Уключення витрат на навчання до складу податкової знижки

Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) передбачено можливість зменшення за підсумками звітного податкового року суми оподатковуваного доходу на суму коштів, сплачених на користь навчальних закладів. Такий механізм реалізується за допомогою податкової знижки.

Податкова знижка для фізичних осіб, які не є суб’єктами господарювання, — це документально підтверджена сума (вартість) витрат платника-резидента у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів — фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволено зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, отриманого за результатами такого року у вигляді заробітної плати, у випадках, визначених ПКУ.

Склад таких витрат визначено п. 166.3 ПКУ. Зокрема, законодавством дозволено включати до податкової знижки суму коштів, сплачених платником податків на користь навчальних закладів для компенсації вартості здобуття середньої професійної або вищої освіти платника податку та/або члена його сім’ї першого ступеня споріднення, який не отримує заробітної плати (п.п. 166.3.3 ПКУ). Така сума не може перевищувати розмір доходу, визначеного в абзаці першому п.п. 169.4.1 ПКУ, з розрахунку на кожну особу, яка навчається, за кожен повний чи неповний місяць навчання протягом звітного податкового року.

Як бачимо, податкова знижка застосовується до доходів фізичної особи виключно у вигляді заробітної плати. Так, для цілей розд. IV ПКУ заробітна плата — це основна і додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, що виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму відповідно до закону (п.п. 14.1.48 ПКУ). Проконтролювати цю суму податкові інспектори можуть у податковій декларації за формою № 1ДФ з ознакою доходу «101».

Таким чином, для того щоб скористатися правом на податкову знижку, необхідно перебувати у трудових відносинах з роботодавцем та отримувати дохід у вигляді заробітної плати.

Згідно з п.п. 166.3.3 ПКУ фізична особа має право включити до складу податкової знижки витрати на своє навчання та/або навчання члена своєї сім’ї першого ступеня споріднення, який не одержує заробітну плату.

Необхідно визначити, хто є членом сім’ї першого ступеня споріднення. Так, у п.п. 14.1.263 ПКУ зазначено, що членами сім’ї фізичної особи першого ступеня споріднення є її батьки, чоловік або дружина, діти, у тому числі всиновлені. Інші члени сім’ї фізичної особи вважаються такими, що мають другий ступінь споріднення.

Таким чином, скористатися правом на податкову знижку може фізична особа в разі оплати свого навчання, а також навчання свого чоловіка (дружини), своїх батьків та своєї дитини. Більше того, фізична особа — платник податків може включити до складу податкової знижки витрати на навчання члена сім’ї першого ступеня споріднення, якщо останній не отримував протягом звітного року дохід у вигляді заробітної плати. Якщо ж такий член сім’ї працював та отримував заробітну плату, то скористатися податковою знижкою може він особисто.

У разі оплати фізичною особою навчання своєї дитини в навчальному закладі такий платник податків може скористатися правом на податкову знижку, якщо вік такої дитини обмежується 23 роками (див. роз’яснення в підкатегорії 160.06.03 Єдиної бази податкових знань (далі — ЄБПЗ), розміщеній на офіційному сайті Державної податкової служби України (www.sts.gov.ua)). Винятком є випадки, коли батьки оплачують навчання повнолітніх непрацездатних дітей (непраце-здатними вважаються особи, визнані інвалідами, у тому числі діти-інваліди). У цьому випадку фізична особа може скористатися правом на податкову знижку на навчання незалежно від віку дитини. Однак, як зазначено в ЄБПЗ, якщо дитині, котра навчається та не працює, у звітному році, за який один з батьків реалізує право на податкову знижку, виповнюється 24 роки, то право на таку знижку за такий рік у батьків не втрачається.

Як зазначено в пп. 14.1.170 і 166.3.3 ПКУ, до складу податкової знижки може бути включено витрати на оплату навчання тільки у вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладах. При цьому форма навчання (очна, заочна, вечірня тощо) і форма власності (державна, приватна, комунальна) не мають значення при визначенні права на податкову знижку.

Слід зауважити, що діяльність навчальних закладів здійснюється на підставі ліцензії на провадження діяльності, пов’язаної з наданням послуг для здобуття освіти і підготовки фахівців різних рівнів кваліфікації (п. 5 ст. 18 Закону України «Про освіту» від 23.05.91 р. № 1060-ХІІ).

Таким чином, навчання в іноземному навчальному закладі, а також у вітчизняному навчальному закладі без спеціальної ліцензії не дає права на отримання податкової знижки на навчання.

Метою навчання є здобуття середньої спеціальної професійної або вищої освіти. А витрати платника податків на оплату різних курсів, семінарів, тренінгів не ввійдуть до складу податкової знижки на навчання, оскільки це навчання не є здобуттям певного освітньо-кваліфікаційного рівня. Те саме стосується й навчання на військовій кафедрі. Оскільки таке навчання є додатковою необов’язковою послугою навчального закладу, податкові органи відмовляють у податковій знижці щодо таких витрат.

