамниця-склад, магазин-склад.

Майте на увазі: окремі види оптової та роздрібної торгівлі підлягають обов’язковому ліцензуванню. Конкретний перелік видів діяльності, для проведення яких потрібне отримання ліцензії, наведено в ст. 9 Закону про ліцензування.

Крім того, в більшості випадків доведеться придбати торговий патент. Більше про патентування ви можете дізнатися з наступного підрозділу на с. 3. А от чи потрібно придбавати патент торговим підприємствам, що працюють на єдиному податку, див. на с. 5.

При здійсненні торговельної діяльності торговельні підприємства мають керуватися рядом нормативних документів, що регулюють цю діяльність. Це, в першу чергу, Закон про захист прав споживачів, Порядок № 833, Правила № 104, Правила № 185, Закон про РРО.

До речі, про РРО. Суб’єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів у сфері торгівлі зобов’язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки через РРО або з використанням зареєстрованих в установленому порядку РК (ст. 3 Закону про РРО). Це не стосується випадків, перелічених у ст. 9 Закону про РРО. Порядок реєстрації та застосування РРО, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затверджений наказом Міндоходів від 28.08.2013 р. № 417.

Тепер давайте розберемося, в яких випадках для здійснення торговельної діяльності необхідно придбавати торговельний патент.

 

Патентування

 

Чи потрібно це мені?

На це запитання відповісти може він і тільки він — ПК. До нього і звернемося. І от що він говорить: торгові патенти повинні придбавати суб’єкти господарювання (юрособи та ФОП, крім єдиноподатників — див. с. 5 — і платників ФСП), їх від-окремлені підрозділи, які здійснюють торговельну діяльність у пунктах продажу товарів. Сума коштів, яка сплачується суб’єктами господарювання за придбання та використання торгового патенту, вважається збором за здійснення деяких видів підприємницької діяльності.

Що ж розуміється під пунктами продажу товарів? Відповідає знову ПК. Так, пункт продажу товарів для цілей справляння збору за здійснення деяких видів підприємницької діяльності — це (п.п. 14.1.211 ПК):

— магазин, інша торговельна точка, що розташовані в окремому приміщенні, будівлі або їх частині, і мають торговельний зал для покупців або використовують для торгівлі його частину;

— кіоск, палатка, інша мала архітектурна форма, яка розташована в окремому приміщенні, але не має вбудованого торговельного залу для покупців;

— автомагазин, розвозка, інший вид пересувної торговельної мережі;

— лоток, прилавок, інший вид торговельної точки у відведеному для торговельної діяльності місці, крім лотків і прилавків, що надаються в оренду суб’єктам господарювання — фізичним особам та розташовані в межах спеціалізованих підприємств сфери торгівлі — ринків усіх форм власності;

— стаціонарна, малогабаритна і пересувна автозаправна станція, заправний пункт, який здійснює торгівлю нафтопродуктами, скрапленим та стиснутим газом;

— фабрика-кухня, фабрика-заготівельня, їдальня, ресторан, кафе, закусочна, бар, буфет, відкритий літній майданчик, кіоск, інший пункт ресторанного господарства;

— оптова база, склад-магазин, інші приміщення, що використовуються для здійснення оптової торгівлі за готівку, інші готівкові платіжні засоби та з використанням платіжних карток.

Торговельна діяльність для цих же цілей — це роздрібна та оптова торгівля, діяльність у торговельно-виробничій (ресторанне господарство) сфері за готівку, інші готівкові платіжні засоби та з використанням платіжних карток (п.п. 14.1.246 ПК).

Резюмуючи написані законодавцями норми, маємо таке. Ви торгуєте оптом або в роздріб за готівку чи з використанням платіжних карток? Ви не є єдиноподатником чи платником ФСП? Продаж здійснюється в пункті(ах), наведених у п.п. 14.1.211 ПК? Якщо відповіді на всі ці запитання ствердні — тоді вперед за торговим патентом! Увага, виняток! Не є платниками збору за здійснення торговельної діяльності суб’єкти господарювання, перелічені в п.п. 267.1.2 ПК. А це, на їх щастя, означає, що їм придбавати торговельний патент не потрібно. Для всіх інших строк дії «звичайного» торгового патенту становить 60 календарних місяців.

 

Короткостроковий та пільговий торгові патенти

Якщо ви проводите ярмарки, виставки-продажі та інші короткострокові заходи, пов’язані з демонстрацією і продажем товарів, то вам потрібно придбати короткостроковий торговий патент. Строк його дії — від 1 до 15 календарних днів (п.п. 267.7.2 ПК).

Окремі види діяльності здійснюються з придбанням пільгового торгового патенту. Причому для деяких випадків має значення, провадиться торгівля товарами вітчизняного виробництва чи імпортними. Випадки придбання пільгового торгового патенту наведено в п. 267.2 ПК. Строк його дії, як і строк дії «звичайного» патенту, — 60 календарних місяців.

 

Які ставки збору та строк його сплати?

Оскільки збір за здійснення деяких видів підприємницької діяльності належить до місцевих податків і зборів, його конкретні ставки встановлюють сільські, селищні та міські ради з розрахунку на календарний місяць у відповідному розмірі від МЗП, встановленої на 1 січня календарного року, визначеному п. 267.3 ПК. При цьому враховуються місцезнаходження пункту продажу товарів та асортимент товарів. А от ставки збору при здійсненні торгової діяльності з придбанням пільгового або короткострокового торгового патенту фіксовані. Детальніше — в таблиці далі.

Вид торгового патенту		Ставка збору, розмірів МЗП*	Строк, на який встановлено ставку
«Звичайний»	на території м. Києва та обласних центрів	0,08 — 0,4	Місяць**
	на території м. Севастополя, міст обласного значення (крім обласних центрів) та районних центрів	0,04 — 0,2
	на території інших населених пунктів	0,02 — 0,1
Ставка збору за провадження торговельної діяльності нафтопродуктами, скрапленим та стиснутим газом на стаціонарних, малогабаритних і пересувних автозаправних станціях, заправних пунктах встановлюється в межах від 0,08 до 0,4 розміру МЗП залежно від місця розташування таких пунктів продажу. Якщо пункти продажу товарів розташовані в курортній місцевості або на території, прилеглій до митниці, інших пунктів переміщення через митний кордон, органи місцевого самоврядування можуть прийняти рішення про збільшення ставки збору, але не більше 0,4 розміру МЗП. Якщо ставку збору не встановлено рішеннями місцевого самоврядування, то збір сплачується за мінімальними ставками
Пільговий		0,05	Рік
Короткостроковий		0,02	День
* Ставки збору округляються: менше 50 копійок відкидається, а 50 копійок і більше округлюється до однієї гривні (п.п. 267.3.9 ПК). ** Платники збору можуть здійснити сплату збору авансовим внеском до кінця календарного року (п.п. 267.5.4 ПК).

 

Запам’ятайте! Торгові патенти для здійснення торговельної діяльності отримуються для кожного пункту продажу товарів окремо (п.п. 267.4.6 ПК). Крім того, якщо в одному пункті продажу товарів здійснюється торговельна діяльність, щодо якої законодавством встановлено різні ставки збору, то для здійснення кожної такої діяльності потрібно придбавати окремий патент. Про це міндоходівці не забули нагадати в ЗІР (підкатегорія 110.03).

Сплачувати збір за здійснення торговельної діяльності (крім торговельної діяльності з придбанням короткострокового патенту) потрібно щомісяця не пізніше 15 числа місяця, що передує звітному. При здійсненні торговельної діяльності з придбанням короткострокового торгового патенту сплачувати збір необхідно не пізніше ніж за один календарний день до початку здійснення такої діяльності.

 

Куди сплачувати?

Місце сплати збору за здійснення торговельної діяльності залежить від того, яким чином здійснюється торгівля. Так, збір сплачується (п.п. 267.5.1 ПК):

— платниками податків, які здійснюють торгівлю через пересувну торговельну мережу, — за місцем реєстрації таких платників податків;

— платниками податків, які здійснюють торгівлю на ярмарках, виставках-продажах та інших короткострокових заходах, — за місцем здійснення такої діяльності;

— в інших випадках здійснення торговельної діяльності, крім наведених вище, — за місцезнаходженням пункту продажу товарів.

 

Форма заявки на придбання торговельного патенту, а також форми самих патентів («звичайного», пільгового, короткострокового) затверджені наказом ДПАУ від 28.02.2011 р. № 109

 

Використання торгового патенту

Оригінал торгового патенту має бути розміщено на видному місці, а саме:

— на фронтальній вітрині магазину, а за її відсутності — біля РРО;

— на фронтальній вітрині малої архітектурної форми;

— на табличці в автомагазинах, на розвозках та інших видах пересувної торговельної мережі, а також на лотках, прилавках та інших видах торговельних точок, відкритих у відведених для торговельної діяльності місцях.

Якщо існує ймовірність пошкодження торгового патенту (вигорання на сонці, псування унаслідок затікання дощової води, псування сторонніми особами тощо), дозволяється розміщувати нотаріально завірені копії торгових патентів у зазначених вище місцях (п.п. 267.6.3 ПК). Оригінал у такому разі зберігається у відповідальної особи суб’єкта господарювання або відповідальної особи від-окремленого підрозділу, яка зобов’язана надавати його для огляду уповноваженим законом особам.

Передача торгового патенту іншому суб’єкту господарювання або іншому відокремленому підрозділу такого суб’єкта заборонена.

Торговий патент діє на території, на яку поширюються повноваження органу, який здійснив реєстрацію суб’єкта господарювання, або за місцезнаходженням відокремленого підрозділу. Торговий патент, виданий для провадження торговельної діяльності з використанням пересувної торговельної мережі (автомагазини, розвозки тощо), діє на території України.

 

На завершення розгляду питань патентування нагадуємо, що за порушення порядку отримання та використання торгового патенту платникам податків загрожує відповідальність, передбачена ст. 125 ПК. Будьте обережні!

 

Особливості торгівлі на єдиному податку

 

Критерій	Групи платників ЄП
	ФОП				Юрособи
	група I	група II	група III	група V	група IV	група VI
Обмеження з торгівлі	Можуть здійснювати виключно роздрібний* продаж товарів з торгових місць на ринках. Заборонені: — оптова торгівля (тобто продаж товарів підприємцям та юрособам); — роздрібна торгівля за межами торгових місць на ринку Торгувати можна будь-якими товарами, окрім заборонених для єдиноподатників (див. таблицю нижче)	Має право продавати товари будь-яким покупцям незалежно від їх підприємницького та податкового статусу. Не можуть торгувати: — ювелірними і побутовими виробами з дорогоцінних металів/дорогоцінного каміння; — товарами, торгівля якими заборонена для єдиноподатників (див. таблицю нижче)	Має право продавати товари будь-яким суб’єктам незалежно від підприємницького та податкового статусу. Торгувати можна будь-якими товарами, крім заборонених для єдиноподатників (див. таблицю нижче) Платники ЄП на безПДВшній ставці не можуть торгувати ювелірними та побутовими виробами з дорогоцінних металів/дорогоцінного каміння		Має право продавати товари будь-яким суб’єктам незалежно від їх підприємницького та податкового статусу. Можна торгувати будь-якими товарами, крім заборонених для єдиноподатників (див. таблицю нижче)
РРО	Звільнені від застосування РРО (п. 296.10 ПК, п. 6 ст. 9 Закону про РРО)				Зобов’язані використати РРО в загальновстановленому порядку
Плата за торговий патент	Від плати за торговий патент звільнені (п.п. 5 п. 297.1 ПК)
* Виходячи з вимог п. 4.4 ДСТУ 4303:2004, роздрібна торгівля — вид економічної діяльності у сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надання йому торгових послуг. Тобто роздрібна торгівля допускає продаж товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання.

