Енциклопедія загальносистемника: як законно збільшити витрати та обійти деякі заборони податківців
Якщо вірити економічній теорії, то оптимальне податкове навантаження (при якому бюджет отримує максимум доходу, а учасникам ринку немає сенсу йти «у тінь») — це 30 % від прибутку (чистого доходу).
Проте наші законодавці постулатам економічної теорії, на жаль, не довіряють. Інакше як пояснити той факт, що мінімальне (!) податкове навантаження підприємця на загальній системі на сьогоднішній день становить 49,7 % від прибутку (34,7 % ЄСВ і 15 % ПДФО)? Адже крім ЄСВ і ПДФО, підприємцям доводиться сплачувати й інші податки (той самий ПДВ, податок на землю, ресурсні платежі тощо). Виходить, якщо сплачувати все відповідно до букви закону, то можна в буквальному розумінні залишитися без прибутку. До того ж податківці посилено «ріжуть» максимум підприємницьких витрат.
Як виживати за таких умов? Про це ми розповімо в цій статті на прикладі підприємця, який займається швацьким виробництвом.
Віталіна МІРОШНИЧЕНКО, консультант газети «Власне діло»
Документи статті
Податковий кодекс
— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.ЦКУ
— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.Закон про бухоблік
— Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.Закон про охорону праці
— Закон України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність).Закон про ЄСВ
— Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.Указ № 746
— Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» у редакції від 28.06.99 р. № 746/99.Перелік № 994
— Перелік заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до витрат, затверджений постановою КМУ від 27.06.2003 р. № 994.Інструкція № 21-5
— Інструкція про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджена постановою правління ПФУ від 27.09.2010 р. № 21-5.Порядок № 22-2
— Порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою правління ПФУ від 08.10.2010 р. № 22-2.Порядок № 1025
— Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджений наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1025.Інструкція № 291
— Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291.Методрекомендації № 274
— Методичні рекомендації Мінпромполітики України про порядок отримання згоди Міністерства промислової політики України на відчуження, ліквідацію, передачу основних засобів, затверджені наказом Мінпромполітики від 09.06.2004 р. № 274 (втратили чинність з 15.06.2007 р.).
Основне податкове навантаження на загальній системі оподаткування
Найвідчутніше податкове навантаження для підприємців, які працюють на загальній системі оподаткування, — це платежі до ПФ у вигляді ЄСВ за себе та до бюджету у вигляді ПДФО за себе. Причому обидва види платежів розраховуються від однієї й тієї самої бази оподаткування — від чистого доходу:
ЄСВ = 34,7 % х чистий дохід;
ПДФО = 15 % (17 %) х чистий дохід.
У свою чергу, чистий дохід є різницею між виручкою, отриманою підприємцем (як у грошовій, так і в натуральній формі) та витратами (
пункт 177.2 Податкового кодексу). У результаті виходить, що:ЄСВ = 34,7 % х (Виручка - Витрати);
ПДФО = 15 % (17 %) х (Виручка - Витрати).
Із зазначених формул нескладно зрозуміти два факти:
1) чим менше сума виручки, тим менше величина ПДФО та ЄСВ;
2) чим більше сума витрат, тим менше величина ПДФО та ЄСВ.
Отже, для того щоб скоротити платежі до бюджету та ПФ, підприємцю потрібно по можливості чинити так:
— знижувати суму виручки;
— збільшувати суму витрат;
— оптимально розподіляти суму чистого доходу за місяцями.
Знижувати суму виручки
Далеко не кожен підприємець спроможний регулювати виручку — така можливість виникає тільки в тих, хто займається роздрібною торгівлею (тобто
продає товар або послуги населенню) і розраховується за проданий товар (послуги) готівкою. Якщо підприємець випадково забуде зазначити у складі виручки деякі з платежів, що надійшли від громадян, ніхто про це йому не нагадає.А от безготівкові платежі для таких цілей не підійдуть, оскільки проходять через банк і фігурують у банківській виписці (тобто для податківців не становитиме труднощів виявити виручку під час перевірки).
Що ж до готівкових сум, отриманих від покупців — суб'єктів господарювання (підприємців або юросіб), то про них «забути»
вийде далеко не завжди.
По-перше, контрагенти самі зацікавлені відобразити витрати за придбаними товарами (роботами, послугами), тому вимагатимуть документ про прийняття готівки і покажуть цю суму як дохід підприємця-продавця у звіті за формою № 1ДФ (тобто податківці про цей дохід дізнаються).
А по-друге, якщо покупець є платником ПДВ, то він крім витрат, зацікавлений отримати ще й право на податковий кредит з ПДВ. Тому звісно, що він вимагатиме від підприємця-продавця податкову накладну, а значить, останній повинен буде нарахувати собі податкове зобов'язання з ПДВ у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) і відобразити його в декларації. Тобто, знову ж таки, податківці дізнаються про дохід.
Отже, з виручкою все більш-менш зрозуміло. Особливого розмаху у плані оптимізації тут немає.
Збільшувати суму витрат
Що стосується витрат, то тут потрібно діяти одразу у декількох напрямах:
1) ретельно оформляти всі документи, що підтверджують факт витрат і зв'язок витрат із господарською діяльністю підприємця;
2) обов'язково відображати у складі витрат усі платежі, проти яких податківці не виступають;
3) боротися за ті витрати, які згідно з
Податковим кодексом підприємець має право враховувати, а податківці їх врахувати не дозволяють;4) по можливості обходити незаконні заборони податківців законними способами і розширювати можливі варіанти витрат, у тому числі спробувати законно «запхнути» у витрати суми, сплачені підприємцям-єдиноподатникам.
Насправді, зробити все перелічене не так складно, як може видатися на перший погляд. Головне — акуратно оформляти операції відповідними документами. Детально ці способи оптимізації ми розберемо трохи далі.
Оптимально розподіляти суму чистого доходу за місяцями
Як відомо, при сплаті ЄСВ є «верхня» планка чистого доходу, на який ЄСВ нараховується — 15 прожиткових мінімумів, а з 01.10.2011 р. — 17 прожиткових мінімумів (
пункт 4 частини 1 статті 1 Закону про ЄСВ). При цьому якщо місячний чистий дохід більше 15 (17) прожиткових мінімумів, то на суму перевищення ЄСВ не нараховується.Крім того, ЄСВ не сплачується за ті місяці, в яких не було отримано жодної копійки чистого доходу (
пункт 4.5.2 Інструкції№ 21-5).
Тому
ми завжди радили тим підприємцям, у яких квартальний чистий дохід «перевалює» за відмітку «15 (17) прожиткових мінімумів», подавати річний звіт з ЄСВ за себе так, щоб по можливості весь квартальний дохід «скидати» на один місяць кварталу, а в решті місяців кварталу зазначати нульовий чистий дохід. У результаті деяку суму чистого доходу можна уберегти від обкладення ЄСВ.При цьому підприємець, звичайно, постраждає через переплату з ПДФО (адже чистий дохід, що перевищує величину 10 мінзарплат, обкладається ПДФО за ставкою 17 % замість ставки 15 %). Проте економія з ЄСВ все перекриє (див. цифровий приклад у газеті «ВД», 2010, № 22, с. 15).
