Про врегулювання деяких питань адміністрування податку на додану вартість
Розпорядження КМУ від 17.07.2009 р. № 838-р
З метою реалізації положень Закону України «Про податок на додану вартість» Державній податковій адміністрації під час адміністрування податку на додану вартість:
—
віднести до найвищого ступеня ризику факт подання платником податку податкової декларації з податку на додану вартість (далі — декларація) за звітний податковий період, складеної з урахуванням податкових накладних, виписаних в іншому, ніж звітний, податковий період, та своєчасності нарахування і сплати податку;— під час проведення камеральних перевірок показників податкової звітності з податку на додану вартість враховувати, що
коригування або уточнення платником податку показників декларації, пов’язане з несвоєчасним включенням сум податкової накладної до складу податкового зобов’язання або податкового кредиту, за відповідний звітний податковий період (далі — коригування або уточнення декларації) є виправданим у разі, коли воно здійснюється протягом двох місяців з дати настання граничного строку подання відповідної декларації;— у разі
коригування або уточнення платником податку показників декларації в обсязі 10 або більше відсотків загальної суми податкових зобов’язань та/або податкового кредиту, задекларованих у відповідному податковому періоді, провести за участю підрозділів податкової міліції протягом місяця з дня його здійснення перевірку достовірності сум податку на додану вартість, нарахованого і сплаченого на всіх етапах поставки товарів (робіт, послуг), та інформувати протягом трьох днів з дня здійснення такого коригування або уточнення органи внутрішніх справ для вжиття ними заходів реагування в межах компетенції;— у місячний строк привести у відповідність з цією постановою власні нормативно-правові акти.
Прем’єр-міністр України Ю. Тимошенко
коментар редакції
У колонці минулого номера ми писали про те, що Кабмін своїм
розпорядженням від 01.07.2009 р. № 757-р фактично заборонив відображення покупцем податкового кредиту за податковими накладними, що запізнилися, і придумав новий привід для анулювання ПДВ-реєстрації. На це розпорядження вже встигла відреагувати ДПАУ своїм листом від 15.07.2009 р. № 14927/7/16-1517 (див. с. 4 цього номера), в якому повністю підтримала розпорядження № 757-р і виклала в ньому чітку аргументацію для обґрунтування позиції Кабміну.Основна ідея
листа така: Закон про ПДВ не передбачає можливості для платника приймати самостійне рішення щодо відстрочення реалізації своїх прав на отримання податкового кредиту після настання дати виникнення права на податковий кредит. Тому, якщо на дату виникнення права на податковий кредит платник таким правом не скористався, вважається, що ним прийнято рішення не формувати податковий кредит з використанням зазначеної суми податку. Відразу зауважимо, що подібний висновок із Закону про ПДВ не випливає. При цьому говорити про відмову у використанні права на податковий кредит можна не раніше моменту отримання такого права, а право на податковий кредит через підпункт 7.4.5 Закону про ПДВ виникає не раніше дня фактичного отримання податкової накладної, а отже, до цієї дати в принципі не можна говорити про те, що платник за власним рішенням не скористався правом на податковий кредит.Проте не встигла ДПАУ видати слідом за
розпорядженням № 757-р лист-виправдання, як Кабмін видав нове розпорядження № 838-р. При цьому Кабмін ніби пом’якшує свою позицію в питанні відображення податкових накладних, що запізнилися. Основна думка розпорядження, що коментується, — платникам дали можливість коригування або уточнення платником ПДВ показників декларації на суму податкових накладних, що запізнилися, якщо такі коригування (уточнення) здійснюються протягом наступних двох місяців. Тобто Кабмін вважає такі коригування «виправданими».Досить дивно, що виправданість таких коригувань (уточнень) стосується не лише «невчасного» включення податкових накладних до складу податкового кредиту, а й уключення їх до складу податкових зобов’язань. Схоже йдеться про те, що в разі невідображення податкових зобов’язань на суму понад 300 тис. грн. податківці анулюватимуть ПДВ-реєстрацію платників не відразу, а дадуть 2 місяці на самовиправлення.