 

Чим не можна торгувати на єдиному податку (як оптом, так і вроздріб)

Вид товару	Пояснення
1	2
Підакцизні товари Зверніть увагу! Дозволено (як юрособам, так і ФОП-єдиноподатникам) продавати підакцизні ПММ у ємностях не більше 20 л уроздріб (тобто населенню). ФОП-єдиноподатникам дозволено також продавати: — пиво вроздріб (тобто населенню); — столові вина вроздріб (тобто населенню)	Згідно з п. 215.1 ПК до підакцизних товарів належать: — спирт етиловий та інші спиртові дистиляти; — усі алкогольні напої; — пиво; — усі тютюнові вироби, тютюн і промислові замінники тютюну; — автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли; — нафтопродукти; — скраплений газ
Дорогоцінні метали і дорогоцінне каміння, у тому числі органогенного утворення Зверніть увагу! Дозволено продавати оптом і вроздріб ювелірні та побутові вироби з дорогоцінних металів/каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння	Згідно із Законом України «Про державне регулювання видобутку, виробництва і використання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння та контроль за операціями з ними» від 18.11.97 р. № 637/97-ВР: — дорогоцінні метали — золото, срібло, платина та метали платинової групи (паладій, іридій, родій, осмій, рутеній) у будь-якому вигляді та стані (сировина, сплави, напівфабрикати, промислові продукти, хімічні продукти, хімічні сполуки, вироби, відходи, брухт тощо); — дорогоцінне каміння — природні та штучні (синтетичні) мінерали в сировині, необробленому та обробленому вигляді (у виробах)
Корисні копалини Зверніть увагу! Дозволено продаж корисних копалин місцевого значення	Під корисними копалини ПК розуміє природні мінеральні утворення органічного та неорганічного походження в надрах, у тому числі будь-які підземні води, а також техногенні мінеральні утворення в місцях видалення відходів виробництва і втрат продуктів переробки мінеральної сировини, що можуть бути використані у сфері матеріального виробництва і споживання безпосередньо або після первинної переробки (п.п. 14.1.91 ПК). Перелік корисних копалини місцевого значення затверджено постановою КМУ від 12.12.94 р. № 827. До них належать: — сировина для хімічних меліорантів ґрунтів (вапняк, гіпс, гажа, сапропель); — сировина для будівельного вапна та гіпсу (гіпс, вапняк, крейда); — сировина піщано-гравійна (пісок); — сировина цегляно-черепична (суглинок, супісок); — інші корисні копалини, не включені до Переліку корисних копалини загальнодержавного призначення
Предмети мистецтва та антикваріату	Ця заборона поширюється на предмети, що належать до товарних позицій за кодами 9701 — 9706 згідно з УКТ ЗЕД

 

Придбання товарів

 

Надходження товарів на склад торгового підприємства

Товари можуть надходити на склад торгового підприємства безпосередньо від їх виробників або від інших торгових підприємств.

Приймання за кількістю та якістю. Після надходження товарів на склад торгового підприємства, проводиться їх приймання за кількістю та якістю. Як правило, укладаючи договір купівлі-продажу або постачання, сторони обумовлюють у ньому порядок проведення такого приймання. Якщо договором не передбачено процедуру приймання товарів за кількістю та якістю, то слід керуватися нормами Інструкції № П-6 та Інструкції № П-7.

Приймання товарів за якістю та кількістю проводиться на підставі товаросупровідних документів.

Якщо під час приймання товарів установлено невідповідність фактичної наявності товарів даним, зазначеним у товаросупровідних документах, то перш за все слід визначити, чи не є ці розбіжності «нормативними» — пов’язаними з природним убутком товарів або погрішністю вагів. При нормативних нестачах претензії постачальникам і перевізникам не висуваються.

Якщо розбіжності не пов’язані з природним убутком, то одержувач зобов’язаний до приїзду представника постачальника припинити приймання товару, забезпечити його збереження та запобігти змішуванню з іншим подібним товаром (п. 16 Інструкції № П-6). Також він зобов’язаний повідомити продавця про факт виявлення розбіжностей у строк, установлений у договорі або в нормативному акті (зокрема, згідно з п. 17а Інструкції № П-6 таке повідомлення має бути надіслано не пізніше 24 години, а щодо продукції, що швидко псується, — негайно).

Якщо при оприбутковуванні товарів виявлено невідповідність якості та кількості запасів даним товаросупровідних документів, то складається Акт про прийняття матеріалів за формою М-7, затвердженою наказом Міністерства статистики України від 21.06.96 р. № 193 (п. 3.7 Методрекомендацій № 2). Акт підписується особами, уповноваженими на прийняття товарів від покупця і постачальника або представника незацікавленої організації. Якщо такі товари надійшли залізничним транспортом, складається Комерційний акт (форму якого затверджено наказом Міністерства транспорту України від 28.05.2002 р. № 334).

Документальне оформлення. Товари оприбутковують на склад торгового підприємства на підставі первинних документів, отриманих від постачальника (див. таблицю).

Первинні документи, що підтверджують надходження товарів

Товар надійшов	Супровідні первинні документи
Безпосередньо від постачальників	Накладна Товарно-транспортна накладна* Залізнична накладна** Документи, що підтверджують якість товарів***
Шляхом закупівлі в населення	Закупівельний акт або закупівельна відомість
* Якщо товар доставлявся автотранспортом. ** Якщо товар доставлявся залізничним транспортом. ** Якщо законодавством наявність таких документів передбачена.
Накладні на товар. Під кожну накладну постачальника слід виписувати прибутковий ордер або прибуткову накладну. Товарно-транспортна накладна (ТТН). Відповідно до Правил перевезень № 363 товарно-транспортна накладна — єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбутковування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи. Інакше кажучи, оприбутковування товарів, доставлених автотранспортом, відбувається на підставі саме цього документа. Форму ТТН затверджено наказом Міністерства інфраструктури України від 05.12.2013 р. № 983. Надходження товарів у роздрібну мережу зі складу суб’єкта підприємництва або з іншого пункту роздрібної торгівлі оформляється накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів чи звичайної накладної.

 

Бухгалтерський облік

Товари, придбані (отримані) та призначені підприємством для подальшого продажу, в цілях бухгалтерського обліку вважаються запасами. Відповідно, їх бухгалтерський облік регулює П(С)БО 9.

Придбані товари зараховуються на баланс за первісною вартістю (п. 8 П(С)БО 9). До її складу включаються (п. 9 П(С)БО 9, п. 2.2 Методрекомендацій № 2):

— суми, що сплачуються згідно з угодою постачальнику (продавцю), за вирахуванням непрямих податків (тобто ціна придбання товарів);

— суми непрямих податків у зв’язку з придбанням товарів, що не відшкодовуються підприємству;

— суми ввізного митного збору (для імпортних товарів);

— транспортно-заготовчі витрати (ТЗВ);

— інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням товарів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях. До цих витрат належать також втрати і нестачі товарів у межах норм природного убутку, виявлені при оприбутковуванні придбаних товарів, що відбулися при їх транспортуванні.

Не включаються до первісної вартості товарів, а належать до витрат того періоду, в якому їх було здійснено (п. 14 П(С)БО 9):

— понаднормативні втрати та нестачі товарів;

— фінансові витрати;

— витрати на збут;

— загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов’язані з придбанням і доставкою товарів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Первісна вартість одиниці товарів визначається шляхом ділення фактичних витрат на придбанням однорідних товарів, що надійшли однією партією, на загальну кількість придбаних товарів.

Для обліку руху та наявності товарів підприємства оптової торгівлі використовують субрахунок 281 «Товари на складі», підприємства роздрібної торгівлі — субрахунок 282 «Товари в торгівлі» (при оприбутковуванні товару на склад використовується субрахунок 281 «Товари на складі»).

Характерною особливістю підприємств роздрібної торгівлі є те, що більшість із них веде облік товарів у продажних цінах, тобто в цінах, за якими товар продається покупцям.

 

Продажна ціна товару = Первісна вартість + Торгова націнка

 

Під час надходження товарів, підприємство відображає в обліку і суму торгової націнки. На практиці існує два підходи до формування торгової націнки.

Перший підхід полягає в тому, що наказом (розпорядженням) керівника встановлюється розмір торгової націнки на товари. Як правило, такий розмір установлюється у відсотках до первісної вартості товарів.

За другого підходу спочатку встановлюється продажна вартість товару, а потім, зворотним рахунком визначається сума торгової націнки.

Торгові націнки відображаються на субрахунку 285 «Торгова націнка».

Зверніть увагу! При обліку товарів за продажними цінами на субрахунку 282 «Товари в торгівлі» відображається продажна вартість товарів, що складається з купівельної вартості товарів і суми торгової націнки.

 

Податковий облік

У податковому обліку витрати на придбання товарів визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнані доходи від реалізації таких товарів (п. 138.4 ПК). Інакше кажучи, у момент оплати вартості товарів, а також при їх оприбутковуванні податкові витрати в підприємства-покупця не виникають. Право на відображення таких витрат з’явиться тільки у звітному періоді списання товарів із балансу підприємства у зв’язку з їх продажем (з одночасним відображенням доходів від їх реалізації).

Собівартість реалізованих товарів, що включається до складу витрат у податковому обліку, визначається за правилами, установленими п. 9 П(С)БО 9 (на це, зокрема, вказують норми п.п. 14.1.228 ПК (на нашу думку, первісна вартість товару для податкових цілей тотожна бухгалтерській).

 

Приклад 1. Торгове підприємство придбало товари на суму 24000 грн. (зокрема ПДВ — 4000 грн.).

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	Рядок декларації з податку на прибуток
Передоплата
1	Перераховано передоплату постачальнику за товар	371	311	24000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності податкової накладної)	641/ПДВ	644	4000,00	—	—	—
3	Отримано товар від постачальника на склад	281	631	20000,00	—	—	—
4	Списано суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	4000,00	—	—	—
5	Проведено залік передоплати постачальнику	631	371	24000,00	—	—	—
Підприємства роздрібної торгівлі додатково відображають в обліку такі операції:
6	Передано товар уроздріб	282	281	20000,00	—	—	—
7	На товар, що надійшов, нараховано торгову націнку (умовно — 10000 грн.)	282	285	10000,00
Оплата після отримання товару
1	Отримано товар від постачальника на склад	281	631	20000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності податкової накладної)	641/ПДВ	631	4000,00	—	—	—
3	Перераховано оплату постачальнику	631	311	24000,00	—	—	—
Підприємства роздрібної торгівлі додатково відображають в обліку такі операції:
4	Передано товар уроздріб	282	281	20000,00	—	—	—
5	Нараховано торгову націнку	282	285	10000,00	—	—	—

 

ТЗВ

Однією зі складових первісної вартості товарів є транспортно-заготовчі витрати (ТЗВ).