Але все ж таки,
чи зможе підприємець так вчинити за підсумками 2011 року, поки що точно не відомо. Річ у тім, що дані річного звіту з ЄСВ повинні збігатися з даними річної декларації про доходи (бланк додатка 5 до Порядку № 22-2). А на сьогодні немає не тільки нової форми декларації про доходи, але навіть узагалі не зрозуміло, як розраховуватиметься чистий дохід за 2011 рік (див. «ВД», 2011, № 18, с. 12).Та все ж
якщо нова декларація про доходи буде:—
із зазначенням чистого доходу за кварталами (або загальною сумою за рік), описаний вище спосіб оптимізації ЄСВ можна буде застосовувати;— із зазначенням чистого доходу за кожен конкретний місяць згідно з даними Книги ОДВ, про жодні «перекидання» чистого доходу вже не йтиметься.
На які витрати підприємець має законне право
Отже, ми з'ясували, що найреальнішим способом оптимізації на сьогодні є планування витрат підприємця. Тому саме на ньому зараз детально й зупинимося.
Але перш ніж перейти безпосередньо до оптимізації, давайте спочатку розберемося з тим, на які витрати підприємець має повне право. Адже нерідко податківці незаконно забороняють уключати до витрат навіть ті суми, за якими є всі підстави для того, щоб їх у витратах врахувати.
Почнемо з того, що існує декілька правил відображення підприємцями витрат. Проте певна складність полягає в тому, що деякі з цих правил у
Податковому кодексі названо прямо, а інші тільки побічно випливають з різних норм. Тому для зручності зведемо їх воєдино (табл. 1).
Таблиця 1
Правила відображення витрат на загальній системі оподаткування
| № з/п | Правило | Коментар |
| 1 | 2 | 3 |
| Правило 1 | Потрібно мати платіжний документ, що підтверджує факт здійснення витрат | Таким документом може бути: платіжне доручення, або чек, або квитанція тощо. |
| Правило 2 | Потрібно мати документ, що підтверджує факт отримання товару, роботи, послуги | Таким документом може бути: ТТН, або податкова накладна з ПДВ, або накладна на оприбутковування товару, або акт прийому-передачі робіт/послуг тощо. |
| Правило 3 | Бажано мати документ, який підтверджує, що витрати було понесено в межах госпдіяльності | Таким документом може бути: договір купівлі-продажу, акт закупівлі, рахунок тощо. |
| Правило 4 | Витрати повинні відповідати встановленому переліку | Для того щоб підприємці не відносили на витрати будь-які свої платежі, податківці їх обмежили. Так, у 2011 році один одного змінило три переліки, в яких перераховано дозволені для підприємців витрати, а саме: — у період з 01.04.2011 р. по 05.08.2011 р. до витрат можна було відносити ті платежі, які були прямо зазначені в розділі III Податкового кодексу . Решту витрат уключати до витрат заборонялося;— у період з 06.08.2011 р. і до сьогодні до витрат можна відносити тільки ті платежі, які прямо зазначено в пунктах 138.4, 138.6 — 138.9, 138.11 і підпунктах 138.10.2 — 138.10.4 Податкового кодексу, тобто операційні витрати. Усі інші витрати включати до витрат заборонено. Про зміни, що відбулися у структурі підприємницьких витрат з 06.08.2011 р., ми детально писали у «ВД», 2011, № 16, с. 2. Зараз тільки нагадаємо про те, що підприємцям більше не можна зменшувати виручку на: — вартість ліцензій та інших дозвільних документів; — плату за реєстрацію підприємця; — суму відсотків, нарахованих за користування банківськими кредитами, навіть якщо кредит узято від імені підприємця (а не громадянина); — суму інших витрат, що не є операційними |
| Правило 5 | Витрати на купівлю товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) можна врахувати тільки після отримання доходу від їх продажу | При підрахунку чистого доходу виручку можна зменшити тільки на вартість тих товарів, від продажу яких вона надійшла. Такий висновок випливає з Порядку № 1025. |
Як бачимо, список правил та обмежень за підприємницькими витратами доволі значний. Але
якщо вже підприємець усі ці вимоги виконає, тоді не потрібно сліпо слухатися податківців, які можуть цілком безпідставно та незаконно забороняти віднести ту чи іншу суму до складу витрат. З такими інспекторами можна й потрібно сперечатися. Виконувати їх незаконні вимоги не треба.Якщо ж податківці намагатимуться безпідставно виключити певні суми зі складу витрат, можна написати на них
скаргу до податкового органу вищого рівня. Скарга подається письмово (за необхідності — з відповідними копіями документів) протягом 10 календарних днів після отримання підприємцем податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (пункт 56.3 Податкового кодексу). Аргументувати свою позицію підприємець може, спираючись на зазначені вище правила відображення витрат.Водночас
усні рекомендації податківців оскаржувати зовсім не обов'язково. Цілком можливо, що на ділі свої незаконні погрози вони так і не реалізують, якщо побачать, що підприємець досить обізнаний і має всі необхідні документи про витрати.Ну а тепер на прикладі швацького виробництва розглянемо, які платежі підприємець може сміливо відносити до складу своїх витрат, а з якими краще вдатися до оптимізації.
Амортизація швацького обладнання
Амортизація основних засобів — одвічна «болюча» тема підприємців.
З одного боку, вартість основних засобів до витрат не поставиш, оскільки вона підлягає амортизації.
З іншого боку, ще до прийняття
Податкового кодексу ДПАУ всіма силами опиралася амортизації у фізосіб-підприємців на тій підставі, що вони не ведуть бухоблік, а отже, не мають права нараховувати амортизацію. Аргументів проти такої позиції було багато, але скористатися ними можна було хіба що в суді. При цьому ДПАУ досі не змінила свою точку зору і, мабуть, робити цього зовсім не збирається.Тому щоб не наражатися на судові тяганини з інспекторами, краще суми амортизації включати до витрат по-хитрому. Як це зробити, розповімо в наступному розділі статті «Планування витрат (оптимізація)».
