Державна фіскальна служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула лист <…> щодо практичного застосування окремих норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.
Функції контролюючих органів визначено ст. 191 Кодексу, згідно з п. 191.1 якої контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, установлених Кодексом, а також надають податкові консультації відповідно до норм Кодексу.
Пунктом 22 ст. 20 та п. 1 ст. 21 Закону України від 28 лютого 1991 року № 796-XII «Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи» (далі — Закон № 796) особам, віднесеним до 1 та 2 категорії потерпілих внаслідок Чорнобильської катастрофи, надано право на використання чергової відпустки у зручний для них час, а також отримання додаткової відпустки із збереженням заробітної плати строком 14 робочих (16 календарних) днів на рік.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).
Для цілей розділу IV Кодексу заробітна плата — основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом (п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи з фізичних осіб із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену в ст. 167 Кодексу (п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — єдиний внесок), умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, врегульовано Законом України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі — Закон № 2464).
Пунктом 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464 визначено, що базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108 «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, згідно з якими провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (частина друга ст. 9 Закону № 2464).
Згідно з частиною п’ятою ст. 8 Закону № 2464 єдиний внесок для роботодавців встановлюється у розмірі 22 відс. до визначеної ст. 7 Закону № 2464 бази нарахування єдиного внеску.
Разом з тим постановою Кабінету Міністрів України від 22 грудня 2010 року № 1170 затверджено Перелік видів виплат, на які не нараховується єдиний внесок, зокрема на виплати в установленому розмірі особам, які потерпіли від Чорнобильської катастрофи (крім надбавок та доплат до тарифних ставок (окладів, посадових окладів) у розмірах, передбачених законодавством, за роботу на територіях радіоактивного забруднення, оплата додаткових відпусток, що надаються відповідно до Закону № 796) (п. 7 розділу I Переліку).
Отже, оплата додаткових відпусток особам, віднесеним до 1 та 2 категорії потерпілих внаслідок Чорнобильської катастрофи, включається до складу заробітної плати і підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та є базою нарахування єдиного внеску.
Щодо питання заповнення розрахунку видатків, пов’язаних із виплатою компенсацій та допомоги і наданням пільг, відповідно до Закону № 796 <…> може звернутися до Міністерства соціальної політики України.
Перший заступник Голови С. Білан
КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ
«Чорнобильська» відпустка: надаємо та оподатковуємо відпускні
Для постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи передбачені пільги і компенсації, у тому числі і за місцем роботи, згідно із Законом України «Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи» від 28.02.91 р. № 796-ХII (далі — Закон № 796). Тут же поговоримо про додаткову відпустку, яка належить працівникам зі статусом осіб, віднесених до 1 або 2 категорії постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи (п. 22 ч. 1 ст. 20 і п. 1 ч. 1 ст. 21 Закону № 796). Отже, поїхали!
Надаємо «чорнобильську» відпустку
Особам, віднесеним до 1 і 2 категорій постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи, належить додаткова відпустка зі збереженням зарплати тривалістю 14 робочих днів на рік. Тривалість цієї відпустки в календарних днях становить 16 календарних днів (лист Мінпраці від 14.06.2006 р. № 206/13/116-06).
«Фішки» з надання «чорнобильської» відпустки. Відзначимо, що Закон № 796 передусім визначає «чорнобильську» відпустку як пільгу і компенсацію. А ось згідно з ч. 2 ст. 4 Закону України «Про відпустки» від 15.11.96 р. № 504/96-ВР (далі — Закон № 504/96) ця відпустка належить до інших видів відпусток, установлених законодавством (лист Мінсоцполітики від 29.08.2016 р. № 584/20/112-16).
Важливо! Додаткова відпустка, що надається особам 1 і 2 категорій постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи, не належить до виду щорічних відпусток.