Як такого визначення ТЗВ, як і, зокрема, докладного переліку витрат, які вони включають, у нормативних документах не знайти.

Орієнтовний перелік ТЗВ наведено в абз. 6 п. 9 П(С)БО 9. У ньому зазначено, що ТЗВ уключають «витрати на заготівлю запасів, оплату тарифів (фрахту) за навантажувально-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, уключаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів».

На нашу думку, говорити про ТЗВ можна тільки в тому випадку, коли доставку товарів за договором покладено на самого покупця. Якщо ж за умовами договору доставка товарів входить до обов’язків продавця, а покупець її просто компенсує — понесені витрати слід розглядати як «суми, що сплачуються згідно з угодою постачальнику (продавцю)», тобто їх слід одразу уключати до первісної вартості.

Важливо! До первісної вартості включаються саме ТЗВ, пов’язані з придбанням товарів. Інші транспортні витрати, не пов’язані з придбанням товарів (наприклад, витрати на повернення постачальнику тари, в якій поставлявся товар; транспортні витрати, пов’язані зі збутом товарів покупцям; транспортні витрати, понесені у зв’язку з внутрішніми перевезеннями тощо), не повинні потрапляти до первісної вартості придбаних товарів. Їх місце — у складі витрат звітного періоду.

 

Згідно з п. 9 П(С)БО 9 облік сум ТЗВ може бути організовано в один із таких способів. Суми ТЗВ:

— одразу включаються до собівартості придбаних товарів при їх оприбутковуванні повною сумою;

або

— відображаються в обліку на окремому субрахунку (з відповідним розподілом після закінчення місяця).

У податковому обліку ТЗВ відображаються за тими самими правилами, що і в бухгалтерському — тобто за правилами П(С)БО 9 (п.п. 14.1.228 ПК).

Пряме включення ТЗВ до первісної вартості. Цей метод застосовують, якщо можливо точно визначити суми витрат, пов’язані з транспортуванням тих чи інших товарів у вартісному чи натуральному вираженні. Його доцільно використовувати при невеликій номенклатурі товарів. Суть методу полягає в тому, що ТЗВ розподіляються між відповідними одиницями товарів пропорційно їх вартості, кількості або вазі.

Приклад 2. Торгове підприємство придбало в постачальника:

— 1000 од. товару «А» за ціною 20 грн. (без ПДВ) за одиницю;

— 500 од. товару Б за ціною 50 грн. (без ПДВ) за одиницю.

За умовами договору торгове підприємство самостійно вивозить товари зі складу постачальника. Для цього підприємство уклало договір перевезення зі сторонньою організацією — перевізником. Вартість послуг із перевезення склала 1500 грн. (без ПДВ).

№ з/п	Найменування товару	Кількість, од.	Ціна товару за од. грн.	Загальна вар- тість, грн.	Питома вага в загальній вартості, %	Вартість послуг із перевезення, грн.	Сума ТЗВ, що припадає на кожен вид товару, грн.	Первісна вартість з урахуванням ТЗВ (гр. 5 + гр. 8)
1	Товар «А»	1000	20	20000	44,44 (20000 : 45000) х 100 %	—	666,60	20666,60
2	Товар «Б»	500	40,00	25000	55,56 (25000 : 45000) х 100 %	—	833,40	25833,40
Усього				45000	100	1500	1500	46500

　

Покажемо, як відобразити в цьому випадку ТЗВ на рахунках бухгалтерського обліку та в податковому обліку.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	Рядок декларації з податку на прибуток
1	Отримано товар від постачальника	281	631	45000,00	—	—	—
2	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості товарів	641/ПДВ	631	9000,00	—	—	—
3	Уключено до первісної вартості товарів суму ТЗВ	281	631	1500,00	—	—	—
4	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у сумі ТЗВ	641/ПДВ	631	300,00	—	—	—

 

Розподіл ТЗВ за методом середнього відсотка (для оптової торгівлі). Застосовується при великій номенклатурі товарів. У цьому випадку сума ТЗВ відображається на окремому субрахунку, а потім наприкінці місяця розподіляється між товарами, що вибули, і залишком товарів на кінець звітного місяця. Для обліку ТЗВ у торгівлі слід використовувати субрахунок 289 «транспортно-заготовчих витрат».

Сума ТЗВ визначається як добуток середнього відсотка ТЗВ і вартості товарів, що вибули:

 

ТЗВ_виб = Т_виб х Середн. % ТЗВ : 100

 

де ТЗВ_виб — сума ТЗВ, що припадає на товари, що вибули у звітному місяці;

Т_виб — вартість товарів, що вибули;

Середн. % ТЗВ — середній відсоток ТЗВ.

Знайти середній відсоток ТЗВ можна за формулою:

 

 

де ТЗВ_поч. — залишок ТЗВ на початок звітного місяця;

ТЗВ_понес. — сума ТЗВ, понесених у звітному місяці;

Т_поч. — вартість залишку товарів на початок звітного місяця;

Т_{надійшл.} — вартість товарів, що надійшли у звітному місяці.

 

Приклад 3. Основні дані прикладу наведемо в таблиці.

Зміст	Товари (субрах. 281)
	собівартість без ТЗВ (субрах. 281)	сума ТЗВ (субрах. 289)
1. Залишок на початок місяця, грн.	10000	800
2. Надійшло за місяць, грн.	20000	1000
3. Середній відсоток ТЗВ, %	6 % ((800 + 1000) : (10000 + 20000) х 100)
4. Вибуло за місяць, зокрема, грн.	27000	1620
4.1. Реалізовано, грн. (у дебет субрахунку 902)	27000	1620 (6 % х 27000 : 100 %)
5. Залишок на кінець місяця, грн. (сальдо за дебетом рахунка) (ряд. 1 + ряд. 2 - ряд. 4)	3000	180
	Сальдо рахунка 28 — 3180

　

Покажемо, як відобразити в цьому випадку ТЗВ на рахунках бухгалтерського обліку та в податковому обліку.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	Рядок декларації з податку на прибуток
При придбанні товару
1	Отримано товар від постачальника	281	631	20000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ за товарами	641/ПДВ	631	4000,00	—	—	—
3	Понесено ТЗВ	289	631	1000,00	—		—
4	Відображено податковий кредит з ПДВ із ТЗВ	641/ПДВ	631	200,00	—	—	—
<…>
Реалізація товару
5	Відображено дохід від реалізації товарів	361	702	72000,00	60000,00	—	02 декларації
6	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	702	641/ПДВ	12000,00	—	—	—
7	Відображено собівартість реалізованих товарів	902	281	27000,00	—	27000,00	05.1 декларації
8	Списано суму ТЗВ, що припадає на реалізовані товари	902	289	1620,00	—	1620,00	05.1 декларації

 

Розподіл ТЗВ за методом середнього відсотка (для роздрібної торгівлі). Для роздрібної торгівлі характерний облік у продажних цінах. У процесі розподілу ТЗВ як змінні використовують продажну вартість товарів, тобто ту, яку обліковують на рахунку 282 «Товари в торгівлі».

Приклад 4. Основні дані прикладу наведемо в таблиці.

№ з/п	Зміст	Первинна (купівельна) вартість товарів, грн.	Субрахунок 285 «Торгова націнка», грн.	Субрахунок 282 «Товари в торгівлі», грн.	Субрахунок 289 «ТЗВ», грн.
1	Залишок товарів на початок місяця	1500	770	2270	250
2	Надійшли товари протягом місяця	3000	1600	4600	500
3	Реалізовано товари протягом місяця	3190***	1680*	4870	532**
* Сума торгової націнки, що припадає на реалізовані товари: ** Сума ТЗВ, що припадає на реалізовані товари: *** Собівартість реалізованих товарів становить: 4870 - 1680 = 3190
4	Залишок товарів на кінець місяця (ряд. 1 + ряд. 2 - ряд. 3)	1310	690	2000	218

　

Покажемо, як відобразити в цьому випадку ТЗВ на рахунках бухгалтерського обліку і в податковому обліку.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	Рядок декларації з податку на прибуток
При придбанні товару
1	Отримано товар від постачальника	281	631	3000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит із ПДВ за товарами	641/ПДВ	631	600,00	—	—	—
3	Понесено ТЗВ	289	631	500,00	—		—
4	Відображено податковий кредит з ПДВ із ТЗВ	641/ПДВ	631	100,00	—	—	—
5	Передано товари на реалізацію	282	281	3000,00	—	—	—
6	Нараховано торгову націнку	282	285	1600,00	—	—	—
<…>
Реалізація товару
7	Отримано виручку від реалізації товарів	301	702	4870,00	4058,33	—	02 декларації
8	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	702	641/ПДВ	811,67	—	—	—
9	Відображено собівартість реалізованих товарів	902	282	3190,00	—	3190,00	05.1 декларації
10	Списано суму ТЗВ, що припадає на реалізовані товари	902	289	532,00	—	532,00	05.1 декларації
11	Списано суму реалізованої торгової націнки	285	282	1680,00	—	—	—

 

Реалізація товарів

 

Продати товар можна різними способами. Так, для того щоб оформити відносини між продавцем та покупцем, можуть стати у пригоді:

1. Договір купівлі-продажу. Згідно з його умовами одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно (товар) у власність іншій стороні (покупцеві). Той, у свою чергу, приймає або зобов’язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму (ст. 655 ЦК).

Такий вид договору підійде як для сторін, які є суб’єктами господарювання, так і для звичайних фізичних осіб.

2. Договір роздрібної купівлі-продажу. За ним продавець, який здійснює підприємницьку діяльність із продажу товару, зобов’язується передати покупцеві товар. Зазвичай такий товар призначений для особистого, домашнього або іншого використання, не пов’язаного з підприємницькою діяльністю. Покупець же зобов’язується прийняти товар і оплатити його (відповідно до ст. 698 ЦК).

У переважній більшості випадків покупцями є звичайні фізособи, і лише інколи ці фізособи діють від імені підприємства чи підприємця, працівниками якого вони є.

3. Договір поставки. За цим договором продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов’язується передати у встановлений строк (строки) товар у власність покупця. Такий товар призначений для використання у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов’язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним вжитком. При цьому покупець зобов’язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму (згідно зі ст. 712 ЦК).

Із визначення договору випливає, що обидві його сторони є суб’єктами господарювання.

Увага! Це — не повний перелік договорів, уклавши які ви зможете продати свої товари. Та зупинятись окремо на кожному із них з вашого дозволу не будемо. Тим паче, всім їм притаманні спільні ознаки. До договору постачання так і взагалі, як зазначає ч. 2 ст. 712 ЦК, застосовують загальні положення про купівлю-продаж. Щоправда, є одна обмовка: якщо інше не встановлює договір, закон або це не випливає з характеру відносин сторін.