Зараз же тільки нагадаємо про те, що
основними засобами прийнято вважати матеріальні активи, призначені для використання в господарській діяльності платника податків протягом строку, що перевищує один рік, вартість яких перевищує 2500 грн. і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом (підпункт 14.1.138 Податкового кодексу). Щоправда, у 2011 році вартісний критерій основних засобів доки — дорожче 1000 грн. (пункт 14 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу).Тому якщо підприємець у 2011 році придбаває швацькі агрегати
строком служби більше 1 року та вартістю:— понад 1000 грн., він не може їх ані включати до витрат, ані амортизувати;
—
до 1000 грн., може включити їх до витрат, оскільки вони не є основними засобами і не підлягають амортизації.Ну
а з 01.01.2012 р. до складу витрат можна буде відносити й дорожчі швацькі агрегати — вартістю до 2500 грн.Якщо ж
строк служби агрегатів становить менше 1 року, це означає, що вони не є основними засобами. Відповідно, їх вартість можна спокійно включати до витрат, незалежно від того, скільки підприємець заплатив за такий агрегат (навіть якщо дорожче 2500 грн.).Проти цього, до речі, не заперечує й ДПАУ. Так, на офіційному сайті
http://www.sta.gov.ua в розділі «Єдина база податкових знань» (далі — ЄБПЗ) наведено таку консультацію головних податківців (витяг):
«Чи має право ФОП на загальній системі оподаткування віднести
до складу витрат вартість придбаного обладнання (устаткування), вартість якого менше 2500 грн.?<…> Відповідно до пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПКУ основні засоби — матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2500 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 2500 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік). Згідно із п. 144.1 ст. 144 ПКУ витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності підлягають амортизації. Відповідно до пп. 139.1.5 п. 139.1 ст. 139 ПКУ не включаються до складу витрат витрати на придбання, виготовлення, будівництво, реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення основних засобів та витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням (виготовленням) нематеріальних активів, які підлягають амортизації згідно зі ст. 144 — 148 ПКУ, з урахуванням п. 146.11 і п. 146.12 ст. 146 та п. 148.5 ст. 148 ПКУ. Отже,
витрати на придбання основних засобів (нематеріальних активів) враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку платника податку у складі амортизаційних відрахувань. При цьому п. 2 ст. 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон № 996) передбачено, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Згідно із ст. 2 Закону № 996 дія цього Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на суб'єктів підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, та що ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності. Обов'язкове ведення бухгалтерського обліку складу витрат операційної діяльності та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації, для фізичних осіб — підприємців на загальній системі оподаткування законодавством не передбачено. При цьому чинним законодавством не передбачено обмеження щодо суми, яку фізична особа — підприємець має право віднести на витрати, пов'язані із здійсненням господарської діяльності».
Отже, якщо податківці на місцях забороняють підприємцю відображати у витратах суми, що перевищують 1000 грн., вони діють не тільки протизаконно, а й усупереч розпорядженню свого головного відомства. Насправді ж
підприємець має повне право (і з цим не сперечається навіть ДПАУ) уключити до витрат вартість придбаних матеріальних активів, незалежно від їх ціни (дорожче 1000 грн. або дорожче 2500 грн.), якщо строк їх служби менше 1 року.
Інвентар
Якщо строк служби інвентарю
, необхідного для пошиття продукції (столи, стільці, прасувальні дошки, праски, стійки, ножиці, манекени, лінійки закрійника, лекала, куповані викрійки тощо) не перевищує 1 рік, підприємець може включати його вартість у витрати, незважаючи на ціну (цей момент ми тільки-но обговорили). Але важливо, щоб такий інвентар не було придбано у фізособи-єдиноподатника, інакше не можна буде включити його вартість до витрат (підпункт 139.1.12 Податкового кодексу).А от якщо строк служби інвентарю
більше 1 року і його вартість перевищує у 2011 році — 1000 грн., або з 01.01.2012 р. — 2500 грн., інвентар вважатиметься основним засобом. Тому підприємець не зможе його ані включити до витрат, ані амортизувати (про це теж див. попередній розділ).Але є і третій варіант. Припустимо, строк служби інвентарю
більше 1 року, а його ціна — менше 1000 грн. (або менше 2500 грн. з 01.01.2012 р.). Як бути в такому разі?Юридичні особи вважають такі активи малоцінними необоротними матеріальними активами (МНМА) і амортизують їх згідно з
пунктом 145.1.6 Податкового кодексу за особливими методами:— або всю вартість МНМА (100 %) уключають до витрат у першому ж місяці використання об'єкта;
— або в першому місяці до витрат ставлять 50 % вартості МНМА, а решту 50 % відображають у витратах в останньому місяці використання МНМА.
Але так чинять юрособи. Як же бути підприємцям у цій ситуації, зовсім не зрозуміло. Податківці, напевно, не дозволять їм користуватися тими методами амортизації МНМА, які передбачено для юросіб.
Водночас у
пунктах 138.4, 138.6 — 138.9, 138.11 і підпунктах 138.10.2 — 138.10.4 Податкового кодексу (тобто в переліку операційних витрат) немає згадки про МНМА. У цих нормах ідеться тільки про амортизацію основних засобів або нематеріальних активів. А МНМА не є ані основними засобами (оскільки їх вартість менше 1000 грн.), ані нематеріальними активами (оскільки мають матеріальну форму).Де ж узагалі йдеться про МНМА? Примітно, що визначення цього поняття міститься навіть не в
Податковому кодексі, а в суто бухгалтерському документі — в Інструкції № 291 (пояснення до субрахунку 112) довідка 1. Ну а оскільки фізособи-підприємці не зобов'язані вести бухоблік (стаття 2 Закону про бухоблік), Інструкція № 291 на них не поширюється.Що ж виходить? Виходить,
поняття «МНМА» до підприємців не має жодного стосунку. А це означає, що вони не повинні виділяти МНМА зі складу куплених матеріалів і не зобов'язані якось особливо їх обліковувати. На нашу думку, вартість дешевого інвентарю можна включити до витрат згідно з підпунктом 138.8.1 Податкового кодексу як вартість допоміжних та інших матеріалів. Але не виключено, що податківці з цим можуть не погоджуватися — у такому разі потрібно сперечатися, відстоюючи свою точку зору.Заздалегідь можна зробити запит до податкової для того, щоб податківці дали письмову відповідь на запитання про можливість підприємцям уключати до витрат вартість дешевого інвентарю. Причому в запиті обов'язково слід згадати про те, що ні
Інструкція № 291, ні Методрекомендації № 274 на фізосіб-підприємців не поширюються, тому поняття «МНМА» для них незастосовне як таке.
Матеріали
Матеріали, необхідні для пошиття (тканина, нитки, стрічки, фурнітура тощо) підприємець
може сміливо включати до витрат, за винятком тільки тих випадків, коли такі товари було придбано в підприємців-єдиноподатників (підпунктом 139.1.12 Податкового кодексу заборонено включати до витрат кошти, сплачені єдиноподатникам-фізособам).Такі витрати є прямими матеріальними витратами, що формують собівартість продукції, а отже, є операційними витратами. Тому на підставі
пунктів 177.4, 138.1 і підпункту 138.8.1 Податкового кодексу вартість матеріалів підприємець може сміливо записувати до графи 5 Книги ОДВ одразу після того, як сплатить та отримає їх.Проте
до графи 6 Книги ОДВ (а саме ця графа бере участь у розрахунку чистого доходу) вартість куплених матеріалів повинна потрапляти тільки після продажу пошитої з них продукції (а точніше — після отримання доходу від продажу).Добре, якщо підприємець шиє продукцію на замовлення — у такому разі він точно знає, які матеріали та за якою ціною пішли на пошиття цього замовлення.
А от у випадку з масовим пошиттям (не під замовлення) співвіднести витрачені матеріали з конкретною продукцією досить непросто, оскільки підприємець не зобов'язаний вести бухоблік і складати документи про відпуск матеріалів у виробництво. Зрозуміло, що податківці теж не зможуть довести, що на продаж конкретної партії продукції було витрачено не ті матеріали, які підприємець записав до графи 6 Книги ОДВ на власний розсуд.
Та все ж,
якщо діяти ідеально, то можна «намалювати» документ довільної форми, з якого було б видно, що на виготовлення продукції, проданої в поточному місяці, було витрачено саме ті матеріали, які записано до графи 6 Книги ОДВ у цьому самому місяці.