Водночас оплата навчання в магістратурі та інтернатурі ввійде до складу податкової знижки (див. роз’яснення в підкатегорії 160.06.03 ЄБПЗ). Що стосується аспірантури, то оскільки метою такого навчання є здобуття вченого ступеня за наявності вищої освіти, то витрати, понесені платником податків на таке навчання, не потраплять до податкової знижки.

Фізична особа — платник податків може скористатися правом на податкову знижку на навчання за наявності документів, що підтверджують понесені нею протягом звітного податкового року витрати на своє навчання та/або навчання членів сім’ї першого ступеня споріднення. Такими документами можуть бути, зокрема, квитанції банку або відділення зв’язку, фіскальні чеки, прибуткові касові ордери, копії договорів на навчання, що ідентифікують продавця послуг (навчальний заклад) та їх одержувача (п.п. 166.2.1 ПКУ). У зазначених документах обов’язково має бути зазначено вартість наданих освітніх послуг і період навчання.

Якщо в договорі не зазначено конкретну тривалість навчання у звітному податковому році (кількість місяців навчання у звітному періоді), то платник податків для реалізації права на податкову знижку має пред’явити довідку з навчального закладу про кількість місяців навчання і тривалість семестрів у звітному році. Ця інформація необхідна для розрахунку суми витрат на навчання, яку може бути включено до складу податкової знижки.

Наявність у платіжних (розрахункових) документах на оплату навчання прізвища, імені, по батькові платника податків є підтвердженням того, що витрати на навчання здійснив безпосередньо такий платник податку. Трапляються ситуації, коли оплату здійснює платник податків, а в договорі на навчання в навчальному закладі та у платіжних документах зазначено ім’я його дитини. Державна податкова служба України (далі — ДПС) не заперечує проти включення цих витрат до складу податкової знижки за наявності підтверджуючих документів, зокрема договору на навчання дитини, укладеного між навчальним закладом і дитиною, квитанцій про плату за навчання, довідки про доходи (див. роз’яснення в підкатегорії 160.06.03 ЄБПЗ).

Якщо фізична особа — платник податків декларує витрати на навчання члена сім’ї першого ступеня споріднення, який не отримує заробітної плати, то така особа повинна також мати документи, що підтверджують це споріднення.

Оригінали всіх зазначених підтверджуючих документів до органу ДПС не надсилаються, а підлягають зберіганню протягом 1095 днів.

Крім перелічених вище документів, фізичній особі для реалізації права скористатися податковою знижкою потрібно мати:

— оригінал паспорта;

— копію довідки про присвоєння індивідуального податкового номера (реєстраційного номера облікової картки) платника податків (копію сторінки паспорта, що містить відмітку про наявність права здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта, якщо доходи декларує особа, яка через свої релігійні переконання відмовилася від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та обліковується за серією та номером паспорта в окремому реєстрі);

— довідку, видану роботодавцем (роботодавцями) про заробітну плату, нараховану у звітному році.

Для прискорення проведення податковим органом розрахунку сум, що підлягають поверненню з бюджету, і забезпечення правильності визначення зазначених сум доцільно подавати до податкового органу копії зазначених документів.

Також платник податків, який бажає реалізувати своє право на податкову знижку, має протягом звітного податкового року вести Книгу обліку доходів і витрат. Протягом 2012 року така книга велася за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1022, що втратив чинність 08.02.2013 р. У 2013 році слід керуватися формою Книги обліку доходів і витрат, затвердженою наказом Мінфіну від 09.01.2013 р. № 6. Слід зауважити, що новозатверджена форма книги не відрізняється від попередньої. Таку книгу платники податків заводять самостійно, і вона може мати вигляд блокнота або зошита. Реєструвати її в органах ДПС не потрібно. Зазначимо, що Книга доходів і витрат знаходиться у платника податків та має бути надана органу ДПС на його вимогу.

Вартість навчання в навчальних закладах може варіюватися залежно від різних факторів. Але до податкової знижки потрапить лише сума коштів, сплачена навчальним закладам, що не перевищує розмір доходу, визначений в абзаці першому п.п. 169.4.1 ПКУ, з розрахунку на кожну особу, котра навчається, за кожен повний чи неповний місяць навчання протягом звітного податкового року (п.п. 166.3.3 ПКУ). У 2012 році граничний розмір витрат на навчання склав 1500 грн. з розрахунку на кожну особу, яка навчається, за кожен повний чи неповний місяць навчання протягом звітного податкового року. Сума витрат на навчання, що перевищує зазначений розмір, до складу податкової знижки не ввійде.