Саме договір купівлі-продажу розглянемо як основний, зосередивши при цьому вашу увагу на найважливіших його аспектах.

Отже, на що потрібно звернути увагу?

 

Предмет договору. Як правило це — товар, який є у продавця на момент укладення договору. Але інколи, як свідчить ч. 1 ст. 656 ЦК, ним може бути й товар, що буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому. Отже, укладаючи договір, не дуже заморочуйтесь із того приводу, що товару як такого у вас поки що немає в наявності. Головне, щоб ви змогли його передати покупцеві в установлений договором строк.

 

Письмова форма договору. Обов’язково укладати договір у такій формі потрібно лише тоді, коли предмет договору — земельна ділянка, єдиний майновий комплекс, житловий будинок (квартира) або інше нерухоме майно. В таких випадках вам доведеться подбати і про нотаріальне посвідчення договору з усіма «обтяжуючими обставинами».

Не обов’язково оформляти письмово лише договори купівлі-продажу переліченого майна, що перебуває в податковій заставі. І, зрозуміло, ті, за якими продаєте не нерухоме майно чи землю.

 

Права третіх осіб на товар. Які ще права? Наприклад, ст. 659 ЦК називає права наймача, право застави, право довічного користування. Якщо треті особи (тобто не ви і не ваш покупець) мають такі права щодо товару, який ви зібрались продати, покупець має це знати. Ви про це повинні йому повідомити. Інакше чекайте неприємностей. Приміром, покупець має право вимагати від вас знизити ціну на товар, а то й взагалі розірвати. Не бійтесь, не вас: договір розірвати.

Про можливі судові позови третіх осіб, спрямовані на те, щоб відібрати товар у покупця, ми зараз не розповідатимемо. Сподіваємось, у вас до цього не дійде. Якщо ж все-таки це станеться — ознайомтесь із вимогами ст. 660 — 661 ЦК. Можливо, щось із цього вам може знадобитись.

 

Обов’язки продавця. Головний обов’язок усього один — передати товар покупцю. Одночасно з цим потрібно передати також:

— приналежності товару — речі, призначені для обслуговування іншої (головної) речі та пов’язані з нею спільним призначенням;

— документи (технічний паспорт, сертифікат якості тощо), які стосуються товару.

Передати товар ви будете зобов’язані в обумовлений у договорі строк.

Крім того, стосовно товару необхідно при цьому дотримуватись:

— кількості (як того вимагає ст. 669 ЦК);

— асортименту (згідно зі ст. 671 ЦК). Це означає, що товар передають у певному співвідношенні за видами, моделями, розмірами, кольорами або іншими ознаками;

— якості (відповідно до ст. 673 ЦК). Вона має відповідати умовам договору або закону. При цьому сторони договору можуть домовитись про передання товару підвищеної якості порівняно з вимогами, встановленими законом;

— відповідності товару вимогам законодавства (ст. 674 ЦК);

— комплектності (згідно зі ст. 682 ЦК);

— упаковки та/або тари (відповідно до ст. 685 ЦК). Це стосується лише тих товарів, які за своїм характером потребують їх застосування.

Виконаним ваш обов’язок щодо поставки товару буде, якщо ви:

1) вручили товар покупцю (якщо договір установлює обов’язок продавця доставити товар);

2) надали товар у його розпорядження (якщо товар має бути переданий покупцю за місцезнаходженням товару);

3) здали товар перевізнику або організації зв’язку для доставки покупцю (якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов’язок продавця доставити товар.

Зауважте: договір купівлі-продажу може встановлювати інший момент виконання вашого головного обов’язку за цим договором.

Та, крім основного, є ще й додатковий обов’язок — зберігати товар, не допускаючи його погіршення. Зрозуміло, ви маєте робити це, поки товар є вашою власністю. Крім того, якщо право власності переходить до покупця раніше, ніж ви передали йому товар, то на вас покладається обов’язок зберігати товар до передання. Ваші витрати для цього покупець зобов’язаний буде вам відшкодувати. Але увага: якщо про інше ви з ним не домовитесь у договорі.

 

Обов’язки покупця. Він зобов’язаний прийняти товар. Винятки — ті випадки, коли покупець має право вимагати заміни товару або відмовитися від договору купівлі-продажу. Про це ви зможете прочитати на с. 24 — 28 у підрозділі «Повернення товарів».

Інший обов’язок покупця — забезпечити зберігання товару. Це стосується випадків, коли він відмовляється від прийняття товару. При цьому він має негайно повідомити вас про свою
відмову.

Але основний обов’язок покупця — оплатити товар.

Оплата товару. Спершу ви маєте чітко узгодити питання ціни товару в договорі. Після цього — очікувати від покупця оплати товару згідно з обумовленою ціною. Способи оплати також існують різні:

— попередня оплата товару (якщо встановлений обов’язок покупця частково або повністю оплатити товар до того, як продавець його передасть);

— післяплата (якщо оплатити товар покупець має після того, як його отримав);

— продаж товару в кредит із відстроченням або з розстроченням платежу.

Одна цікава деталь. У договорі ви можете встановити, що право власності на переданий покупцеві товар зберігається за вами до оплати товару. Можливо передбачити й інші обставини. Тоді покупець не має права розпоряджатися товаром до переходу до нього права власності. Звісно ж, якщо інше не встановлює договір, закон або це не випливає із призначення та властивостей товару.

 

Страхування товару. Це може бути як вашим обов’язком, так і обов’язком покупця. Як вже у договорі домовитесь.

Зверніть увагу: якщо сторона, яка зобов’язана страхувати товар, цього не зробила, застрахувати товар має право інша сторона. При цьому вона може вимагати відшкодувати їй ці витрати. Може і взагалі відмовитись від договору.

На цьому про договори купівлі-продажу все. Тож переходьмо до обліку продажу товарів.

 

Податковий облік

Спочатку визначимось із основними поняттями.

Товари — це матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (п.п. 14.1.244 ПК).

Зауважте: це визначення кардинально відрізняється від прийнятого в бухобліку. Воно охоплює значно ширше коло активів підприємства. Водночас у цьому підрозділі ми ознайомимо вас із продажем товарів та готової продукції.

До речі, продаж (реалізація) товарів відповідно до п.п. 14.1.202 ПК — це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, постачання та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передання прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Не вважають продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів:

— комісії (консигнації);

— поруки;

— схову (відповідального зберігання);

— доручення;

— довірчого управління;

— оперативного лізингу (оренди);

— інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передання прав власності на такі товари.

Тепер — саме час перейти до розгляду правил обліку з податку на прибуток.

 

Податок на прибуток. Реалізуючи товар, ви маєте звернути свою увагу на доходи та витрати, що при цьому виникають. Доходи являють собою дохід від реалізації. Витрати, у свою чергу, виражені як собівартість реалізації товарів.

Дохід від реалізації товарів включають до податкових доходів на підставі п.п. 135.4.1 ПК. Це — один із видів доходу від операційної діяльності.

Будьте пильні: до складу доходів не потрібно включати суми ПДВ, отримані/нараховані на вартість продажу товарів (відповідно до п.п. 136.1.2 ПК). Щоправда, є й виняток — коли підприємство-продавець не є платником ПДВ. Отже, якщо ви належите до цієї категорії, то суму доходу від реалізації потрібно в повному обсязі відображати в податковому обліку.

Коли відображати дохід у податковому обліку? Дохід від реалізації товарів згідно з п. 137.1 ПК визнають за датою переходу до покупця права власності на товар.

Відображають суми в рядку 02 «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)), з нього:» Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Тепер — про витрати. Точніше кажучи, собівартість реалізації товарів. Вона нерозривно пов’язана з доходами, відтак і відображають у податковому обліку її у тому звітному періоді, в якому визнали доходи від реалізації товарів. Єдиний виняток — нерозподільні постійні загальновиробничі витрати. Останні виняток до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення.

Собівартість виготовлених та реалізованих товарів згідно з п. 138.8 ПК складається з витрат, прямо пов’язаних із виробництвом таких товарів. Ось їх перелік:

а) прямі матеріальні витрати;

б) прямі витрати на оплату праці;

в) амортизація виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних із виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;

г) загальновиробничі витрати. Їх відносять на собівартість виготовлених та реалізованих товарів відповідно до П(С)БО;

ґ) вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних із виробництвом товарів;

д) інші прямі витрати, у т. ч. витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Як відображати собівартість у податковій звітності? Для цього призначений рядок 05.1 «собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» декларації. Значення цього рядка, у свою чергу, включають як один із доданків до підсумку рядка 05 «Витрати операційної діяльності, у тому числі:».

З податком на прибуток все. Тож давайте розглянемо наступний.

 

ПДВ. Зверніть увагу: розд. V ПК оперує поняттям «постачання товарів», а не «продаж (реалізація)». Постачання товарів згідно з п.п. 14.1.191 ПК — це будь-яке передання права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

З метою застосування цього терміна електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване вважаються товаром.

Постачанням товарів також вважають:

а) фактичне передання матеріальних активів іншій особі на підставі договору про фінансовий лізинг (повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг) чи іншої домовленості, відповідно до якої оплата відстрочена, але право власності на матеріальні активи передається не пізніше дати здійснення останнього платежу;

б) передання права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства;

в) будь-яку із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту в разі придбання зазначеного майна чи його частини. Зокрема, це може бути:

— безоплатне передання майна іншій особі;

— передання майна у межах балансу, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов’язаною із господарською діяльністю такого платника податку;

— передання у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, які звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню;

г) передання (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення;

ґ) ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника;

д) передання товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідують у зв’язку з:

— їх знищенням або зруйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили;

— в інших випадках, коли таку ліквідацію здійс-нюють без згоди платника податку, у т. ч.:

а) в разі викрадення необоротних активів;

б) коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, унаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Що вас цікавить у контексті цього податку? Власне, крім податкового зобов’язання, ні про що й говорити.

Постачання товарів, місце постачання* яких розташоване на митній території України, є об’єктом оподаткування на підставі п. 185.1 ПК.

* Його визначають відповідно до ст. 186 ПК.

При цьому місцем постачання товарів є (п. 186.1 ПК):

а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах «б» і «в» цього пункту);

б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою;

в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

База оподаткування операцій із постачання товарів визначається виходячи з їх договірної вартості**. При цьому враховують загальнодержавні податки та збори, крім:

— збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку;

— ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у т. ч. компонентів крові й вироблених із них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

** У разі здійснення контрольованих операцій — не нижче від звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 ПК.

До складу договірної (контрактної) вартості включають будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До складу договірної (контрактної) вартості не включають суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

До бази оподаткування включаються також вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Відображають податкові зобов’язання за правилом «першої події» згідно з п. 187.1 ПК.

Далі розглянемо інший вид обліку.

 

Бухгалтерський облік

Для обліку доходів від продажу товарів використовують субрахунок 702 «Дохід від реалізації товарів» рахунка 70 «Доходи від реалізації». За кредитом субрахунку відображають збільшення (одержання) доходу. Натомість за дебетом — належну суму непрямих податків (акцизного податку, ПДВ та інших, передбачених законодавством), а також списання у порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати». Точніше кажучи, на суб-рахунок 791 «Результат операційної діяльності».