Орендна плата
Орендну плату за приміщення швацького цеху можна
сміливо включати до витрат як витрати на оренду основних засобів загальновиробничого призначення. Підстава для відображення витрат — пункти 177.4, 138.1 і частина «г» підпункту 138.8.5 Податкового кодексу. Проте при цьому слід пам'ятати, що кошти, виплачені фізособам-єдиноподатникам, у тому числі орендні платежі, до витрат уключати не можна (підпункт 139.1.12 Податкового кодексу).Витрати на оренду записуються до графи 10 Книги ОДВ на дату сплати грошових коштів, якщо тільки це не передоплата (оскільки суми передоплати заборонено включати до витрат згідно з
підпунктом 139.1.3 Податкового кодексу). При підрахунку чистого доходу вони враховуються одразу, без прив'язки до доходу від продажу продукції.
Комунальні платежі
Якщо швацький цех належить підприємцю на праві власності, то договори з комунальними службами він укладав, звісно, від свого імені (як підприємець). Тому суму комунальних платежів (за електроенергію, опалення, водопостачання та водовідведення тощо)
можна сміливо включати до витрат як витрати на опалення, освітлення, водопостачання та водовідведення та інші послуги з утримання виробничих приміщень . Підстава для відображення витрат — пункти 177.4, 138.1 і частина «д» підпункту 138.8.5 Податкового кодексу.Такі витрати записуються до графи 10 Книги ОДВ на дату сплати грошових коштів за рахунками комунальних підприємств. При підрахунку чистого доходу ці витрати враховуються одразу, без прив'язки до доходу від продажу продукції.
Але частіше буває так, що
підприємець бере цех в оренду. У такому разі оплачувати комунальні послуги може як орендар, так і орендодавець, залежно від того, як сторони вирішать і запишуть у договорі. Як правило, комунальні платежі — «тягар» саме орендаря, але здійснюються вони по-різному:1)
орендар від свого імені укладає договори з постачальниками комунальних послуг. Відповідні платежі, якщо вони підтверджені документально, уключаються до витрат так само, як і якби підприємець сплачував їх за своє власне приміщення (частина «д» підпункту 138.8.5 Податкового кодексу);2) рахунки постачальників комунальних послуг
оплачує орендодавець, але сума орендної плати така, що покриває витрати на оплату комунальних послуг. У цьому випадку орендар уключає всю суму орендної плати до складу витрат та записує її до графи 10 Книги ОДВ на дату виплати орендного платежу. Комунальні послуги при цьому орендар додатково не сплачує, тому окремо до витрат вартість комунальних послуг не ставить;3)
орендар окремо (плюс до орендної плати) відшкодовує орендодавцю витрати на оплату спожитих комунальних послуг. Для того щоб уключити такі платежі до складу витрат, орендареві потрібно мати рахунок від орендодавця, а крім того, у договорі оренди має бути пункт про відшкодування вартості комунальних платежів. Таке роз'яснення надала ДПАУ в ЄБПЗ (http://www.sta.gov.ua):
«…
витрати на комунальні послуги, використані в орендованому приміщенні, включаються до валових витрат фізичної особи — підприємця (орендаря) на підставі рахунків орендодавця, в яких наведено розрахунок вартості спожитих орендарем комунальних послуг, здійснений пропорційно площі, займаній таким орендарем в орендованому приміщенні. Зазначені розрахунки проводяться орендодавцем згідно з умовами відповідних договорів щодо відшкодування вартості комунальних послуг і мають бути узгоджені з орендарем».
Зарплата працівників та ЄСВ
Зарплату, нараховану працівникам, підприємець може
сміливо включати до витрат. При цьому до витрат іде повна сума нарахованої зарплати до вирахування з неї ЄСВ і ПДФО (тобто «грязна» сума). Підстава для відображення витрат — пункти 177.4, 138.1 і підпункт 138.8.2 Податкового кодексу.Сума нарахованої зарплати записується у графу 9 Книги ОДВ на дату виплати грошових коштів. При підрахунку чистого доходу кошти, витрачені на виплату зарплати, ураховуються відразу, без прив'язки до доходу від продажу продукції.
Що стосується
утриманих сум ЄСВ і ПДФО, то вони окремо до витрат не включаються, оскільки сплачуються не за рахунок підприємця, а за рахунок його працівників (утім, ці суми і так уже потрапили до витрат підприємця у складі «грязної» зарплати).А от
ЄСВ, нарахований на зарплату працівників, до складу витрат уключати можна. Підстава — пункти 177.4, 138.1 і підпункт 138.10.4 Податкового кодексу. Записується сума ЄСВ до графи 9 Книги ОДВ на дату перерахування грошових коштів до ПФ. При підрахунку чистого доходу дані графи 9 Книги ОДВ ураховуються одразу, без прив'язки до доходу від продажу продукції.До речі, на цій самій підставі (
підпункт 138.10.4 Податкового кодексу) підприємець має право включити до витрат суми ЄСВ, сплачені за себе (як авансом, так і за підсумками року). Щоправда, такі платежі слід показувати не у графі 9, а у графі 10 Книги ОДВ. Детальніше про включення до витрат сум ЄСВ див. на с. 42 цього номера.
Охорона праці
Витрати на охорону праці підприємець має
повне право відображати у складі своїх витрат. Це прямо випливає з частини «є» підпункту 138.8.5 Податкового кодексу, згідно з яким до складу загальновиробничих витрат відносять «витрати на охорону праці, техніку безпеки, понесені відповідно до законодавства».Згідно зі
статтею 1 Закону про охорону праці «охорона праці — це система правових, соціально-економічних, організаційно-технічних, санітарно-гігієнічних і лікувально-профілактичних заходів та засобів, спрямованих на збереження життя, здоров'я і працездатності людини у процесі трудової діяльності».У
статті 19 Закону про охорону праці сказано, що фінансувати охорону праці повинен роботодавець. При цьому витрати на охорону праці мають становити не менше 0,5 % від фонду оплати праці за попередній рік. Таким чином, підприємець зобов'язаний нести витрати на охорону праці й такі його витрати повинні враховуватися у складі витрат при підрахунку чистого доходу.Проте далеко не всі витрати можуть бути визнані витратами на охорону праці. Щоб уникнути непорозумінь, КМУ затвердив
Перелік № 994, в якому чітко зазначив ті заходи щодо охорони праці, фінансування яких беззастережно включається до витрат. Перелік № 994 буде наведено у наступному номері газети.
Телефонні розмови
Вартість телефонних розмов (якщо телефон використовується виключно в підприємницькій діяльності фізособи та не використовується для її особистих потреб)
можна включати до витрат. Підстава — пункти 177.4, 138.1 і частина «ґ» підпункту 138.10.2 Податкового кодексу, в якому прямо зазначено, що до складу витрат уключаються «витрати на оплату послуг зв'язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, мобільний зв'язок та інші подібні витрати)».При цьому податківці не заперечують проти того, щоб підприємці включали до витрат вартість телефонних розмов, але попереджають: потрібно мати документ, що підтверджує зв'язок таких витрат з госпдіяльністю. Таким документом може бути роздруківка телефонних дзвінків (узяти її можна в оператора як мобільної, так і стаціонарної телефонної мережі).