Слід мати на увазі, що при декларуванні податкової знижки на навчання враховується кількість місяців навчання, які припадають на звітний календарний рік, а не навчальний. При цьому згідно з роз’ясненнями ДПС сума витрат на навчання для студентів заочної, вечірньої та дистанційної форм навчання розраховується виходячи з 12-місячної тривалості навчання, і максимальна сума витрат у 2012 році становитиме 18000 грн. (1500 грн. х 12 міс.). Для студентів денної форми навчання максимальна сума витрат на навчання, яку можна включити до податкової знижки, обчислюється виходячи з 10 місяців навчання і дорівнює 15000 грн. (1500 грн. х 10 міс.).

Існує ще одне обмеження щодо суми витрат на навчання, яка включається до складу податкової знижки. Згідно з п.п. 166.2.1 ПКУ до податкової знижки включаються витрати платника податків, фактично понесені ним протягом звітного року. Із цього випливає таке: якщо, наприклад, такий платник податків оплатив у 2012 році навчання в навчальному закладі за 2012 і 2013 рік, то до складу податкової знижки він має право включити лише суми, сплачені за місяці навчання протягом 2012 року. Сума витрат на навчання за 2013 рік до складу податкової знижки включатися не буде, на що вказують і податківці у своїх роз’ясненнях у підкатегорії 160.06.03 ЄБПЗ. Більше того, можна зробити висновок, що такі витрати за 2013 рік, понесені у 2012 році, не входитимуть до складу податкової знижки, оскільки не виконуватиметься умова п.п. 166.2.1 ПКУ.

Крім цього, загальна сума податкової знижки не повинна перевищувати загального річного оподатковуваного доходу платника податків у вигляді заробітної плати, зменшеної на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ), а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності (п.п. 166.4.2 ПКУ).

Для того щоб скористатися правом на податкову знижку на навчання, платнику податків необхідно подати до органів ДПС податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі — декларація), форму якої, а також докладну Інструкцію щодо її заповнення затверджено наказом Мінфіну від 07.11.2011 р. № 1395.

Нагадаємо: така декларація складається з восьми розділів та семи додатків. При цьому додатки 1 — 7 до декларації заповнюються та подаються виключно за наявності доходів (витрат), розрахунок яких міститься в цих додатках.

Для того щоб скористатися правом на податкову знижку на навчання, фізичній особі необхідно заповнити саму декларацію і додаток 6 за 2012 рік і подати до органів ДПС за місцем проживання (реєстрації). Зробити це можна до кінця 2013 року. У разі коли платник податків таким правом не скористався, то на наступний рік це право не переноситься (п.п. 166.4.3 ПКУ). Водночас якщо фізична особа, крім права скористатися податковою знижкою, має інші доходи, що підлягають декларуванню, то подати декларацію з відповідними додатками ця особа зобов’язана на загальних підставах до 1 травня 2013 року.

Розглянемо на підставі наведеної в запитанні інформації порядок розрахунку податкової знижки та порядок заповнення декларації і додатка 6 до неї, оскільки це один із найпоширеніших додатків, який заповнюють фізичні особи при декларуванні доходів.

Як описано в запитанні, працівниця оплатила навчання своєї дитини за I семестр 2012/2013 навчального року (вересень — грудень 2012 року) в сумі 6400 грн. Оскільки цю суму було фактично сплачено у 2012 році, то включити її можна до складу податкової знижки, але тільки в розмірі 6000 грн. (1500 грн. х х 4 міс. = 6000 грн.). Також сума податкової знижки (6000 грн.) не перевищує заробітної плати, зменшеної на суму ЄСВ (46272 грн.).

Визначимо базу оподаткування:

48000 - 1728 - 6000 = 40272 грн.,

де 48000 — сума заробітної плати, нарахованої платнику податку протягом 2012 року;

1728 — сума ЄСВ, утриманого із заробітної плати платника податку протягом 2012 року;

6000 — сума витрат на навчання, яку платник податку має право включити до складу податкової знижки.

Сума податку на доходи фізичних осіб становитиме:

40272 х 15 % = 6040,80 грн.

Сума податку, що підлягає поверненню у зв’язку із застосуванням права на податкову знижку, дорівнює:

6940,80 - 6040,80 = 900 грн.,

де 6940,80 — сума податку на доходи фізичних осіб, утриманого із заробітної плати платника податку протягом 2012 року;

6040,80 — сума перерахованого податку з урахуванням податкової знижки.

Як бачимо, ця сума відповідає 15 % від понесених витрат на навчання (6000 х 15 %).

Заповнимо декларацію та додаток 6 до неї за 2012 рік на підставі наведеного прикладу.

<…>

ПОДАТКОВА ДЕКЛАРАЦІЯ
ПРО МАЙНОВИЙ СТАН І ДОХОДИ

<…>

<…>

<…>

<…>

ПЕРЕЛІК

сум витрат, що включаються до складу податкової знижки
згідно із статтею 166 розділу IV Податкового кодексу України

Нагадаємо, що сума податку, яка підлягає поверненню фізичній особі, зараховується на її банківський рахунок, відкритий у будь-якому комерційному банку, або надсилається поштовим переказом на адресу, зазначену в декларації про доходи, протягом 60 календарних днів з дня подання такої декларації.