Отже, на порядок надання «чорнобильської» відпустки не поширюються правила надання щорічної відпустки. Це означає, що додаткову відпустку, належну особам 1 і 2 категорій постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи:
— надають один раз протягом календарного року. Тобто починаючи з кожного нового календарного року у працівників із статусом осіб 1 і 2 категорій постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи виникає право на «чорнобильську» відпустку тривалістю 16 календарних днів;
— не переносять на наступний рік при невикористанні «чорнобильської» відпустки в поточному календарному році. Наприклад, працівник не скористався 16 календарними днями «чорнобильської» відпустки у 2017 році. З початком 2018 року він може скористатися 16 календарними днями такої відпустки в рахунок уже 2018 року, а ось невикористані дні «чорнобильської» відпустки за 2017 рік «згорають»;
— не подовжують на святкові і неробочі дні (ст. 73 КЗпП), що припали на період цієї відпустки. Пояснимо на прикладі: працівникові надають «чорнобильську» відпустку з 25.12.2017 р. Від цієї дати відраховуємо рівно 16 календарних днів. Виходить, останнім днем такої відпустки є 09.01.2018 р. Тобто ми не подовжуємо період «чорнобильської» відпустки на 2 святкові дні (01.01.2018 р. — Новий рік і 07.01.2018 р. — Різдво Христове), що припали на її період;
— вважають наданою за той календарний рік, на який припадає початок такої відпустки (лист Мінпраці від 14.06.2006 р. № 206/13/116-06). Наприклад, працівникові надана «чорнобильська» відпустка з 25.12.2017 р. по 09.01.2018 р. Так от, уся ця відпустка вважається наданою в рахунок 2017 року. Отже, у 2018 році такий працівник може скористатися «чорнобильською» відпусткою повної тривалості — 16 календарними днями, які вже надаватимуться за 2018 рік;
— не ділять на частини. Так, «чорнобильську» відпустку надають працівникам виключно тривалістю 16 календарних днів;
— не подовжують і не переносять на інший період, якщо на період «чорнобильської» відпустки припав період тимчасової непрацездатності працівника, а також при настанні інших обставин, зазначених у ч. 1 і 2 ст. 11 Закону № 504/96;
— надають повної тривалості незалежно від часу роботи працівника у роботодавця;
— не компенсують невикористані дні при звільненні або в період трудових відносин з роботодавцем.
Увага! «Чорнобильську» відпустку надають працівникам тільки за основним місцем роботи. За місцем роботи за сумісництвом така відпустка не надається.
Це підтверджує і Мінсоцполітики в листі від 18.05.2011 р. № 164/13/116-11. Річ у тому, що роботодавцеві витрати на оплату додаткової відпустки працівників-чорнобильців і нараховану суму ЄСВ на таку оплату згодом відшкодовує орган соцзахисту відповідно до Порядку використання коштів державного бюджету для виконання програм, пов’язаних із соціальним захистом громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, затвердженого постановою КМУ від 20.09.2005 р. № 936 (ср. ). Саме в п. 5 цього Порядку і зазначено, що відшкодування вказаних витрат належить тільки тому роботодавцеві, у якого працівник-чорнобилець працює за основним місцем роботи.
Звідси і висновок: «чорнобильська» відпустка належна тільки за основним місцем роботи, а за сумісництвом (зовнішнім, внутрішнім) — ні. На час такої додаткової відпустки, наданої за основним місцем роботи, за сумісництвом працівник продовжує виходити на роботу або за бажанням може оформити відпустку без збереження зарплати на підставі п. 14 ч. 1 ст. 25 Закону № 504/96 («сумісникам — на термін до закінчення відпустки за основним місцем роботи»).
«Чорнобильська» відпустка VS «бойова» відпустка. Зазначимо про ситуацію, коли працівник має статус особи 1 або 2 категорії постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи і одночасно статус учасника бойових дій / інваліда війни згідно із Законом України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту» від 22.10.93 р. № 3551-XII (далі — Закон № 3551). У такому разі працівник претендує одночасно на додаткову «чорнобильську» відпустку тривалістю 16 календарних днів і додаткову відпустку як учасник бойових дій / інвалід війни тривалістю 14 календарних днів (ст. 162 Закону № 504/96).
Чи може працівник в одному календарному році скористатися і «чорнобильською», і «бойовою» відпусткою? Відповідь Мінсоцполітики — ні (див. лист від 18.08.2016 р. № 454/13/116-16 // «ОП», 2016, № 17, с. 4).