Витрати на телефонні дзвінки записуються до графи 10 Книги ОДВ на дату сплати грошових коштів, якщо тільки це не передоплата. Тут потрібно врахувати, що суми передоплати заборонено включати до витрат (
підпункт 139.1.3 Податкового кодексу), тому якщо підприємець вважає за потрібне користуватися мобільним телефоном, краще одразу перейти на контракт.При підрахунку чистого доходу витрати на телефонні розмови враховуються одразу, без прив'язки до доходу від продажу продукції.
До речі, в ЄБПЗ податківці роз'яснили ще й такий момент.
У випадку оренди приміщення, оснащеного телефоном, орендарю доведеться переоформити на себе договір на отримання послуг зв'язку (тимчасово, на строк оренди). За умови оформлення тимчасового договору та за наявності відповідних розрахункових документів орендар зможе включати до складу витрат вартість послуг зв'язку . Таки витрати враховуються в тому місяці, в якому вони були здійснені (без прив'язки до доходу від продажу продукції).
Послуги Інтернету і передплата на періодику
Витрати на інформаційне забезпечення господарської діяльності підприємця, у тому числі з питань законодавства, на придбання літератури,
оплату інтернет-послуг та передплату спеціалізованих періодичних видань уключаються до витрат згідно з підпунктом 138.10.4 Податкового кодексу.При цьому потрібно ще раз нагадати, що сплачені аванси до витрат не включаються доти, доки підприємець не отримає товари (роботи, послуги), які були заздалегідь оплачено (
підпункт 139.1.3 Податкового кодексу). Це означає, що вартість передплати уключається до витрат не одразу, а рівними частинами:— або на дату отримання чергового номера газети (журналу);
— або в останній день кожного місяця
.Це ж стосується і послуг Інтернету, якщо підприємець оплачує їх наперед.
Такі витрати враховуються в тому місяці, в якому вони понесені, без прив'язки до доходу. Записуються до графи 10 Книги ОДВ.
Податкові платежі
До
складу витрат підприємець може включити:—
податок на землю або орендну плату за землю під швацьким цехом, якщо підприємець сплачує їх;—
экоподаток за сміття;—
збір за спеціальне використання води (якщо підприємець уклав договір на постачання води з водоканалом від свого імені);— збір за користування
радіочастотним ресурсом (при використанні потужного радіотелефону).Підстава для відображення витрат —
пункти 177.4, 138.1 і підпункт 138.10.4 Податкового кодексу. Сплачені податки записуються до графи 10 Книги ОДВ у день перерахування коштів та враховуються при розрахунку чистого доходу в тому самому місяці, в якому вони були сплачені.Інші податки та збори, які можна було б уключити до витрат, до швацького виробництва стосунку не мають.
При цьому слід ураховувати, що
до витрат не можна включати:—
ПДФО (ані сплачений за себе, ані утриманий з найманих працівників);—
ПДВ (ані сплачений контрагентам у вартості куплених товарів, робіт, послуг, ані перерахований до бюджету за даними ПДВ-декларації);— суму збору за здійснення деяких видів підприємницької діяльності, тобто
вартість торгового патенту (підпункт 138.10.4 Податкового кодексу). На цю суму після закінчення року буде зменшено ПДФО до сплати.
Лампочки для освітлення та інші дрібні витрати
Купівля канцтоварів, лампочок для освітлення, сміттєвих урн, пакувальних матеріалів та інші витрати теж
можна включати до витрат підприємця. При цьому відповідна підстава визначається таким чином:— якщо витрати відносяться до виробництва (наприклад, лампочки та урни), їх можна включати до витрат на підставі
підпункту 138.8.5 і пункту 138.9 Податкового кодексу;— якщо витрати відносяться до управління (наприклад, вартість канцтоварів), їх можна включати до витрат на підставі
підпункту 138.10.2 Податкового кодексу;— якщо витрати пов'язані з продажем продукції (наприклад, вартість пакувальних матеріалів), їх можна включати до витрат на підставі
підпункту 138.10.3 Податкового кодексу.При цьому будь-які ТМЦ (незалежно від того, виробничі вони, управлінські чи збутові) записуються до графи 5 Книги ОДВ після їх оплати та отримання, а до графи 6 — тільки після отримання доходу від продажу продукції, виготовленої з їх допомогою.
Планування витрат (оптимізація)
Отже, загальні принципи формування витрат ми розглянули. Тепер перейдемо до планування, тобто розповімо про те, як збільшити витрати законним шляхом або обійти деякі незаконні заборони податківців.
Заборона на амортизацію основних засобів (і можлива заборона на включення до витрат МНМА)
Давно відомо, що податківці незаконно забороняють підприємцям амортизувати свої основні засоби. Тим самим у підприємців завищується об'єкт оподаткування, оскільки вони не можуть врахувати у витратах ті суми, які чесно витратили на купівлю будівель, обладнання, машин та інших активів. Адже це, по суті, найбільші вкладення. Як же бути з такою несправедливістю?
Деякі підприємці наважуються на судові тяжби з податківцями, але таких — одиниці. Проте є й інший, більш простий та правильний спосіб «загнати» до витрат вартість основних засобів і МНМА довідка 2 — це оренда.
Схема проста: підприємець продає свої основні засоби дружній особі, а потім бере їх у неї в оренду. У результаті — замість амортизаційних відрахувань до витрат потрапляють орендні платежі. А
орендні платежі за використання основних засобів та інших необоротних активів (куди, без сумнівів належать і МНМА) без проблем уключаються до витрат на підставі:—
частини «г» підпункту 138.8.5 Податкового кодексу (оренда виробничих основних засобів і МНМА, наприклад, цех і швацькі машини);—
частини «в» підпункту 138.10.2 Податкового кодексу (оренда основних засобів і МНМА для потреб управління, наприклад, легковий автомобіль);—
частини «д» підпункту 138.10.3 Податкового кодексу (оренда збутових основних засобів і МНМА, наприклад, пакувальне устаткування).Податківці можуть завагатися, мовляв, навіщо підприємець продав свої основні засоби, а потім бере їх в оренду. Проте нічого поганого в цьому немає. Зараз багатьом суб'єктам катастрофічно не вистачає оборотних коштів, саме для їх заповнення і міг бути здійснений такий продаж з наміром надалі (якщо справи підуть добре) викупити основні засоби назад.
Проте для того щоб досягти максимального ефекту від цієї схеми, потрібно
правильно підібрати покупця основних засобів. Краще, якщо це буде:1) юрособа, яка працює за ставкою податку на прибуток 0 %,
— це ідеальний варіант, але знайти його досить проблематично. Така особа, скільки б не отримувала від підприємця орендної плати, не сплачуватиме з неї податок, оскільки звільнена від сплати податку на прибуток. Отже, сума орендної плати (тобто витрати підприємця-орендаря) у такому разі може бути наскільки завгодно великою (у межах розумного).Щоправда, слід мати на увазі, що юрособи зі ставкою податку на прибуток 0 %
не мають права здавати в оренду нерухомість (пункт 154.6 Податкового кодексу);2) юрособа, яка працює на загальній системі оподаткування,
— це теж непоганий варіант, і знайти його набагато простіше. У цьому випадку юрособа:— зможе нараховувати амортизацію на придбані в підприємця необоротні активи (основні засоби і МНМА), навіть якщо здає їх йому в оренду (
частина «б» підпункту 138.10.4 Податкового кодексу);— зведе до нуля свій прибуток від отримання орендних платежів, якщо їх сума не перевищуватиме суму амортизації. При цьому додаткових платежів у зв'язку з цією операцією в юрособи не буде.