Звичайно, незрозуміло, звідки взагалі взявся двомісячний строк. Кажучи про уточнення, Кабмін повинен усвідомлювати те, що йдеться про виправлення помилок. А якщо так, то «допустимі» для цього строки вже містяться в чинному законодавстві. Адже згідно із
Законом України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III вже прописано строк давності і він становить 1095 днів (пункт 5.1 і стаття 15 Закону № 2181).Зауважимо також, що в
розпорядженні йдеться про коригування (уточнення), викликані несвоєчасним відображенням податкових накладних. Скоріш за все (з урахуванням абзацу другого розпорядження), ця несвоєчасність розуміється Кабміном як відображення податкової накладної в будь-якому періоді, наступному за періодом її складання (якщо йдеться про поточну декларацію, то з урахуванням усіх обставин, скоріш за все, практика повернеться до заповнення ряд. 16.4). Тим часом дата складання і дата своєчасного відображення податкової накладної у складі податкового кредиту не обов’язково повинні збігатися, оскільки відображення отриманої із запізненням (причому незалежно від строку такого запізнення) податкової накладної в періоді її отримання є своєчасним відображенням податкового кредиту.Запроваджений двомісячний термін фактично означає, що квартальний платник ПДВ не зможе відобразити податкові накладні, що запізнилися, навіть у наступній декларації
(а якщо відобразить, то на такого платника чекають донарахування в результаті камеральної перевірки), і йому залишається лише встигнути подати уточнюючий розрахунок протягом двох місяців з дня граничного строку подання декларації.Тепер декілька слів про «погрози».
По-перше, Кабмін фактично ввів своїм розпорядженням один з критеріїв ступеня ризику — залежно від того, чи відображалися у звітному періоді податкові накладні, складені (виписані) в минулих періодах. Якщо такі факти були, то платника відносять до «найвищого» ступеня ризику (що, у свою чергу, має впливати на періодичність проведення планових перевірок).Зі свого боку зазначимо, що характер включення навіть такої норми до
розпорядження КМУ є досить спірним (крім іншого, готувати ці критерії повинна ДПАУ, а Кабмін лише затверджувати, причому саме постановою). При цьому не виключаємо, що розподіл за ступенем ризику здійснений не в контексті застосування Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» від 05.04.2007 р. № 877-V (оскільки в ньому немає такого поняття, як «найвищий» ступінь ризику), а з позиції розмежування платників ПДВ (їх декларацій) залежно від умовних податкових ризиків, що зумовлюють різну увагу податківців при проведенні камеральної перевірки (так званий червоний коридор).По-друге
, Кабмін зобов’язав ДПАУ при виявленні фактів коригувань і уточнень (з урахуванням абзацу третього не будь-яких, а лише пов’язаних з несвоєчасним відображенням податкових накладних) податкових декларацій на суму 10 і більше відсотків від загальних податкових зобов’язань (податкового кредиту) по всьому ланцюжку проводити перевірку із залученням податкової міліції. На наш погляд, підстав для такої перевірки (якщо йдеться про виїзні заходи контролю) у податківців немає, так само, як і відсутнє право на залучення до таких перевірок податкової міліції.Якщо в контролюючого органу виникають сумніви в правильності заповнення декларації, то він може лише направити запит про дачу пояснень і доказів щодо спірних фактів. Якщо платник протягом 10 днів не надасть таких пояснень, то лише тоді в податкового органу виникає право на проведення позапланової перевірки (
частина 3 статті 111 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.90 р. № 509-XII).На закінчення зауважимо, що сама форма документа, який коментується, — розпорядження Кабміну — визначає ненормативний характер його положень. На відміну від постанов уряду, які дійсно мають нормативний характер, розпорядження Кабміну приймаються з організаційно-розпорядчих та інших поточних питань (частина 3 статті 52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України» від 16.05.2008 р. № 279-VI), а отже, не можуть містити правових норм, а тим більше встановлювати нові норми, що повністю не відповідають чинному законодавству, як це зроблено розпорядженням, що коментується, — воно не лише не відповідає Закону про ПДВ, а й установлює нові правила його застосування, що в жодному разі неприпустимо.