Аналітичний облік доходів від реалізації ведуть за видами (групами) товарів, регіонами збуту та/або іншими напрямами, визначеними підприємством.

Для узагальнення інформації про собівартість реалізованих товарів слугує рахунок 90 «Собівартість реалізації». Якщо бути точнішим — його субрахунок 902 «Собівартість реалізованих товарів». За дебетом субрахунку відображають фактичну собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок). Її визначають згідно з П(С)БО 9. У свою чергу, за кредитом субрахунку показують списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати» (субрахунок 791 «Результат операційної діяльності»).

 

Приклад 1. Реалізація товарів у оптовій торгівлі на умовах передоплати. ТДВ «Персей» уклало договір купівлі-продажу із ТОВ «Тесей». Предмет договору — партія товарів: кількість — 700 шт.; ціна за одиницю — 60 грн. (у т. ч. ПДВ — 10 грн.). Таким чином, загальна сума поставки за договором — 42000 грн. (у т. ч. ПДВ — 7000 грн.). Собівартість одиниці товару склала 30 грн.; в перерахунку на весь товар, який продають, — 21000 грн. Спочатку ТОВ «Тесей» здійснило передоплату, після чого ТДВ «Персей» виконало свій обов’язок за договором — відвантажило товар.

Обидва товариства є платниками податку на прибуток та ПДВ.

В обліку продавця мали відобразити таку кореспонденцію:

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	Отримали передоплату від покупця	311	681	42000,00	—	—	—
2	Нарахували ПЗ з ПДВ	643	641	7000,00	—	—	—
3	Відвантажили товар покупцю	361	702	42000,00	35000,00	—	02 декларації
4	Списали суму ПЗ з ПДВ	702	643	7000,00	—	—	—
5	Відобразили собівартість реалізованих товарів	902	281	21000,00	—	21000,00	05.1 декларації
6	Провели залік заборгованостей	681	361	42000,00	—	—	—
	Списали на фінансовий результат:
7	— дохід від реалізації товарів	702	791	35000,00	—	—	—
8	— собівартість реалізації товарів	791	902	21000,00	—	—	—

 

Приклад 2. Реалізація товарів у оптовій торгівлі на умовах післяплати. ТДВ «Персей» уклало договір купівлі-продажу із ТОВ «Тесей». Предмет договору — партія товарів: кількість — 800 шт.; ціна за одиницю — 75 грн. (у т. ч. ПДВ — 12,50 грн.). Загальна сума за договором склала 60000 грн. (у т. ч. ПДВ — 10000 грн.). Собівартість одиниці товару становить 35 грн.; що в перерахунку на весь товар, який продають, дорівнює 28000 грн. ТДВ «Персей» відвантажило товар, після чого ТОВ «Тесей» оплатило його в повній сумі.

Обидва товариства є платниками податку на прибуток та ПДВ.

В обліку продавця при цьому потрібно зробити такі записи:

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	Відвантажили товар	361	702	60000,00	50000,00	—	02 декларації
2	Відобразили ПЗ з ПДВ	702	641	10000,00	—	—	—
3	Списали собівартість реалізації товарів	902	281	28000,00	—	28000,00	05.1 декларації
4	Отримали оплату від покупця	311	361	60000,00	—	—	—
	Списали на фінансовий результат:
5	— дохід від реалізації товарів	702	791	50000,00	—	—	—
6	— собівартість реалізації товарів	791	902	28000,00	—	—	—

 

Приклад 3. Реалізація товарів у оптовій торгівлі зі знижкою. ТДВ «Персей» уклало договір купівлі-продажу із ТОВ «Тесей» на тих же умовах, що в попередньому прикладі. Крім того, сторони домовились про знижку в розмірі 3 % у випадку, якщо ТОВ «Тесей» оплатить товар протягом 5 днів після того, як його відвантажать. Покупець у строк вклався, оплативши товар на 3-й день після того, як його отримав.

В обліку ТДВ «Персей» варто здійснити бухгалтерські проведення такого змісту:

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	Відвантажили товар	361	702	60000,00	50000,00	—	02 декларації
2	Відобразили ПЗ з ПДВ	702	641	10000,00	—	—	—
3	Списали собівартість реалізації товарів	902	281	28000,00	—	28000,00	05.1 декларації
4	Отримали оплату від покупця	311	361	58200,00	—	—	—
5	Відобразили суму наданої знижки	704	361	1800,00	—	1500,00	02 декларації
6	Відкоригували суму ПЗ з ПДВ (методом «червоне сторно»)	704	641	300,00	—	—	—
	Списали на фінансовий результат:
7	— дохід від реалізації товарів	702	791	50000,00	—	—	—
8	— собівартість реалізації товарів	791	902	28000,00	—	—	—
9	— надану знижку	791	704	1500,00	—	—	—

 

Приклад 4. Реалізація товарів у роздрібній торгівлі. ТДВ «Персей» проводить реалізацію товарів через роздрібну мережу. Протягом лютого 2014 р. товариство отримало виручку в сумі 372000 грн. Оскільки товариство є платником ПДВ на загальних підставах, то воно відобразило податкові зобов’язання на суму 62000 грн. Сума торгової націнки на реалізований товар склала 111600 грн. Таким чином, собівартість реалізованих товарів дорівнює 260400 грн. (372000 — 111600).

В обліку товариства відображені ось такі проводки:

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	Відобразили суму отриманої за місяць виручки	301	702	372000,00	310000,00	—	02 декларації
2	Показали ПЗ з ПДВ	702	641	62000,00	—	—	—
3	Списали собівартість реалізації товарів	902	282	260400,00	—	260400,00	05.1 декларації
4	Списали суму торгової націнки на продані товари	285	282	111600,00	—	—	—
	Списали на фінансовий результат:
5	— дохід від реалізації товарів	702	791	310000,00	—	—	—
6	— собівартість реалізації товарів	791	902	260400,00	—	—	—

 

Тара

 

Важко уявити собі товар, який можна доставити покупцеві, не використовуючи тару. Про те, як правильно обліковувати тару в торгівлі, розберемося в цій частині тематичного номера.

Тара — основний елемент упаковки, що є виробом для розміщення товару (п. 2 Порядку № 224).

На підприємства торгівлі тара може надходити:

— разом з товарами (причому вона може або входити до вартості товарів, або оплачуватися/придбаватися як окрема товарна позиція — далі називатимемо її тара під товарами);

— спеціально придбаватися, наприклад, для пакування товарів (тара для упаковки).

Крім того, підприємства торгівлі використовують і внутрішню інвентарну тару, яка призначена для внутрішньогосподарських цілей, наприклад, для зберігання товарів на складах (далі її називатимемо «внутрішня» інвентарна тара).

 

Облік «внутрішньої» інвентарної тари

Бухгалтерський облік. Бухгалтерський облік «внутрішньої» інвентарної тари залежить від строку її корисного використання.

Якщо строк корисного використання тари більше одного року, у бухобліку вона відображається як малоцінні необоротні матеріальні активи — на субрахунку 115 «Інвентарна тара». Спочатку витрати на її придбання акумулюються за дебетом субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів», а після введення в експлуатацію списуються в дебет субрахунку 115.

Амортизується інвентарна тара на вибір підприємства із застосуванням одного з методів — прямолінійного або виробничого (п. 27 П(С)БО 7).

Нараховується амортизація за інвентарною тарою щомісячно (п. 29 П(С)БО 7), починаючи з місяця (дати), наступного за місяцем (датою) її введення в експлуатацію.

Сума нарахованої амортизації включається до складу витрат на збут (Дт 93 — Кт 132).

Якщо строк корисного використання інвентарної тари менше року, така тара обліковується у складі запасів (Інструкція № 291, п. 6.2 Методрекомендацій № 2). Облік інвентарної тари ведуть на рахунку 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети».

 

Податковий облік. Тара з очікуваним строком корисного використання більше одного року і вартістю понад 2500 грн. включається до складу основних засобів групи 14 «Інвентарна тара». З місяця, наступного за місяцем введення об’єкта в експлуатацію, вона починає амортизуватися із застосуванням прямолінійного або виробничого методу (п.п. 145.1.6 ПК) протягом не менше 6 років (п. 146.2 ПК).

Тара з очікуваним строком корисного використання більше одного року і вартістю менше 2500 грн. обліковується як малоцінні необоротні матеріальні активи групи 11 (п. 145.1 ПК).

Згідно з п.п. 145.1.6 ПК амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів може нараховуватися за рішенням платника податку:

— у першому місяці використання об’єкта у розмірі 50 % його вартості, яка амортизується, і решта 50 % вартості, яка амортизується, в місяці їх вилучення з активів (списання з балансу);

або

— у першому місяці використання об’єкта у розмірі 100 % його вартості.

Тара з очікуваним строком корисного використання менше одного року обліковується як запаси.

Приклад. Підприємство торгівлі придбало контейнер для зберігання товарів вартістю 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.). Очікуваний строк корисного використання (експлуатації) об’єкта — 3 роки. У податковому обліку мінімально допустимий строк корисного використання — 6 років.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Перераховано грошові кошти постачальнику за контейнер	371	311	12000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641/ПДВ	644	2000,00	—	—	—
3	Отримано контейнер	153	631	10000,00	—	—	—
4	Списано суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	2000,00	—	—	—
5	Уведено контейнер в експлуатацію	115	153	10000,00	—	—	—
6	Нараховано щомісячну суму амортизації: (10000 грн. : 3 роки : 12 місяців), для податкових цілей: 10000 грн. : 6 років : 12 місяців	93	132	277,78	—	138,89	06.2 декларації
7	Відображено залік заборгованостей	631	371	12000,00		—	—

 

Тара під товарами

Така тара, залежно від кратності використання, може бути:

1. Одноразовою — тара, яка використовується лише один раз, не підлягає поверненню і не приймається від покупців (абз. 4 п. 6.1 Методрекомендацій № 2). Така тара реалізується разом з товарами, включається до їх відпускної вартості й окремо на рахунках бухгалтерського обліку покупця не відображається (абз. 3 п. 6.1 Методрекомендацій № 2). Тому далі на обліку такої тари зупинятися не будемо.

2. Багатооборотною — тара, яка призначена для багатократного використання.

Багатооборотна тара може бути:

— незворотною;

— зворотною.

Увага! Умову щодо зворотності/незворотності тари важливо прямо зазначити в договорі. Якщо ж така умова не зазначена, то вважається, що тара є зворотною (п. 3 Правил № 15).

 

Незворотна тара. У бухгалтерському обліку вартість такої тари списується з балансу постачальника і зараховується на баланс покупця (субрахунок 115 або 284 «Тара під товарами» залежно від строку корисного використання тари).

У податковому обліку операція з передання тари вважається для постачальника такої тари — її продажем, а для одержувача тари — її придбанням.