Отже, сума орендної плати (тобто витрати підприємця-орендаря) у такому разі має бути не більше амортизаційних відрахувань;
3)
юрособа-єдиноподатник (платник ПДВ) — це не такий вигідний варіант, як попередні, але теж має право на існування. Такий покупець, отримуючи від підприємця орендні платежі, змушений буде включати їх до виручки і сплачувати з них 6 % єдиного податку.Але підприємцю все одно вигідніше компенсувати юрособі-єдиноподатнику витрати на сплату єдиного податку, ніж позбавлятися витрат на оренду, адже:
— витрати на сплату єдиного податку становитимуть усього 6 % від суми орендних платежів;
— водночас, уключивши орендні платежі до витрат, підприємець зменшить на їх суму чистий дохід, а отже, не сплачуватиме до бюджету і ПФ зайві 49,7 % від суми орендних платежів (34,7 % ЄСВ і 15 % ПДФО).
Таким чином, чиста економія при цьому варіанті становитиме 49,7 % - 6 % = 43,7 %, тобто ефект досить відчутний. При цьому сума орендних платежів (а отже, і витрат підприємця) може бути будь-якою (у розумних межах);
4) фізособа-громадянин (непідприємець)
— це останній у плані вигідності варіант, але теж підійде, особливо в тому випадку, коли підприємцю не удалося знайти покупців на свої основні засоби з числа вищезазначених осіб.Одразу зазначимо, що в
Податковому кодексі немає заборони на те, щоб уключати до витрат вартість товарів, робіт або послуг, придбаних у громадян-непідприємців. Інша справа, що без держреєстрації як підприємця громадянин має право укладати не більше двох цивільно-правових договорів на рік з одним і тим самим об'єктом договору (постанова Пленуму ВСУ від 25.04.2003 р. № 3). Тобто договір оренди краще укладати раз на рік (строком на 1 рік), а не кілька разів на рік на коротші строки.Далі при виплаті орендної винагороди громадянину підприємець зобов'язаний утримати з нього ПДФО та перерахувати до бюджету (15 % з місячної суми орендного платежу, що не перевищує 9410 грн. плюс 17 % із суми перевищення довідка 3). Тут уже нічого не поробиш, від ПДФО нікуди не подітися.
Та зате
підприємець зможе заощадити на ЄСВ. Адже за договором оренди підприємець не використовує працю громадянина, тому він не зобов'язаний нараховувати або утримувати ЄСВ із суми орендної винагороди. З цим, до речі, згоден і Пенсійний фонд (роз'яснення ПФУ від 11.03.2011 р. б/н).Щоправда, тут ще виникає питання сплати податкових зобов'язань (ПЗ) з ПДВ у зв'язку з продажем основних засобів.
Отже, якщо підприємець є платником ПДВ (а більшість загальносистемників якраз ними і є), йому доведеться
сплатити велику суму ПЗ з ПДВ при продажу основних засобів. При якщо цьому його дружній покупець теж є платником ПДВ — проблем не буде. Покупець, придбаваючи основні засоби, отримає право на великий податковий кредит (ПК) з ПДВ у зв'язку з такою купівлею. Надалі ж (при оренді) буде зворотна ситуація:— підприємець (орендар) по частинах отримуватиме право на ПК з ПДВ у зв'язку з орендними платежами та врешті-решт покриє сплачене при продажу ПЗ з ПДВ
;— дружній покупець (надалі — орендодавець) по частинах нараховуватиме ПЗ з ПДВ при отриманні орендних платежів і нарешті зведе до нуля відображений при купівлі основних засобів ПК з ПДВ.
А ось якщо покупець не є платником ПДВ, підприємець утратить значну суму грошових коштів, сплативши ПЗ з ПДВ при продажу основних засобів і не отримавши права на ПК з ПДВ при їх оренді (оскільки орендодавець — неплатник ПДВ). Саме тому
юрособа-єдиноподатник, яка не є платником ПДВ, не найбільш підходящий варіант покупця. Це ж стосується і покупця-громадянина (непідприємця), який, звісно, не може бути платником ПДВ. Отже, такі покупці підходять тільки підприємцям, які працюють на загальній системі оподаткування без сплати ПДВ (тобто тим, хто не зареєстрований як платник ПДВ).Але в будь-якому разі (як при сплаті ПДВ, так і без такої)
як покупця не варто обирати фізособу-підприємця:— ані фікспатентника, оскільки він не має права надавати майно в оренду;
— ані єдиноподатника, оскільки послуги, отримані від нього, у тому числі й оренду, заборонено відносити на витрати (
підпункт 139.1.12 Податкового кодексу);— ані підприємця на загальній системі оподаткування, оскільки отримані орендні платежі він змушений буде включати до свого доходу та обкладати ПДФО та ЄСВ, а це йому зовсім не потрібно.
Заборона на включення до витрат вартості товарів (робіт, послуг), куплених у фізосіб-єдиноподатників
Багато підприємців за роки своєї роботи налагодили співпрацю з фізособами-єдиноподатниками та продовжують з ними працювати досі. Проте включити до витрат вартість куплених товарів (робіт або послуг) вони не можуть через пряму заборону за
підпунктом 139.1.12 Податкового кодексу.Проте варіант все ж є. Щоправда, застосовний він більше до купівлі товарів, аніж до робіт чи послуг. Отже, якщо
підприємець купить товар у будь-якої особи (крім підприємця-єдиноподатника), він цілком законно може включити вартість такого товару до своїх витрат. При цьому йому байдуже, у кого постачальник узяв цей товар та на яких умовах. Адже постачальник міг узяти товар на продаж (за договором комісії) у підприємця-єдиноподатника.Уся сіль ситуації в тому, що
комісіонер при продажу товару виступає тільки від своєї особи (стаття 1011 ЦКУ), тому підприємець-покупець може зовсім і не знати, у кого комісіонер узяв товар, і більше того — він може навіть не здогадуватися про те, що має справу з комісіонером. При цьому Податковий кодекс не зобов'язав платників дізнаватися, звідки «ростуть ноги» у купленого товару. Оскільки є факт купівлі товару, а продавець — не єдиноподатник, вартість такого товару цілком законно потрапляє до витрат.Зверніть увагу: для отримання права на витрати договір комісії має бути укладено між єдиноподатником та посередником (комісіонером). Це договір комісії на продаж товару єдиноподатником.
Тільки в такому разі покупець (підприємець) може не знати, що товар надходить йому від фізособи-єдиноподатника (рис. 1). Утім, якщо діяти архіобережно, то в ланцюжок між підприємцем-загальносистемником та єдиноподатником потрібно включати не одного, а двох і більше комісіонерів.Якщо ж договір комісії укладе підприємець і посередник (комісія на купівлю товару), то в такому разі комітент (підприємець-загальносистемник) дізнається про весь ланцюжок договорів купівлі-продажу, отримавши від комісіонера звіт. У такому разі включати до витрат вартість товару, купленого комісіонером в єдиноподатника, ми б не рекомендували (рис. 2).