Пов’язано це з тим, що обидві ці відпустки визначені як пільга: «чорнобильська» відпустка — згідно із Законом № 796, а «бойова» відпустка — згідно із Законом № 3551. А ст. 60 Закону № 796 встановлено, що особі, яка має право на пільги як постраждала внаслідок Чорнобильської катастрофи і пільги згідно з іншими законодавчими актами України, надають пільги за вибором такої особи відповідно до одного із законів України.
Звідси й думка Мінсоцполітики: працівник-чорнобилець 1 або 2 категорії, який одночасно є учасником бойових дій / інвалідом війни, повинен вибрати вид відпустки, якою він бажає скористатися за основним місцем роботи в календарному році, — «чорнобильська» або «бойова».
Працівник захворів у «чорнобильській» відпустці. Ще раз відзначимо: «чорнобильська» відпустка не віднесена до виду щорічних. З цієї причини вона не підлягає продовженню або перенесенню на інший період на кількість днів тимчасової непрацездатності, що припали на період такої відпустки.
Тобто дні хвороби працівника, що припали на період «чорнобильської» відпустки, вважаються днями саме цієї «чорнобильської» відпустки. Отже, за дні тимчасової непрацездатності працівника, які припали на період «чорнобильської» відпустки, лікарняні не виплачують.
Наприклад, працівникові надана «чорнобильська» відпустка з 30.10.2017 р. по 14.11.2017 р. Згідно з листком непрацездатності працівник хворів з 13.11.2017 р. по 21.11.2017 р. У такому разі за дні хвороби 13.11.2017 р. і 14.11.2017 р. лікарняні не виплачують, оскільки ці дні припали на «чорнобильську» відпустку. А ось за дні хвороби з 15.11.2017 р. по 17.11.2017 р. виплачують лікарняні за рахунок роботодавця, а за дні хвороби з 18.11.2017 р. по 21.11.2017 р. — допомогу по тимчасовій непрацездатності за рахунок Фонду соцстраху.
Оформляємо «чорнобильську» відпустку. Для оформлення додаткової відпустки працівник-чорнобилець подає заяву і додає копію посвідчення особи, постраждалої внаслідок Чорнобильської катастрофи, з присвоєнням відповідної категорії. На підставі таких документів роботодавець за основним місцем роботи видає наказ про надання працівникові «чорнобильської» відпустки. У табелі обліку використання робочого часу період такої відпустки позначають буквеним кодом «Ч» або цифровим — «10» (наказ Держкомстату від 05.12.2008 р. № 489).
Оподатковуємо відпускні
Сума «чорнобильських» відпускних, як і інших, включається до фонду оплати праці згідно з п.п. 2.2.12 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5. Тому вона включається у базу обкладення ЄСВ (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI).
Водночас треба перевірити, чи не включена ця виплата в Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. № 1170 (далі — Перелік № 1170).
Так, згідно з п. 7 розд. 1 Переліку № 1170 до виплат, на які не нараховується ЄСВ, включаються виплати у встановленому розмірі особам, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи (окрім надбавок і доплат до тарифних ставок (окладів, посадових окладів) у розмірах, передбачених законодавством, за роботу на територіях радіоактивного забруднення, оплати додаткових відпусток, які надаються відповідно до Закону № 796).
Ця означає, що сума «чорнобильських» відпускних обкладається ЄСВ в загальному порядку.
Відображення додаткової відпустки чорнобильцям в ЄСВ-звіті нічим не відрізняється від порядку відображення сум звичайної щорічної відпустки. Ця виплата відображається з КТН-10 в графі 10 таблиці 6 ЄСВ-звіту.
Сума «чорнобильських» відпускних обкладається ПДФО в загальному порядку згідно з п.п. 164.2.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ). При цьому врахуйте, що особи, віднесені законом до 1 або 2 категорії осіб, постраждалих унаслідок Чорнобильської катастрофи, мають право на застосування до їх зарплати ПСП у розмірі 1200 грн. Але! Зарплата має бути не більша 2240 грн.
Крім того, майте на увазі, що, як і звичайні відпускні, «чорнобильські» відпускні, якщо вони «перехідні», для цілей застосування ПСП і обкладення ПДФО відносяться до того місяця, за який вони нараховані (абз. 3 п.п. 169.4.1 ПКУ).
У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ сума «чорнобильських» відпускних відображається з ознакою доходу «101».
Людмила БЄЛЄВЦОВА, експерт з питань оплати праці