 

Зворотна тара. Умови повернення зворотної тари визначаються договором. Так, у ньому слід зазначити:

1) строки повернення тари (згідно з п. 4 Правил № 15 засоби упаковки багаторазового викорис-тання підлягають поверненню у 30-денний строк). З метою стимулювання покупців своєчасно повертати тару можна також у договорі передбачити штрафні санкції за несвоєчасне повернення тари;

2) умови про перехід права власності на зворотну тару покупцю. Зворотна тара може передаватися як з переходом права власності, так і без нього. Якщо до покупця переходить право власності на зворотну тару, то він зобов’язаний повернути тару того ж роду і якості, але це може бути зовсім інша тара. Якщо до покупця не переходить право власності на зворотну тару, то покупець зобов’язаний повернути саме цю тару, а не подібну (того ж роду і якості);

3) тара є заставною чи незаставною. У договорі може бути передбачено стягнення застави з покупця за зворотну тару, що поставляється з товарами. Застава повертається покупцю після повернення порожньої тари в справному стані. Така тара називається заставною. Багатооборотна зворотна тара, яка не забезпечена заставою, вважається незаставною. При операціях із заставною тарою в заставі перебуває не тара, а гроші. Тобто покупець виконання зобов’язання повернути тару продавцю забезпечує грошима (ст. 546 ЦК).

 

Облік зворотної тари без переходу права власності

У одержувача тари. У бухгалтерському обліку покупець товару відображає вартість такої тари на забалансовому субрахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні» (п. 6.5 Методрекомендацій № 2).

Якщо тара є заставною, то грошові кошти, передані на забезпечення тари, відображаються кореспонденцією Дт 377 — Кт 311, а також на забалансовому рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані».

У податковому обліку операція з передання тари, як і операція з повернення цієї тари, не відображається, оскільки операція передачі тари в цьому випадку не відповідає податковому визначенню реалізації товарів.

Сума застави ні при одержанні, ні при її поверненні покупцю на податковий облік не впливає, оскільки це не реалізація і не постачання.

ПДВ. У загальному випадку згідно з п. 189.2 ПК вартість тари, яка за умовами договору (контракту) визначена як зворотна, до бази оподаткування ПДВ не включається.

Водночас, якщо тару не буде повернуто в строк більше 12 календарних місяців з моменту отримання тари, то її одержувач повинен включити вартість такої тари до бази обкладення ПДВ (п. 189.2 ПК).

 

У постачальника тари. У бухгалтерському обліку вартість такої тари не списується з балансу, а відображається як переміщення. Для цього можна відкрити окремі субрахунки для обліку тари на підприємстві та під товарами у покупців.

Одержані від покупця грошові кошти на забезпечення повернення тари, що надійшла, відображаються кореспонденцією Дт 311 — Кт 685, а також на забалансовому рахунку 06 «Гарантії та забезпечення одержані».

У податковому обліку операція передачі тари покупцеві не відображається (оскільки немає переходу права власності на тару).

 

Облік зворотної тари з переходом права власності

У одержувача тари. У бухгалтерському обліку отриману тару покупець відображає на субрахунках для обліку тари (115 або 284 залежно від строку її корисного використання), тобто зараховує на баланс.

Оскільки до покупця переходить право власності на тару, то для податкового обліку ця операція вважається для постачальника такої тари — продажем, а для одержувача тари — її придбанням. Відповідно, одержувач тари має право на витрати. Такі витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації такої тари (п. 138.4 ПК). Повернення тари постачальнику вважатиметься зворотною операцією продажу.

ПДВ. Вартість зворотної тари до бази обкладення ПДВ не включається (п. 189.2 ПК). Водночас спеціальна норма п. 189.2 ПК вводить обов’язок для одержувача тари відобразити податкові зобов’язання, якщо тару не буде повернено постачальнику протягом 12 календарних місяців з моменту надходження.

 

У постачальника тари. У бухгалтерському обліку зворотна тара, за якою переходить право власності, списується з балансу постачальника: Дт 377 — Кт 284. При цьому дохід (за кредитом рахунка 70) не відображається, оскільки не дотримуються критерії визнання доходу в бухобліку. Адже тару буде повернено покупцем, отже, збільшення економічних вигод не відбудеться (а це один з критеріїв визнання доходів у бухобліку).

У податковому обліку операція передачі зворотної тари, на яку до покупця переходить право власності, вважається продажем (п.п. 14.1.202 ПК). Відповідно на дату передачі права власності покупцю на тару постачальник зобов’язаний визнати доходи, виходячи з вартості тари, та витрати. Повернення тари покупцем для цілей податкового обліку постачальника товарів вважається операцією придбання.

Приклад. Підприємство оптової торгівлі отримало від постачальника товар вартістю 48000 грн. (у тому числі ПДВ — 8000 грн.), упакований в ящики. За домовленістю сторін ящики є зворотною тарою (покупцю не переходить право власності на тару). Покупець сплатив заставну вартість ящиків (2000 грн.). Покупець повернув ящики постачальнику в обумовлений договором строк.

Товар надалі було продано підприємству роздрібної торгівлі за вартістю 60000 грн. (у тому числі ПДВ — 10000 грн.). Для упаковки товарів оптове підприємство використовувало свої ящики. Договором передбачено, що ящики є зворотною тарою (до покупця переходить право власності на тару). Роздрібним підприємством сплачена заставна вартість ящиків (2000 грн.).

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	2	3	4	5	6	7	8
Оплата й одержання товару від постачальника
1	Перераховано оптовим підприємством постачальнику грошові кошти на оплату:
	— вартості товарів	371	311	48000,00	—	—	—
	— відображено податковий кредит з ПДВ	641/ПДВ	644	8000,00	—	—	—
	— заставної вартості ящиків під товаром	377	311	2000,00	—	—	—
		05	—	2000,00	—	—	—
2	Отримано від постачальника товари в тарі	281	631	40000,00	—	—	—
3	Списано суму відображеного податкового кредиту	644	631	8000,00	—	—	—
4	Відображено залік заборгованостей	631	371	48000,00	—	—	—
5	Вартість ящиків відображено в забалансовому обліку	023	—	2000,00	—	—	—
6	Повернено ящики постачальнику	023	2000,00	—	—	—	—
7	Отримано від постачальника грошові кошти на оплату заставної вартості поверненої тари (ящиків)	311	377	2000,00	—	—	—
		—	05	2000,00	—	—	—
Відвантаження товарів у тарі підприємству роздрібної торгівлі
1	Отримано від покупця заставну вартість ящиків	311	685	2000,00		—	—
2	Відображено в забалансовому обліку сума отриманої застави	06	—	2000,00	—	—	—
3	Відображено дохід від продажу покупцю товарів у тарі	361	702	60000,00	50000,00	—	02 декларації
4	Нараховані ПЗ з ПДВ	702	641/ПДВ	10000,00	—	—	—
5	Відвантажено ящики роздрібному підприємству	377	284/1	2000,00	2000,00	2000,00	06.2 декларації
6	Списано собівартість реалізованого товару	902	281	40000,00	-	40000,00	05.1 декларації
7	Отримано від покупця оплату за товар	311	361	60000,00	—	—	—
8	Отримано порожні ящики від підприємства роздрібної торгівлі	284/1	377	2000,00	—	—	—
9	Перераховано покупцю заставну вартість повернених ящиків	685	311	2000,00	-	-	-
10	Списано із забалансового обліку суму забезпечення	—	06	2000,00	—	—	—

 

«Пакувальна» тара

Витрати на придбання пакувальних матеріалів для товарів є нічим іншим, ніж передпродажною підготовкою товарів, тому включаються до складу витрат на збут. На користь такого підходу для торговельних підприємств свідчать і Методрекомендації № 145, які рекомендують відносити вартість матеріалів (пакувального та обгорткового паперу, пергаменту, плівки, пакетів, коробок, футлярів, клею, дроту, шпагату, цвяхів, дощок, фанери, стружки, тирси, соломи, вати, бісульфату, парафіну тощо), що використовуються для зберігання, сортування, обробки, упаковки та фасування товарів, на статтю «Витрати на зберігання, підсортування, оброблення, пакування і передпродажну підготовку товарів (продукції)» (п. 1 статті витрат 3.6 Методрекомендацій № 145).

Приклад. Торговельне підприємство придбало 500 од. упаковки для товарів за ціною 2,40 грн. за од. (у тому числі ПДВ — 0,40 грн.). Для розфасовки товарів використано 100 одиниць упаковки.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	Придбано 500 од. упаковки	284	631	1000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641/ПДВ	631	200,00	—	—	—
3	Списано для упаковки товару 100 одиниць упаковки (1000 грн. : 500 од. х 100 од.)	93	284	200,00	—	200,00	06.2 декларації

 

Уцінка товарів

　

Організаційні питання

Правило (запитання)	Роз’яснення
Яким нормативним документом керуватися?	Порядок уцінки товарів регулює Положення № 120/190
Коли можна уцінити товари?	Уцінка може здійснюватися, якщо товар (п. 1 Положення № 120/190) : — залежався (немає збуту більше 3-х місяців); — не має попиту у споживачів; — втратив свої первинні якості. При цьому не підлягають уцінці товари, що оформлені в заставу, перебувають у резерві або на відповідальному зберіганні (п. 5 Положення № 120/190)
Підстави для проведення уцінки	Уцінка товарів проводиться за рішенням керівника (власника) підприємства. Керівником (власником) затверджується комісія, до складу якої, як правило, входять, заступник керівника підприємства (голова комісії), головний бухгалтер, товарознавець, економіст за цінами, технолог та інші фахівці, що знають кон’юнктуру і попит на ринку (п. 3 Положення № 120/190)
Як проводиться уцінка?	Уцінка товарів проводиться за даними інвентаризації (п. 4 Положення № 120/190). Важливо! Уцінити товар можна і без інвентаризації. Згідно з п. 4 Положення № 120/190 керівник (власник) підприємства може прийняти рішення про уцінку станом на перше число місяця за даними обліку. Після проведення інвентаризації, комісія, яка проводить уцінку, складає переліки товарів, що підлягають уцінці. У переліках вказуються повна назва, кількість, роздрібна ціна товару (собівартість продукції), назва підприємства-виробника та пропозиції щодо розміру уцінки. Переліки товарів, що підлягають уцінці, подаються на розгляд керівнику (власнику) підприємства для прийняття рішення
У якому розмірі можна уцінити товар?	Розміри уцінки товарів визначаються комісією на підставі експертних оцінок з урахуванням ступеня втрати їх споживчих властивостей, насиченості ринку цими товарами (п. 11 Положення № 120/190). Проте залучати професійного оцінювача для цього не треба — Законом про оцінку це не передбачено. Така думка міститься і в листі Мінекономіки від 26.02.2008 р. № 91-22/65
Чи можна проводити повторну уцінку раніше уціненого товару?	Можна. Таку можливість прямо передбачено абз. 2 п. 11 Положення № 120/190: «Товари, які раніше було уцінено, але не реалізовано, можуть уцінюватися повторно до рівня цін можливої реалізації»
Документальне оформлення.	Дані про знижені в ціні товари записують до опису-акта (форму наведено в додатку до Положення № 120/190). Опис-акт складається на підприємствах оптової торгівлі — у кожному складі товарів, на підприємствах роздрібної торгівлі — у кожному відділі (секції), магазині або іншій торговій одиниці у двох примірниках і підписується членами комісії, що проводили уцінку, а також матеріально відповідальними особами. Затверджені описи-акти передаються: перший примірник — бухгалтерській службі; другий примірник — матеріально відповідальній особі
Перемаркування товарів	Уцінені товари підлягають перемаркуванню (п. 21 Положення № 120/190). Перемаркування цін на самих товарах виконується комісією, що здійснює уцінку, шляхом закреслення попередньої ціни і зазначення нової ціни на кожній одиниці товару. Внесені зміни підтверджуються підписом голови комісії

 

Бухгалтерський облік

Результати уцінки відображають у тому місяці, в якому складено опис-акт уцінки (п. 19 Положення № 120/190).