Рис. 1.
Договір комісії між єдиноподатником та посередником(підприємець-покупець не знає всього ланцюжка руху товару)
Рис. 2.
Договір комісії між підприємцем і посередником(підприємець-покупець знає весь ланцюжок руху товару)
До речі, комісіонером може бути, як ми вже зазначали, будь-яка особа, крім підприємця-єдиноподатника. Проте не всі особи рівно вигідні, тому розглянемо різні
варіанти комісіонерів (дружніх посередників):1) підприємець, який працює на фікспатенті.
Додаткова виручка такому підприємцю не зашкодить, оскільки він сплачує фіксовану ставку податку, що залежить від розташування ринку, а не від величини доходів або витрат.Знайти підприємця, який працює на фікспатенті, не становитиме труднощів. При цьому такий підприємець, на наш погляд, має повне право взяти в єдиноподатника товари на реалізацію (за договором комісії) і продавати їх на ринку.
Проте діяти в цьому випадку слід обачно. Оскільки підприємець-покупець зобов'язаний показати у звіті за формою № 1ДФ суми, виплачені фікспатентнику, податківці знатимуть про виручку фікспатентника. А вона не повинна перевищувати 119000 грн. на рік. Причому податківці схильні включати до виручки не тільки комісійну винагороду, але навіть транзитні кошти, призначені для перерахування їх комітенту.
Тому потрібно
уважно стежити за тим, аби річні продажі фікспатентника не перевалили за відмітку «119000 грн.». Для цих цілей є сенс співпрацювати одразу з декількома підприємцями, які працюють на ринку;2) підприємець або юрособа на загальній системі оподаткування
— такий варіант комісіонера теж підійде. Річ у тім, що при роботі на загальній системі до доходів підприємця або юрособи потрапить тільки сума комісійної винагороди. При цьому вартість товарів, проданих за договором комісії, ні в доходах, ні у витратах комісіонера фігурувати не буде.Значить, саме з суми комісійної винагороди посередник повинен буде сплатити податки (ПДФО + + ЄСВ, якщо він підприємець, або податок на прибуток, якщо він — юрособа). Для того щоб не обтяжувати дружнього посередника додатковими платежами, підприємець-покупець, зацікавлений у цій операції, цілком може відшкодувати йому такі витрати (ЄСВ + ПДФО або податок на прибуток із суми комісійної винагороди). До того ж саму суму комісійної винагороди можна призначити мінімальною.
Таким чином, незважаючи на те, що підприємець-покупець утратить ЄСВ і ПДФО (або податок на прибуток) на сумі комісійної винагороди, він заощадить ЄСВ і ПДФО на решті вартості товарів, куплених через комісіонера, оскільки зможе включити вартість цих товарів до витрат;
3) юрособа-єдиноподатник
— такий варіант комісіонера теж має право на життя. При цьому комісіонер, на думку податківців:— може сплачувати єдиний податок не з усієї суми, отриманої за договором комісії, а тільки з суми комісійної винагороди;
—
зобов'язаний уключати до річного виторгу (для порівняння з межею в 1 млн грн. довідка 4) усі кошти, отримані на рахунок, у тому числі ті, що надійшли йому транзитом і будуть перераховані комітенту. Тому якщо вирішено використовувати як посередника єдиноподатника-юрособу, потрібно обирати такого, річний виторг якого далекий від 1 млн грн.Що ж до юросіб, які працюють
зі ставкою податку на прибуток 0 %, то вони не мають права бути посередниками в оптовій торгівлі (а продаж товарів підприємцям — це якраз і є оптова торгівля). Відповідну заборону встановлено пунктом 154.6 Податкового кодексу.Крім того, ми б не радили як посередників залучати громадян (непідприємців), оскільки двома договорами на рік тут не обійдешся. А укладати договори комісії частіше, ніж двічі на рік, без держреєстрації як підприємця не можна.
Застосовуючи цю схему, підприємцям по можливості
краще обирати посередників-неплатників ПДВ. Справа в тому, що підприємець-єдиноподатник (потенційний комітент) — це апріорі неплатник ПДВ. Тому якщо комісіонер теж буде неплатником ПДВ, у них не виникатиме проблем зі сплатою ПДВ.Якщо ж станеться так, що комісіонер усе-таки буде платником ПДВ
, то:— йому доведеться сплатити до бюджету ПЗ з ПДВ при продажу товарів;
— він не отримає право на ПК з ПДВ за такими товарами, оскільки підприємець-єдиноподатник не зможе виписати йому податкову накладну.
У такому разі,
щоб не обтяжувати комісіонера зайвими витратами, підприємець-покупець (зацікавлений в операції) може відшкодувати комісіонеру:1)
єдиний податок (6 % або 10 % від суми комісійної винагороди). Але це значно більше порівняно з економією — 49,7 % від вартості товарів;2)
витрати на сплату ПЗ з ПДВ. Тут, до речі, підприємець-покупець нічого зайвого не втратить, оскільки придбаваючи товари безпосередньо в єдиноподатника, він згоден був залишитися без права на ПК з ПДВ, а придбаваючи ці самі товари через комісіонера, він таке право отримає (оскільки комісіонер видасть йому податкову накладну). Що ж, виграну суму ПДВ можна безболісно повернути комісіонеру, адже головна мета для підприємця-покупця — отримати право на витрати. І комісіонер йому це якраз і забезпечує.Тепер скажемо декілька слів
про послуги. Уключати їх вартість до витрат шляхом застосування посередницьких договорів досить ризиковано. Адже специфіка послуг така, що замовник безпосередньо контактує з виконавцем, навіть якщо їх взаємодію забезпечує посередник. Простіше кажучи, підприємець-замовник робіт (послуг) так чи інакше дізнається, що виконавцем є підприємець-єдиноподатник. А значить, уключати вартість робіт (послуг) до витрат небезпечно. До того ж податківці, судячи з листа ДПАУ від 13.05.2011 р. № 13401/7/15-0217, виступають проти включення до витрат сум, сплачених посередникам, якщо ці посередники залучали до виконання робіт (послуг) підприємців-єдиноподатників.
Зниження платежів з ЄСВ із зарплати працівників
Не секрет, що багато підприємців (і юрособи) з метою заощадження виплачують своїм працівникам зарплату «у конвертах». Звичайно, це незаконно та неправильно. Але мало хто знає про існування законних способів економії.
Так, наприклад, якщо підприємець візьме в оренду (оформить договір оренди) у працівника якесь майно (зрозуміло, використання якого пов'язане з госпдіяльністю підприємця), він зможе
виплачувати такому працівнику, крім мінімальної зарплати, орендну плату.Відмінність орендної плати від зарплати полягає в тому, що:
— на суму зарплати нараховується ЄСВ (34,7 %), а на суму орендної плати ЄСВ нараховувати не потрібно;
— із суми зарплати необхідно утримувати ЄСВ (3,6 %), а з орендної плати ЄСВ утримувати не потрібно (
роз'яснення ПФУ від 11.03.2011 р. б/н).І тільки ПДФО з орендної плати утримується так само, як і з зарплати — за ставкою 15 (17) %.
Збільшення витрат за рахунок придбання послуг у сфері інформатизації
Не варто забувати про те, що підприємець на загальній системі оподаткування може включити до витрат послуги, придбані у фізособи-єдиноподатника, якщо такі послуги належать до сфери інформатизації (
підпункт 139.1.12 Податкового кодексу). При цьому, звичайно, потрібно забезпечити зв'язок таких послуг з підприємницькою діяльністю фізособи.Отже, для того щоб наростити витратний потенціал, достатньо знайти дружнього єдиноподатника, підписати з ним договір послуг (інформатизації), оформити платіжні документи (краще готівковий платіж) про сплату коштів за такі послуги і підписати акт (акти) прийому-передачі послуг.
При цьому самому єдиноподатнику такі платежі ніяк не зашкодять, оскільки ставка єдиного податку та ЄСВ у нього фіксована й ніяк не залежить від сум виручки або витрат. Тобто додаткового податкового навантаження для єдиноподатника не буде.
Зверніть увагу:
цей варіант спрацює тільки в тому випадку, якщо у Свідоцтві єдиноподатника буде зазначено ті види діяльності, які прописано в договорі послуг і належать до послуг у сфері інформатизації.Нагадуємо, перелік послуг у сфері інформатизації ми наводили у газеті
«ВД», 2011, № 4, с. 39.
Додаткові витрати (на купівлю матеріалів або послуг)
Напевно у підприємця є знайомі фікспатентники, які торгують на ринку тканинами, нитками, фурнітурою та дрібним швацьким інвентарем. Якщо їх річний виторг далекий від 119000 грн., то підприємець може оформити документи про придбання в них відповідних швацьких товарів.
Суми, сплачені фікспатентникам, до витрат уключати можна
, оскільки заборони на це в Податковому кодексі немає. При цьому самим підприємцям-фікспатентникам жодних додаткових податків і зборів у зв'язку з цим сплачувати не доведеться.
Чи можуть податківці з ПДВ-декларації контролювати суму чистого доходу підприємця
Буває, що податківці погрожують визначити чистий дохід підприємця за даними ПДВ-декларації на підставі рядка 25. Насправді вони блефують.
За даними ПДВ-декларації податківці
можуть тільки приблизно визначити чистий дохід підприємця. Припустимо, вони поділять суму, зазначену в рядку 25 декларації (різницю між ПЗ і ПК з ПДВ), на 20 %. У такому разі вони отримають різницю між:— виручкою, з якої підприємець зобов'язаний сплатити ПЗ з ПДВ;
— і витратами, при здійсненні яких підприємець отримав право на ПК з ПДВ.
Водночас
реальний показник чистого доходу може бути зовсім іншим. Припустимо, якщо підприємець здійснював операції, які не обкладаються ПДВ (наприклад, отримав на рахунок відсотки за депозитом), його реальна виручка буде більша. Або інший приклад: якщо підприємець придбав товари (роботи, послуги) не у платника ПДВ, і не нараховував при цьому ПК з ПДВ, його реальні витрати будуть більші.Крім того,
ПЗ і ПК з ПДВ виникають за правилом першої події: тобто не тільки на дату отримання або списання коштів, а й на дату відвантаження товарів (виконання робіт, послуг) — пункти 187.1 і 198.2 Податкового кодексу.А це означає, що в декларації з ПДВ:
—
у складі ПЗ «сидітиме» не тільки виручка, отримана на рахунок або до каси, а й вартість відвантажених і поки що неоплачених товарів (а для підприємця ці суми виручкою не є);—
у складі ПК «сидітиме» не тільки вартість сплачених товарів, а й вартість товарів, які отримані підприємцем, але ще не оплачені ним (а отже, до витрат їх поки що включати не можна).Таким чином, правила формування ПЗ і ПК з ПДВ зовсім інші, ніж правила формування виручки та витрат підприємця. А це означає тільки одне:
різниця між ПЗ і ПК з ПДВ, поділена на 20 %, ніколи не дорівнюватиме чистому доходу підприємця.
Висновки
Оптимізувати податкове навантаження підприємець може в основному за рахунок
збільшення своїх витрат. Для цього потрібно:—
ретельно дотримуватись усіх правил відображення витрат, передбачених Податковим кодексом;—
не боятися сперечатися з податківцями, відстоюючи свої законні права на витрати (вартість сировини, матеріалів, інвентарю, витрати на виплату зарплати, на охорону праці, телефонні розмови, передплату та оплату інтернет-послуг, сума сплаченого ЄСВ та інших податків, крім ПДФО, ЄСВ і вартості торгового патенту);—
продати основні засоби та МНМА дружній юрособі (або громадянину-непідприємцю), а потім брати їх в оренду та включати суму орендних платежів до витрат;—
купувати товари не безпосередньо у фізосіб-єдиноподатників, а через посередників, які працюють на загальній системі оподаткування (чим більше посередників у ланцюжку між єдиноподатником та загальносистемником, тим краще). Вартість таких товарів можна включати до витрат;—
оформляти документи на купівлю товарів у підприємців-фікспатентників. Вартість таких товарів можна включити до витрат (зрозуміло, якщо такі товари придбано для використання в госпдіяльності підприємця);—
виплачувати працівникам орендну плату за майно, орендоване в них для здійснення підприємницької діяльності. Орендні платежі хороші тим, що їх можна включити до витрат підприємця і на них, на відміну від зарплати, не нараховується ЄСВ;— придбавати у фізосіб-єдиноподатників послуги
інформатизації та відносити їх вартість на витрати (обґрунтувавши заздалегідь зв'язок із госпдіяльністю).При цьому
податківці не зможуть проконтролювати суму чистого доходу в підприємця за даними ПДВ-декларації. Справа в тому, що ПЗ і ПК з ПДВ відображаються за правилом першої події, а доходи та витрати — за касовим методом. А це означає, що різниця між ПЗ і ПК з ПДВ, поділена на 20 %, ніколи не дорівнюватиме чистому доходу підприємця.Довідкова інформація (довідка)
1 При визначенні МНМА податківці посилаються ще й на
Методрекомендації № 274, але цей документ, по-перше, втратив чинність, а по-друге, поширювався тільки на суб'єктів господарювання з часткою держвласності понад 50 %, якими підприємці не є.2 У розділі «
Інвентар» ми вже говорили про те, що податківці можуть не дозволити включати до витрат вартість МНМА за аналогією з основними засобами. Така заборона, звичайно, буде незаконною, але, на жаль, податківці рідко звертають увагу на законність своїх заборон, особливо коли справа стосується фіскальних питань.3 Ставка ПДФО 17 % застосовується в тому випадку, якщо місячний дохід перевищує розмір 10 мінімальних зарплат з розрахунку мінзарплати, установленої на 1 січня поточного року (
пункт 167.1 Податкового кодексу).4 Юрособи мають право працювати на спрощеній системі оподаткування тільки в тому випадку, якщо їх річний виторг не перевищує 1 млн грн. (стаття 1 Указу № 746).