Уцінка товарів у бухгалтерському обліку відображається в порядку, передбаченому П(С)БО 9 (п. 20 Положення № 120/190).

Згідно з п. 25 П(С)БО 9 якщо на дату балансу ціна на товари знизилася або вони зіпсовані, застаріли або якимсь іншим чином втратили свою первісно очікувану економічну вигоду, то в обліку вони відображаються за чистою вартістю реалізації.

Чиста вартість реалізації — очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію (п. 4 П(С)БО 9).

Чиста вартість реалізації розраховується за такою формулою:

В_РЕАЛ = Ц_ОЧІК + Р_{ПЕР.ЗБУТ}

де В_РЕАЛ — чиста вартість реалізації;

Ц_ОЧІК — очікувана ціна продажу;

Р_{ПЕР.ЗБУТ} — передбачувані витрати на виробництво та збут.

Чисту вартість реалізації, зауважимо ще раз, визначає призначена керівником підприємства комісія.

Якщо облік товарів ведеться в покупних цінах (оптова торгівля). Суму уцінки (різницю між первісною вартістю товарів і чистою вартістю реалізації) уключають до складу інших операційних витрат і відображають за дебетом субрахунку 946 «Втрати від знецінення запасів» зі зменшенням фактичної (балансової) вартості відповідних запасів (п. 5.8 Методрекомендацій № 2).

Якщо облік товарів ведеться у продажних цінах (роздрібна торгівля). У цьому випадку уцінку товарів здійснюють:

1. За рахунок торгової націнки. Зниження торгової націнки відображають записом: Дт 285 «Торгова націнка» — Кт 282 «Товари в торгівлі»;

2. За рахунок первинної вартості (якщо сума уцінки перевищує суму торгової націнки). Різниця між первинною вартістю і чистою вартістю реалізації відображається проводкою Дт 946 «Втрати від знецінення запасів» — Кт 282 «Товари в торгівлі».

 

Податковий облік

Податок на прибуток. У податковому обліку сума уцінки не змінює балансову вартість активів і доходи або витрати платника податків, пов’язані з придбанням вказаних активів (п. 152.10 ПК). А це означає, що:

1) первісна вартість товарів у податковому обліку не коригується;

2) при подальшому продажу уцінених товарів:

— доходи від продажу відображаються за загальними правилами — виходячи з договірної (контрактної) вартості, але не менше суми компенсації, отриманої у будь-якій формі, у тому числі при зменшенні зобов’язань (п. 135.4 ПК);

— витрати, що сформували собівартість реалізованого уціненого товару, відображаються в повному обсязі (п. 138.4 ПК).

ПДВ. Податковий кредит, відображений при придбанні «уцінених» товарів, не коригується (оскільки має місце використання товарів у господарській діяльності). Немає необхідності в цьому випадку визнавати й умовне постачання товарів.

При подальшому продажу уцінених товарів податкові зобов’язання з ПДВ визначаються в загальному порядку (згідно з п. 188.1 ПК) — виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій — не нижче звичайних цін).

 

Приклад 1. Уцінка товарів в оптовій торгівлі

Підприємство оптової торгівлі придбало партію товарів кількістю 50 од. за ціною 3360 грн. за одиницю (без ПДВ — 2800 грн.; ПДВ — 560 грн.), на загальну суму 168000 грн. (без ПДВ — 140000 грн.; ПДВ — 28000 грн.). У зв’язку з тим, що товар не має попиту, керівництво підприємства прийняло рішення уцінити товар. Експертною комісією підприємства встановлено, що чиста вартість реалізації одиниці товару — 2500 грн. Продажна вартість одиниці товару становила 3000 грн. (без ПДВ — 2500 грн.; ПДВ — 500 грн.).

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
1	2	3	4	5	6	7	8
Придбання товару
1	Придбано товар (2800 грн. х 50 од.)	281	631	140000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	28000,00	—	—	—
Уцінка товару
3	Зроблено уцінку товарів до чистої вартості реалізації (2800 грн. - 2500 грн.) х 50 од.	946	281	15000,00	—	—	—
Реалізація уціненого товару
4	Продано товар покупцю (3000 грн. х 50 од.)	361	702	150000,00	125000,00	—	02 декларації
5	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641/ПДВ	25000,00	—	—	—
6	Списано собівартість реалізованих товарів (2500 грн. х 50 од.), у податковому обліку: 2800 грн. х 50 од.	902	281	125000,00	—	14000,00	05.1 декларації

 

Приклад 2. Уцінка товарів у роздрібній торгівлі (облік у продажних цінах)

У магазині виявлено 5 од. товару, що втратили свою первісну якість. Продажна вартість одиниці товару — 360 грн. (без ПДВ — 300 грн.; ПДВ — 60 грн.). Товар було придбано за ціною 240 грн. за од. (без ПДВ — 200 грн.; ПДВ — 40 грн.). Торгова націнка — 160 грн. Комісією прийнято рішення про уцінку товару. Чиста вартість реалізації одиниці товару — 180 грн. (без ПДВ — 150 грн.; ПДВ— 30 грн.).

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
Придбання товару
1	Отримано товар від постачальника (200 грн. х 5 од.)	281	631	1000,00	—	—	—
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	200,00	—	—	—
3	Передано товар уроздріб	282	281	1000,00	—	—	—
4	Нараховано торгову націнку (160 грн. х 5 од.)	282	285	800,00	—	—	—
Уцінка товару
5	Уцінено товар:
	— за рахунок списання торгової націнки : (160 грн. х 5 од.)	285	282	800,00	—	—	—
	— за рахунок зменшення первісної вартості ((200 грн. - 150 грн.) х 5 од.)	946	282	250,00	—	—	—
Реалізація уціненого товару
6	Отримано виручку від реалізації уціненого товару (180 грн. х 5 од.)	301	702	900,00	750,00	—	02 декларації
7	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	150,00	—	—	—
8	Списано собівартість реалізованого товару (150 грн. х 5 од.), у податковому обліку: 200 грн. х 5 од.	902	282	750,00	—	1000,00	05.1 декларації

 

Повернення товарів

 

Насамперед зауважте: у цьому підрозділі ви зможете ознайомитись із тим, як повернути товари згідно з договорами купівлі-продажу. За ними відповідно до ст. 655 ЦК одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві). Той же, у свою чергу, приймає або зобов’язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму.

Отож, виконуючи взяті на себе зобов’язання за договором, продавець передає товар покупцеві. Останній здійснює його оплату. При цьому ви можете скористатись як попередньою оплатою (передбачена ст. 693 ЦК), так і «післяоплатою». Але все це — про ситуації, коли все йде «по накатаній». Ми ж розглянемо випадки, коли «потяг зходить із рейок».

Зрозуміло, що поверненню товарів передують інші події.

Так, повернути товари можна лише після того, як продавець на виконання договору спочатку передав їх покупцеві.

При цьому найпоширенішою із причин повернення товарів є те, що покупець не оплатив їх вчасно. Проте зустрічаються й інші причини. Їх повний перелік ви можете побачити у наступній таблиці.

№ з/п	Причина повернення товару	Регулююча норма ЦК	Альтернативні дії у вказаній ситуації
Якщо повернути товар хоче ПОКУПЕЦЬ
1	Продавець не передав покупцеві приналежності* товару та документи, що стосуються останнього. Взагалі їх зазвичай передають разом із товаром відповідно до договору купівлі-продажу або актів цивільного законодавства	Ст. 666	Покупець має право встановити розумний строк для їх передання. Відмовитись від договору та повернути товар продавцеві покупець може лише тоді, коли приналежності товару або документи, що стосуються товару, у такий строк йому не передали
* Відповідно до ч. 1 ст. 186 ЦК річ, призначена для обслуговування іншої (головної) речі і пов’язана з нею спільним призначенням, є її приналежністю.
2	Продавець передав покупцеві меншу кількість товару, ніж це встановлено договором купівлі-продажу	Ст. 670	Покупець має право вимагати передання кількості товару, якої не вистачає. Він також може відмовитись від переданого товару та його оплати. Якщо ж товар оплачений, — можна вимагати назад сплачену за нього грошову суму
3	Продавець передав товар в асортименті, що не відповідає умовам договору купівлі-продажу	Ч. 1 ст. 672	Покупець має право не прийняти та не оплачувати товар. Якщо він вже оплачений, — можна вимагати назад сплачену грошову суму
4	Продавець передав покупцеві: — частину товару, асортимент якого відповідає умовам договору купівлі-продажу; — частину товару з порушенням асортименту	Ч. 2 ст. 672	Покупець має право на свій вибір: 1) прийняти частину товару, що відповідає умовам договору, і відмовитися від решти товару; 2) відмовитись від усього товару; 3) вимагати заміни частини товару, що не відповідає асортименту, товаром в асортименті, який встановлено договором; 4) прийняти весь товар
5	Істотно порушені вимоги щодо якості товару. Це, наприклад, коли виявили недоліки: — які не можна усунути; — усунення яких пов’язане з непропорційними витратами або затратами часу; — які виявились неодноразово чи з’явилися знову після їх усунення	Ч. 2 ст. 678	Покупець має право на свій вибір: 1) відмовитися від договору і вимагати повернення сплаченої за товар грошової суми; 2) вимагати заміни товару
6	Продавець передав некомплектний товар	Ст. 684	Покупець має право вимагати від продавця за своїм вибором: 1) пропорційно зменшити ціну; 2) доукомплектувати товар у розумний строк. Якщо продавець не зробив останнього, покупець може на свій вибір: 1) вимагати заміни некомплектного товару на комплектний; 2) відмовитися від договору і вимагати назад сплачену грошову суму
Якщо повернути товар хоче ВИГОТОВЛЮВАЧ товару (яким продавець є не завжди)
7	Виготовлювач товару відповідно до закону відкликав товар у покупця	Ст. 6811	Покупець має право вимагати від продавця або виготовлювача за своїм вибором: 1) безоплатно усунути недоліки товару в розумний строк; 2) повернути сплачену за товар грошову суму; 3) замінити товар на такий самий або на аналогічний з числа наявних у продавця (виготовлювача)
Якщо повернути товар хоче ПРОДАВЕЦЬ
8	Покупець прострочив оплату товару	Ч. 2 ст. 697	Продавець має право вимагати від покупця повернути товар
9	Обставини, за яких до покупця мало перейти право власності на товар, не настали

 

Якщо ви — покупець, то виявивши недоліки в придбаних товарах, ви маєте право пред’явити вимогу продавцеві. Це можливо за умови, що недоліки виявлені в належні строки, і якщо інше не встановлено договором або законом.

Скільки ж триває належний строк? Якщо на товар не встановлений гарантійний строк або строк придатності, то вимогу у зв’язку з його недоліками ви можете пред’явити за умови, що недоліки встановлені протягом розумного строку, але в межах двох років. Якщо справа стосується нерухомого майна — у межах трьох років від дня передання вам товару. Важливо: такі обмеження діють, якщо більший строк не встановлений договором або законом.

І ще одна цікава деталь. Якщо день, коли передали нерухоме майно, встановити неможливо, зазначені строки обчислюють від дня, коли уклали договір. Те саме можна сказати про випадки, коли ви як покупець володіли нерухомістю до укладення договору.

Для того щоб пред’явити вимогу у зв’язку з виявленням недоліків товару, що перевозився або був відправлений поштою, відведений строк починають обчислювати з дня, коли одержали товар в місці призначення.

Набагато простіше тоді, коли на товар встановлений гарантійний строк. У такому разі ви маєте право пред’явити вимогу у зв’язку з його недоліками протягом цього строку.

І ще одна специфічна, і в той же час досить розповсюджена ситуація. Припустимо, що на комплектуючий виріб встановлений коротший гарантійний строк, ніж на основний виріб. У такому випадку ви маєте право пред’явити вимогу у зв’язку з недоліками комплектуючого виробу протягом гарантійного строку на основний виріб.

Трапляється і навпаки: тобто на комплектуючий виріб встановлений триваліший гарантійний строк, ніж на основний виріб. Тоді ви маєте право пред’явити вимогу у зв’язку з недоліками товару, якщо їх у комплектуючому виробі ви виявили протягом гарантійного строку на нього. При цьому неважливо, сплив гарантійний строк на основний виріб чи ні.

На товар може бути встановлений строк придатності. Не плутати з гарантійним строком! При цьому покупець має право пред’явити вимогу у зв’язку з недоліками товару протягом такого строку.

Є надія на справедливість і тоді, коли недоліки товару ви виявите після спливу гарантійного строку або строку придатності. Але притягнути продавця до відповідальності вийде, лише якщо ви доведете, що недоліки товару виникли до передання його вам або з причин, які існували до цього моменту.

Про порушення умов договору купівлі-продажу щодо кількості, асортименту, якості, комплектності, тари та (або) упаковки товару покупець зобов’язаний повідомити продавця у строк, встановлений договором або актами цивільного законодавства (відповідно до ч. 1 ст. 688 ЦК). Якщо ж такий строк не встановлений, то зробити це треба в розумний строк після того, як порушення могло бути виявлене відповідно до характеру і призначення товару.

Далі до вашої уваги облік повернення товарів.

 

Податковий облік

Податок на прибуток. Це питання регулює п. 140.2 ПК. Він наголошує: якщо після продажу товарів здійснюють будь-яку зміну суми компенсації їх вартості*, платник податку — продавець та платник податку — покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів). Робити це треба у звітному періоді, в якому сталася зміна суми компенсації.

* У тому числі перерахунок при повернені проданих товарів чи права власності на такі товари продавцю.

При цьому продавець проводить коригування доходів від реалізації товарів. Різницю від такого перерахунку він відображає зі знаком «мінус» у рядку 03.26 «Перерахунок доходів у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+, -)» додатка ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Крім того, пропорційно сумі відкоригованих доходів продавець має виправити і величину собівартості реалізованих товарів. Пояснюється це тим, що відповідно до п. 138.4 ПК витрати, що формують собівартість реалізованих товарів**, визнають витратами того звітного періоду, в якому показані доходи від реалізації цих товарів. Виходить, що доходи та собівартість реалізації нерозривно пов’язані. Як наслідок — відповідне коригування собівартості також треба проводити, хоча ПК й не містить прямих вказівок із цього приводу. Результати коригування собівартості відображають в рядку 06.4.28 «Перерахунок витрат у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+, -)» додатка ІВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

** Крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат. Їх включають до складу собівартості реалізованої продукції в періоді виникнення.

Зазначте: продавці вдаються до використання коригувальних рядків у податковій звітності лише у тому разі, якщо товари повернули в іншому податковому періоді, ніж поставили. Якщо ж обидві такі події відбулись в одному звітному періоді, то відкориговані показники платники податку відображають у таких рядках:

02 «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг))»;

05.1 «собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)».

Покупець на підставі п. 140.2 ПК, у свою чергу, мав би провести коригування витрат. Хоча, чекайте, які витрати? Якщо товар повертають, значить він не використаний (ані реалізований, ані використаний в інших власних цілях підприємства). Таким чином, підстав відображати податкові витрати не було.

 

ПДВ. Які наслідки матиме повернення товарів у податковому обліку ПДВ? Відповіді знаходимо у п. 192.1 ПК. Він установлює: якщо після постачання товарів/послуг здійснюють будь-яку зміну суми компенсації їх вартості*, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

* Включаючи:

— наступний за постачанням перегляд цін;

— перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала;

— повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг.

Зверніть увагу: при поверненні товарів постачальнику сума компенсації на його користь зменшується. Тому доведеться керуватись п.п. 192.1.1 ПК. Останній передбачає наступні дії платників ПДВ у цій ситуації:

— постачальник зменшує суму ПЗ з ПДВ за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок. При цьому він надсилає одержувачу розрахунок коригування податку;

— одержувач зменшує суму ПК з ПДВ за результатами такого податкового періоду. Для цього треба, щоб виконувались 2 умови:

— він був зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування;

— він уже збільшив ПК з ПДВ у зв’язку з отриманням таких товарів/послуг.

Будьте пильні: ці правила не стосуються випадків, коли постачальник товарів/послуг не є платником податку на кінець звітного (податкового) періоду, в якому був проведений такий перерахунок.

Як же відобразити повернення товарів і податкові наслідки у звітності?

Постачальник відображає суму, на яку проведено коригування, зі знаком «мінус» у рядку 8.1 «коригування згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу обсягів постачання та податкових зобов’язань» Податкової декларації з податку на додану вартість.

Одержувач у свою чергу цю суму відображає зі знаком «плюс» в рядку 16.1 «коригування згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу обсягів придбання та податкового кредиту, який було включено у рядок 10.1» декларації.

Крім того, відмітьте: зменшити суму ПЗ з ПДВ постачальнику в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату постачання, вийде не завжди. Це дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості. Стосується це й перегляду цін, пов’язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Нагадаємо: постачальник, який зменшує суму ПЗ з ПДВ унаслідок перерахунку, повинен надіслати одержувачу розрахунок коригування податку. Податківці вважають, що лише підписаний останнім примірник такого розрахунку є документальним підтвердженням проведення перерахунку. Без нього представники Міндоходів просто не дозволяють проводити коригування. Ситуація на практиці ускладнюється тим, що між відправленням такого розрахунку постачальником та його отриманням від покупця товарів може пройти значний проміжок часу. Крім того, такі події можуть відбутись у різних податкових (звітних) періодах. У зв’язку з цим рекомендуємо прикласти максимум зусиль для того, щоб операції повернення товарів та отримання розрахунку коригування від покупця відбулись в одному й тому ж звітному періоді. Це вбереже вас від можливих неправомірних дій з боку працівників органу Міндоходів.

Оскільки повертають товари, як правило, через збіг не дуже приємних обставин, то не рідкими є ситуації, коли покупець взагалі відмовляється підписувати розрахунок. Як бути постачальнику в такому випадку? Ситуація ускладнюється тим, що податківці у цьому разі ні про яке коригування взагалі не хочуть чути. Безпосередньо у ПК ідеться лише про обов’язок надіслати такий розрахунок. Це цілком логічно, адже в подібних випадках постачальник далеко не завжди може вплинути на дії покупця. Тому ми вважаємо, що проводити коригування ПЗ з ПДВ платник має право, якщо в нього є документальні підтвердження здійснення відправлення розрахунку.

Цікаво й те, що покупець, як вважає Міндоходів, має проводити коригування ПК з ПДВ за фактом повернення товарів. І, щонайголовніше, незалежно від того, отримали, підписали, відправили назад постачальнику розрахунок коригування податку чи ні.

Тепер перейдімо до наступного виду обліку.

 

Бухгалтерський облік

Для обліку коригування доходу при поверненні товарів продавець має використовувати субрахунок 704 «Вирахування з доходу» рахунка 70 «Доходи від реалізації». За дебетом цього субрахунку відображають, крім іншого, вартість повернених продукції та товарів та інші суми, що вираховують з доходу. За кредитом субрахунку — списують дебетові обороти на рахунок 79 «Фінансові результати».

Коригування податкових зобов’язань з ПДВ, а також собівартості та її списання на фінансовий результат здійснюють методом «червоне сторно». В той же час обороти субрахунків рахунку 70, по яких відображали дохід від реалізації, не сторнують. Причина банальна: коригування фінансового результату від реалізації здійснють шляхом списання на фінансовий результат дебетових оборотів субрахунку 704.

Докладніше про порядок податкового та бухгалтерського обліку повернення товарів дивіться далі.

 

Приклад. 03.03.2014 р. ТОВ «Гектор» відвантажило ПП «Паріс» 400 одиниць товару по ціні 30 грн./шт. на загальну суму 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.). Собівартість товару склала 15 грн./шт., тобто всього 6000 грн. Обидва підприємства є платниками податку на прибуток та ПДВ.

17.03.2014 р. сплив строк оплати товарів, обумовлений у договорі, проте оплата не була здійснена. ТОВ «Гектор» звернулось до ПП «Паріс» з вимогою повернути товар, яку цього ж дня задовольнили.

В обліку сторін при цьому повинні бути зроблені наступні записи.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік			Податковий облік
		дебет	кредит	сума	доходи	витрати	рядок декларації з податку на прибуток
ТОВ «Гектор»
1	Відвантажили товар ПП «Паріс»	361	702	12000,00	10000,00	—	02 декларації
2	Відобразили ПЗ з ПДВ	702	641	2000,00	—	—	—
3	Списали собівартість товару	902	281	6000,00	—	6000,00	05.1 декларації
4	Покупець повернув товар (відобразили вирахування з доходу)	704	361	12000,00	- 10000,00	—	02 декларації
5	Відкоригували раніше відображені ПЗ з ПДВ методом «червоне сторно»	704	641	2000,00	—	—	—
6	Відкоригували собівартість реалізації товару методом «червоне сторно»	902	281	6000,00	—	— 6000,00	05.1 декларації
7	Віднесли дохід від реалізації на фінансовий результат	702	791	10000,00	—	—	—
8	Віднесли на фінансовий результат відрахування з доходу	791	704	10000,00	—	—	—
ПП «Паріс»
1	Отримали товар від постачальника	281	631	10000,00	—	—	—
2	Відобразили ПК з ПДВ	641	631	2000,00	—	—	—
3	Повернули товар постачальнику	631	281	10000,00	—	—	—
4	Відкоригували раніше відображений ПК з ПДВ методом «червоне сторно»	641	631	2000,00	—	—	—